Аудит (стр. 14 )

Отсутствие или недостаточность внутреннего контроля за дви­жением денежных средств в кассе предприятия аудитор определяет по ряду признаков. Один из них — отсутствие налаженной системы проведения внезапных ревизий кассы с полным пересчетом де - нежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе, а также отсутствие приказа руководителя, устанавливающе­го периодичность проверок. Несложны для обнаружения такие сим - птомы формального проведения кассовых ревизий, как назначе­ние в ревизионные комиссии постоянно одних и тех же лиц, отсутствие прилагаемых к акту рабочих записей ревизионной комиссии, свидетельствующих о полистном пересчете банкнот, проведение проверок лишь на отчетные даты, о которых кассир знает заранее и др. Важным знаком служат подписи приходных и расходных кассо­вых ордеров, помимо главного бухгалтера и руководителя предпри­ятия, лицами, не указанными в распоряжениях руководителя, а также

214

сугубо формальное проведение ревизии кассы при смене (увольне - нии) кассиров, отсутствие договора с кассиром о полной матери - альной ответственности. Еще более наглядным признаком служит отсутствие в штате кассира и возложение этих функций на счетного работника без письменного распоряжения руководителя предприя­тия, отсутствие у кассира навыков подготовки к ревизии кассы.

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых опе­раций возлагается на руководителей предприятий, главных бух­галтеров и кассиров. Поэтому аудитор должен опросить каждого из ответственных лиц. Вопросник аудитора составляется таким об­разом, что в большинстве случаев полный ответ не надо было вписывать. Аудитор лишь отмечает в вопроснике полученный от­вет, номер процедуры и номер предварительного вывода. Вопрос­ник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер следующего вопроса».

Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каж­дом проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет проведена беседа. Результаты опроса ответственных лиц не обязательно совпадут. Кассир может не знать, имеется ли на предприятии приказ о внезапных ревизиях кассы, руководитель предприятия — о необходимости заключать договор о полной ма­териальной ответственности с кассиром. Как правило, эти несов­падения свидетельствуют о слабых сторонах внутреннего контроля. Следует предусмотреть ответы на вопросы типа «возможно», «долж­но быть», когда отвечающий не уверен в своем ответе. В этом случае искомую информацию аудитору приходится искать самому или оп - рашивать других сотрудников предприятия.

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии кассовой дисциплины на предприятии. До­стоинство вопросника в том, что он позволяет аудитору сделать промежуточные умозаключения, совокупность которых приводит к основному выводу, что кассовая дисциплина у клиента не со­блюдается, а порядок ведения кассовых операций нарушается (если это действительно так).

Подобный вывод может стать основанием для следующих дей­ствий. Во-первых, если по результатам опроса сотрудников про-веряемого предприятия и данным экспресс-анализа отчетности кассовые операции составляют небольшой удельный вес в общем числе хозяйственных операций, то аудитор может планировать проверку кассовых операций в обычном порядке для оценки ма - териальности статьи «Касса» в отчетности предприятия. Во-вто­рых, если удельный вес кассовых операций велик, например, ре­ализация продукции предприятия ведется через кассу, то это мо - жет послужить основанием для отказа от выражения аудитором своего мнения о достоверности отчетности предприятия.

220

По результатам опроса аудиторы формируют план проведения проверки кассовых операций и намечают состав процедур.

По результатам опроса ответственных работников проверяемо­го предприятия по вопроснику аудитор может сделать конкрет­ные выводы. Они, естественно, будут зависеть от состояния дел проверяемого экономического субъекта. Здесь предлагается пере­чень возможных вариантов отрицательных выводов.

1. В нарушение п. 13 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации кассовые ордера подписываются параллель­но с главным бухгалтером лицами, полномочия которых не под­тверждены письменным распоряжением (приказом) руководите­ля предприятия.

2. В нарушение п. 14 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации расходные кассовые ордера подписываются параллельно с руководителем предприятия лицами, полномочия которых не подтверждены письменным распоряжением (прика­зом) руководителя предприятия.

3. В нарушение п. 21 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации в бухгалтерии предприятия не ведется жур­нал регистрации приходных и расходных кассовых документов.

4.  В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации на предприятии не установлены приказом (распоряжением) руководителя предприятия сроки внезапной ревизии кассы с полным полистным пересчетом денежной на­личности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе.

5. В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации на предприятии при смене кассира не была проведена ревизия кассы.

6.  В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации приказом руководителя предприятия не на­значена специальная комиссия для проведения ревизии кассы.

7.  В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации и приказа руководителя предприятия № от на предприятии внезапные ревизии кас­сы не проводились.

8. В нарушение п. 32 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации договор о полной материальной ответствен­ности с кассиром не был заключен.

9.  В нарушение ст. 1 Закона РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населе­нием» от 18.06.93 № 000-1 предприятие производит расчеты с населением за готовую продукцию, материалы и прочее без ис­пользования контрольно-кассовых машин.

10. В нарушение ст. 2 Закона РФ «О применении контрольно-
кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населе-­
нием» от 18.06.93 № 000-1 предприятие не зарегистрировало в

221

налоговой службе используемые при расