Аудит (стр. 10 )

Заключение по специальному аудиторскому заданию о бухгал­терской отчетности, составленной в соответствии с принципами бух­галтерской отчетности, отличными от российских правил бухгал­терского учета. Действующие принципы бухгалтерского учета пред­ставляют собой набор критериев, используемых для подготовки бухгалтерской отчетности, применяемой ко всем существенным элементам, и являющихся общепризнанными. Финансовая отчет­ность может быть подготовлена для специальных целей в соответ­ствии с принципами учета, иными, нежели российские или меж­дународные стандарты бухгалтерского учета (например, нацио­нальными). К такой финансовой отчетности не относятся согла­шения по бухгалтерскому учету, сформированные для каких-либо специфических целей.

Другие формы финансовой отчетности могут включать в себя: налоговые декларации; схемы учета, основанные на поступлени­ях в кассу и выплатах из кассы; финансовую отчетность, установ­ленную каким-либо государственным регулирующим органом.

Аудитор должен понять из названия или примечания к финан­совой отчетности, что эта отчетность подготовлена не в соответ­ствии с российскими стандартами бухгалтерского учета. Если в названии такой финансовой отчетности соответствующие указа­ния и ссылки отсутствуют, то аудитор должен дать их в своем заключении.

Заключение по специальному аудиторскому заданию по про­верке финансовой информации, подготовленной в соответствии с принципами бухгалтерского учета, отличными от российских или международных принципов, должно содержать указание на применявшиеся принципы учета или пункт отчетности, в кото­ром содержится такая ссылка. В заключении должно быть указано, подготовлена ли финансовая отчетность во всех ее существенных аспектах в соответствии с этими принципами.

Заключение по специальному аудиторскому заданию об отчете, подготовленном за ряд смежных лет. Экономический субъект может подготавливать специальные отчеты, представляющие обобщен­ные данные годовых бухгалтерских отчетов за несколько смежных лет, с целью информировать пользователей, интересующихся ос­новными данными деятельности организации и ее результатами.

135

Обобщенный отчет значительно менее детализирован, чем| годовые отчеты, подтверждаемые аудитором. Следовательно, такой отчетности должно быть ясно обозначено, что она являет­ся сокращенной и поэтому пользователю отчетности для лучшего понимания финансового положения организации и результатов ее деятельности необходим обобщенный отчет вместе с бухгалтерскими отчетами, подтвержденными аудитором и содер­жащими всю требуемую в рамках данной системы учета инфор-мацию.

Название обобщенного отчета должно указывать на ту бухгал - терскую отчетность, на основании которой он был подготовлен. Например, «Отчет подготовлен на основании бухгалтерской отчет - ности на 31 декабря 20(ХХ) г., проверенной аудитором». Обоб­щенный отчет не содержит всей информации, которая должна содержаться в бухгалтерской отчетности в соответствии с системой отчетности для годовых бухгалтерских отчетов, подтвержденных аудитором. Поэтому фраза об отражении в отчетности показа­телей деятельности «объективно во всех существенных аспектах» не должна использоваться аудитором при формировании им мнения относительно сокращенной бухгалтерской отчетности.

Заключение по специальному аудиторскому заданию, получен­ному от государственных органов. При проведении проверки по специальному аудиторскому заданию, полученному от государ­ственных органов, аудиторские организации должны быть неза - висимы как от проверяемого экономического субъекта, так и от государственных органов, поручивших им проведение проверки.

В заключении аудитора по специальному аудиторскому зада­нию, полученному от государственных органов, следует избегать таких оценочных юридических терминов, как «халатность», «хищение», «растрата», «присвоение» и т. п. Применяя такую терминологию, аудитор выходит за пределы своей компетенции, так как квалифицировать действие или бездействие лиц вправе толь­ко судебно-следственные органы.

Выводы аудитора должны излагаться в той последовательнос­ти, в которой вопросы поставлены органом, поручившим зада­ние. При этом каждый вывод должен содержать выявленные аудитором факты, а также связь этих фактов с нарушением каких-либо правовых норм. Если такая связь имеется, то аудитор должен указать, какой именно нормативный акт нарушен, за какой пе­риод, кто из должностных лиц экономического субъекта несет ответственность за нарушение с точки зрения бухгалтерского уче­та, сумму материального ущерба и другие обстоятельства, способствовавшие выявленному нарушению.

В приложение к заключению по специальным аудиторским за - даниям могут быть включены: графики; таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчетов; итоги сверки доку-

136

ментации; установленный аудитором порядок ее движения и дру­гие вопросы. В тексте заключения на них делаются ссылки, а сами документы рассматриваются как составная часть заключения.

Содержание заключения по специальным аудиторским зада­ниям должно обеспечивать государственным органам, поручив­шим выполнение задания, возможность однозначно определить обоснованность заключения аудитора, его доказательную ценность.

Заключение аудиторской организации по специальному ауди­торскому заданию, проведенному по поручению государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначен­ной в соответствии с процессуальным законодательством Россий­ской Федерации.

Вопросы для самопроверки

1. Назовите, какие группы документов входят в рабочую документа­цию аудиторской организации.

2.  Дайте краткую характеристику рабочей документации по аудиту.

3.  Что входит в понятие письменной информации для проверяемой организации? Как используется письменная информация аудитора в про­веряемой организации?

4.  Каков порядок подготовки аудиторского заключения при проведе­нии обязательного аудита?

5.  Каковы определение, структура и содержание аудиторского заклю­чения?

6.  Какие виды аудиторских заключений вы знаете?

7.  Каковы основные различия аудиторских заключений?

8.  Что представляет из себя безоговорочно положительное аудитор­ское заключение?

9.  Что представляет из себя модифицированное аудиторское заключе­ние?

10. Что представляет собой заведомо ложное аудиторское заключе­ние?

11. Дайте характеристику событий, произошедших после даты состав­ления отчетности и подписания аудиторского заключения.

12. Дайте определение аудиторского заключения по специальным ауди­торским заданиям.

13. Назовите наиболее часто встречающиеся виды аудиторских заклю­чений по специальным аудиторским заданиям.

Раздел II ПРАКТИЧЕСКИЙ АУДИТ

Глава 5

ОЦЕНКА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРОВЕРЯЕМОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

5.1. Аудит бухгалтерской отчетности

К основным законодательным и нормативным документам, на основании которых составляется отчетность и которыми должны руководствоваться бухгалтерские службы экономических субъектов при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности, отно - сятся: Гражданский кодекс Российской Федерации; Налоговый ко - деке Российской Федерации; Федеральный закон «О бухгалтер - ском учете» от 21.11.96 (с последующими изменениями и дополнениями); Приказ Минфина России «О формах бухгалтер - ской отчетности организаций» от 22.07.03 № 67н; Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н).

Аудитору рекомендуется принять во внимание, что отчетность необходимо проверить на соответствие составленных форм отчет­ности экономического субъекта, приложений к ним и поясни - тельной записки, а также всех необходимых расчетов, деклара­ций, справок законодательным и нормативным документам, тем более, что согласно Федеральному закону «Об аудиторской дея-тельности» от 07.08.01 (ст. 1, п. 3) целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бух - галтерского учета законодательству Российской Федерации. В со­ответствии с этим основные направления проверки должны стро­го соответствовать перечисленным кодексам, федеральным зако - нам и положениям по бухгалтерскому учету.

Проверка отчетности на соответствие Федеральному закону «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 . Аудитору необхо­димо учитывать ряд положений при проверке правильности со­ставления отчетности исходя из следующего.

Все организации обязаны составлять на основе данных синтети­ческого и аналитического учета бухгалтерскую отчетность. Бухгал­терская отчетность организаций, за исключением бюджетных, вклю-

138

чают шесть отчетных форм; приложения к ним, предусмотренные нормативными актами; аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. К этим документам обязательна пояснительная записка.

Месячная и квартальная отчетности являются промежуточными и составляются нарастающим итогом с начала отчетного года. Все организации, за исключением бюджетных, в соответствии с учре­дительными документами представляют годовую бухгалтерскую отчетность учредителям, участникам организации или собственни­кам ее имущества, а также территориальным органам государствен­ной статистики по месту их регистрации. Государственные и муни­ципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Тре­бования главного бухгалтера по документальному оформлению хо­зяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходи­мых документов и сведений обязательны для всех работников орга­низации. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются не­действительными и не должны приниматься к исполнению.

В случае разногласий между руководителем организации и глав­ным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных опе­раций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия таких операций.

Для контроля и упорядочения обработки данных о хозяйствен­ных операциях на основе первичных учетных документов состав­ляются сводные учетные документы. Первичные и сводные учет­ные документы могут составляться на бумажных и машинных но­сителях информации.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бух­галтерской отчетности является коммерческой тайной. Лица, по­лучившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бух­галтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обя­заны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную российским законодательством.

Организации, за исключением бюджетных, обязаны представ­лять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую — в течение 90 дней по оконча­нии года, если иное не предусмотрено законодательством Рос-

139

сийской Федерации. Представляемая годовая бухгалтерская отчет - ность утверждается в порядке, установленном учредительными до - кументами организации. День представления организацией бух - галтерской отчетности определяется по дате ее почтового отправ - ления или фактической передачи по принадлежности. Открытые акционерные общества обязаны публиковать годовую бухгалтер­скую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным.

Организации обязаны хранить первичные учетные документы регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в тече­ние сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами орга - низации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Ответственность за организацию хранения учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации.

Проверка отчетности на соответствие Положению по бухгалтер - скому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). В соответствии с Приказом Минфина России «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)» от 06.07.99 № 43н данное положение устанавливает состав, содержание и методические основы фор - мирования бухгалтерской отчетности экономических субъектов и не применяется при формировании отчетности для внутренних целей, отчетности, составляемой для статистического наблюде­ния, представления банку и т. д. (если в правилах подготовки та - кой отчетности не предусматривается использование положения).

Министерство финансов Российской Федерации предусматри - вает применение ПБУ 4/99 при установлении типовых форм бух - галтерской отчетности и инструкции о порядке составления отчет - ности, а также в целях упрощения порядка формирования бухгал­терской отчетности для субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций. Данное положение применимо при определении особенностей формирования сводной бухгалтерской отчетности и бухгалтерской отчетности в случаях реорганизации или ликвидации организации. Оно предусматривает специфику фор­мирования бухгалтерской отчетности страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами, профессиональны­ми участниками рынка ценных бумаг и иными организациями сферы финансового посредничества. Наконец, положение уточняет уста - новленный Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 порядок публикации бухгалтерской отчетности,

Бухгалтерская отчетность хозяйствующего субъекта должна включать в себя показатели деятельности всех филиалов, предста­вительств и иных подразделений включая те из них, которые вы - делены на отдельные балансы.

Бухгалтерская отчетность призвана давать достоверное и пол­ное представление о финансовом положении организации, фи-

140

нансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финан­совом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная, исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если при состав­лении такой отчетности, исходя из правил ПБУ 4/99, организа­ция выявляет недостаточность данных для формирования полно­го представления о ее финансовом положении, финансовых ре­зультатах ее деятельности, об изменениях в ее финансовом поло­жении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает со­ответствующие дополнительные показатели и пояснения. Если при­менение правил ПБУ 4/99 не позволяет сформировать достовер­ное и полное представление о финансовом состоянии, финансо­вых результатах, об изменениях в финансовом положении, то в исключительных случаях (например, национализация имущества) допустимо отступление от этих правил.

При формировании бухгалтерской отчетности организация обя­зана обеспечить нейтральность содержащейся в ней информации, что означает исключение односторонней защиты интересов одних пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Информа­ция не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.

При составлении бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним организация должна последовательно придерживаться принятых ею принципов их содержательности и формы от одного отчетного периода к другому. Изменение приня­тых принципов в данной сфере допускается в виде исключения. Одно из них — изменение вида деятельности. В этом случае орга­низация обязана доказать обоснованность такого изменения. Су­щественное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бух­галтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, с указанием причин, вызвавших это изменение.

В статьях бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убыт­ках, статьях других отдельных форм бухгалтерской отчетности, указываются данные о хозяйственных операциях, которые в соот­ветствии с положениями о бухгалтерском учете необходимо рас­крыть, но по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, в типовых формах ставится прочерк, а в формах, разработанных самостоя­тельно и в пояснительной записке соответствующие данные про­сто не фиксируются. Показатели отдельных активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций в бухгалтерской от­четности приводятся обособленно, если они существенны, и в том случае, если без них заинтересованные пользователи не смо­гут оценить финансовое положение организации или финансовые результаты ее деятельности. Показатели отдельных видов активов,

141

обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций раз - решено приводить в бухгалтерском балансе или отчете о прибы­лях и убытках общей суммой. При этом к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках даются пояснения, если каждый из показателей в отдельности несуществен для оценки заинтере­сованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Бухгалтерский баланс призван характеризовать финансовое по - ложение организации по состоянию на отчетную дату. Активы и обязательства представляются в бухгалтерском балансе с подраз­делением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения). Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения по ним не более 12 ме­сяцев после отчетной даты или продолжительности операцион­ного цикла. Если срок превышает 12 месяцев, то все остальные активы и обязательства квалифицируются как долгосрочные.

Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовые резуль­таты деятельности организации за отчетный период.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках имеют назначение раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей до­полнительными данными. Речь идет о такой информации, кото­рую нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которая необходима пользователям бух­галтерской отчетности для реальной оценки финансового поло - жения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках имеют целью раскрыть дополнительные данные, к кото­рым относятся: наличие на начало и конец отчетного периода и движение в течение отчетного периода отдельных видов немате­риальных активов, отдельных видов основных средств, видов фи­нансовых вложений, дебиторской задолженности.

Пояснения фиксируют также изменения в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.), число акций, выпущенных акцио­нерным обществом и полностью оплаченных, а также выпущен - ных, но не оплаченных или оплаченных частично. Указывается но­минальная стоимость акций, находящихся в собственности акцио­нерного общества, ее дочерних и зависимых обществ, а также при­быль, приходящаяся на одну акцию. Обязательно должны быть ука­заны: состав резервов предстоящих расходов и платежей, оценоч­ных резервов; наличие их на начало и конец отчетного периода; движение средств каждого резерва в течение отчетного периода; наличие на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности; объемы продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам деятельности и географическим рынкам сбыта.

142

Обязательна для пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках фиксация состава затрат на производство (издержек обращения), состава внереализационных доходов и рас­ходов, чрезвычайных фактов хозяйственной деятельности и их по­следствий, любых выданных и полученных обеспечений обяза­тельств и платежей организации.

В пояснениях необходимо отражать события после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности, прекращенные опе­рации, сведения об аффилированных лицах и использование полу­ченной государственной помощи. Обычно пояснения к бухгалтер­скому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информа­цию в виде отдельных отчетов (о движении денежных средств, об изменениях капитала и др.) и в виде пояснительной записки. Ста­тья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, к кото­рой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие.

Следует подчеркнуть, что в бухгалтерской отчетности не до­пускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, помимо тех случаев, когда такой зачет пре­дусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету, в частности 5%-й уровень существенности, установленный ПБУ 9/99. Кроме того, бухгалтерский баланс должен включать в себя числовые показатели в нетто-оценке, за вычетом регулирую­щих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бух­галтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности уста­навливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчет­ный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.

Проверка налоговых деклараций на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации. В соответствии с частью первой Налогового кодекса Российской Федерации аудитору при про­верке правильности составления отчетности необходимо иметь в виду следующее.

Каждый налогоплательщик обязан представлять налоговую дек­ларацию по каждому налогу, подлежащему уплате этим налого­плательщиком (если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах), в налоговый орган по месту учета налогопла­тельщика на бланке установленной формы. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках дохо­дов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и другие дан­ные, связанные с исчислением и уплатой налога. В случаях, уста­новленных Налоговым кодексом Российской Федерации, налого­вая декларация может представляться на дискете или ином носи­теле, допускающем компьютерную обработку. Бланки налоговых

143

деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно. На - лотовая декларация может быть представлена непосредственно в налоговый орган или направлена туда по почте. Налоговый орган не вправе отказать в принятии декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой дек - ларации о принятии и дату ее представления. При отправке нало - говой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки заказного письма с описью вложения.

Если формы налоговых деклараций не утверждены законода - тельством, они разрабатываются и утверждаются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. При этом налоговая декларация представляется с указанием единого для всех налогов идентификационного номера налогоплательщика (ИНН). Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую де­кларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов.

Инструкции по заполнению налоговых деклараций по феде­ральным, региональным и местным налогам издаются по согла­сованию с Министерством финансов Российской Федерации, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Эти правила распространяются также на порядок декларирования дан - ных, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, по - ступающих в государственные внебюджетные фонды. При этом органы государственных внебюджетных фондов контролируют уплату налогов и сборов, поступающих в эти фонды, разрабаты - вают формы и порядок заполнения налоговых деклараций. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой дек - ларации неотражения или неполноты отражения сведений, а рав­но ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежа­щей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Помимо проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности эко­номического субъекта на соответствие действующим законодатель­ным и нормативным документам по составу и формам, аудитору следует для подтверждения достоверности отчетности проследить правильность составления всех форм отчетности, справок, расче­тов, приложений и пояснительной записки к отчетности.

Годовая и квартальная отчетности проверяются в соответствии с порядком заполнения квартальной, а также годовой отчетнос­ти, утверждаемой Министерством финансов Российской Федера­ции по двум направлениям: а) взаимоувязке показателей отчетности между собой по всем формам отчетности; б) правильности заполнения форм отчетности на основании главной книги и дру­гих регистров бухгалтерского учета. Проверка по первому направ-

144

лению осуществляется на основе специальных таблиц взаимоувязки показателей отчетности (например, взаимосвязь показателей между формами № 1 «Баланс» и № 2 «Отчет о прибылях и убытках»), исходя из нормативных документов, утверждаемых Минфином России. По второму направлению проверка ведется по каждой фор­ме бухгалтерской отчетности раздельно, путем сопоставления по­казателей из соответствующей формы отчетности с остатками и оборотами по счетам главной книги или другого аналогичного регистра бухгалтерского учета.

Результаты проверки соответствия показателей форм отчетно­сти с регистрами бухгалтерского учета отражаются аудитором в своей рабочей документации.

5.2. Проверка учредительных и других общих документов

5.2.1. Проверка учредительных документов

При проверке учредительных документов аудитор опирается на существующее законодательство и другие нормативные документы:

Гражданский кодекс Российской Федерации;

Налоговый кодекс Российской Федерации;

Федеральный закон «Об акционерных обществах» от 26.12.95 ;

Федеральный закон «О государственной поддержке малого пред­принимательства в Российской Федерации» от 12.05.95 ;

Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96 ;

Федеральный закон «Об иностранных инвестициях в Россий­ской Федерации» от 09.07.99 ;

Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов дея­тельности» от 08.08.01 ;

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 ;

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.01 ;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000 (Приказ Минфина России от 10.01.00 № 2н);

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной Деятельности предприятий (Приказ Минфина России от 31.10.00 № 94);

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика орга­низации» ПБУ 1/98 (утверждено Приказом Минфина России от 09.12.98 №60н);

Рекомендации по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства (письмо Минфина России от 24.07.92 № 59);

145

Методические указания по инвентаризации имущества и финан­совых обязательств (Приказ Минфина России от 13.06.95 № 49).

При проверке аудиторской организацией изучаются основные документы аудируемого лица. Прежде всего, сюда относятся: устав экономического субъекта, учредительный договор, протоколы собраний учредителей, зарегистрированные изменения к учреди­тельным документам. Обязательны для аудиторского анализа ли - цензии и разрешения на определенные виды деятельности, сви-детельство о регистрации (для предприятий с участием иностран­ного капитала — свидетельство к регистрации в Министерстве экономического развития и торговли Российской
Федерации (Ми­нэкономразвития России), а для представителей малого предпри­нимательства, перешедших на упрощенную систему налогообло­жения, учета и отчетности, — патент).

Важно изучить также свидетельства о регистрации в органах статистики, Министерстве Российской Федерации по налогам и сборам, Пенсионном фонде Российской Федерации, Фонде со­циального страхования, Фонде обязательного медицинского стра­хования, в экологических фондах; документы, связанные с прива­тизацией и акционированием предприятий, находившихся в собственности государства, субъектов Российской Федерации, общественных организаций, колхозов и т. д.; документы, подтвер­ждающие права собственности учредителей на имущество, вно­симое в оплату приобретенных ими акций при государственной регистрации общества с участием государственных или муници­пальных предприятий.

Необходимо ознакомиться с договорами на банковское обслу-живание, проспектом эмиссии, реестром акционеров, с содержа­нием протокола годового собрания акционеров, решений совета директоров, приказов и распоряжений исполнительной дирекции, ее переписки с учредителями и акционерами. Должны быть внима­тельно изучены журналы регистрации выдачи доверенностей и пол - номочий при регистрации, перерегистрации, ликвидации, реорга - низации и иных действиях другим лицам (помимо руководителя) экономического субъекта, а также внутренние положения.

Существенную роль в работе аудитора могут сыграть докумен­ты, подтверждающие внесение долей учредителей в уставный ка - питал в денежной, натуральной, нематериальной формах или в виде ценных бумаг (выписки банка, приходные кассовые ордера, акты оприходования имущества, представленного в натуральной форме в качестве взноса в уставный капитал и т. д.), и особенно методики оценки вносимых долей в уставный капитал.

Особое внимание необходимо уделить отчетности. Таковы го­довая отчетность, а также отчетность за начальный период дея­тельности предприятия после государственной регистрации и на дату реорганизации (ликвидации) экономического субъекта.

146

Основной целью аудита общих документов является подтверж­дение законных оснований деятельности экономического субъекта на протяжении всего периода его функционирования от момента регистрации до фактической реорганизации или ликвидации. От­сюда следует, что аудитор должен ответить на следующие вопросы:

1. Насколько полно и своевременно оформлены все необходи­мые документы, для того чтобы экономический субъект: начал функционировать; продолжал функционировать; прекратил функ­ционировать?

2.  Полностью ли приведены все расчеты с учредителями: по формированию уставного капитала; промежуточным расчетам; окончательным расчетам?

3. Соблюдено ли законодательство по налогам?

Для ответов на эти вопросы аудиторская организация должна проверить ряд факторов, которые существенным образом влияют на ход проверки экономического субъекта. Что это за факторы? Сюда относятся организационно-правовая форма, форма собствен­ности, принадлежность, статус, виды деятельности, территория функционирования.

Организационно-правовая форма для зарегистрированных на тер­ритории Российской Федерации экономических субъектов долж­на соответствовать Ч. 1 ГК РФ. Это открытые акционерные обще­ства (ОАО), закрытые акционерные общества (ЗАО), ограниченной ответственностью (ООО)" href="/text/category/obshestva_s_ogranichennoj_otvetstvennostmzyu__ooo_/" rel="bookmark">общества с ограниченной ответственностью (ООО) и т. д. Форма собственно­сти также должна соответствовать Ч. 1 ГК РФ. Таковы государ­ственная форма, частная и т. д. По своей принадлежности эконо­мические субъекты могут быть российскими, иностранными, с участием иностранного капитала и т. д. По статусу они могут быть зависимыми, дочерними, малыми предприятиями. Деятельность может осуществляться как на основе специальных разрешений, так и на основе лицензий, а также без них. Территория функциони­рования не обязательно ограничивается территорией Российской Федерации, свободных экономических зон, а также закрытых ад­министративно-территориальных образований.

Аудиторская организация должна выделить для себя, по край­ней мере, четыре направления проверки: аудит учредительных до­кументов; аудит формирования уставного капитала; аудит расче­тов с учредителями; аудит налогообложения при формировании уставного капитала и при расчетах с учредителями.

Первое направление предполагает проверку юридических ос­нований на право функционирования экономического субъекта в соответствии с действующим законодательством. Второе — про­верку правильности и своевременности формирования уставного капитала. Третье — проверку правильности формирования устав­ного капитала, промежуточных и окончательных расчетов с учре­дителями (участниками). Четвертое — проверку начисления и

выплаты налогов и иных обязательных платежей. Из характера этих направлений вытекают конкретные задачи проверки.

Необходимо подтвердить юридические основания на право фун - кционирования экономического субъекта, правильность форми - рования уставного капитала, правильность промежуточных и окон - чательных расчетов с учредителями, а также установить полноту и своевременность формирования уставного капитала, полноту и правильность расчетов с учредителями.

Важно подтвердить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, изучив величину и структуру уставного капитала, за - долженность учредителей (участников) по вкладам в уставный ка - питал, наличие собственных акций, выкупленных у акционеров, сумму задолженности учредителям (участникам) по выплате до-ходов, объем организационных расходов, финансовые вложения в уставные капиталы других экономических субъектов.

Предстоит далее установить правильность и наличие оснований расчетов, оценить вносимые в качестве вкладов в уставный капитал материальные ценности (включая объекты недвижимости), нематериальные активы, ценные бумаги
и т. д., проанализи­ровать правильность и своевременность получения доходов от уча­стия в уставных капиталах других экономических субъектов, а также юридические основания для вхождения, участия и выбытия из уставных капиталов других экономических субъектов. Особое вни­мание следует уделить правильности начисления, удержания и перечисления налогов и иных обязательных платежей.

В ходе аудиторской проверки экономического субъекта полез­но прибегать к экспертизе учредительных документов на наличие и полноту сведений, которые позволяют осуществлять деятельность экономического субъекта, производить расчеты, исполнять обя - зательства, осуществлять формирование уставного капитала, фон - дов и резервов, уточнять расчеты с учредителями, определять : правовые и налоговые последствия сделок и т. д.

Важно помнить, что полученную в ходе экспертизы учреди­тельных документов информацию аудитор может использовать при проверке других участков и операций учета. Поэтому ему в своих рабочих документах следует определить роль и место полученной информации для формирования полного аудиторского суждения.

В ходе экспертизы учредительных документов обычно проверя­ют: структуру управления экономическим субъектом и полномо­чия руководителей всех уровней при принятии соответствующих управленческих решений; своевременность внесения изменений в учредительные документы (если они были); виды деятельности предприятия; состав учредителей экономического субъекта.

Далее следует изучить: размер уставного капитала и долю в нем каждого учредителя; правильность методов оценки вносимых учредителями долей в уставный капитал в натуральной и немате -

148

риальной формах; своевременность внесения учредителями своих долей в уставный капитал; размер и вид внесения учредителями своих долей в уставный капитал; правильность оформления доку­ментов по взносам в уставный капитал; организационно-право­вую форму предприятия (акционерное общество, общество с ог­раниченной ответственностью и т. д.).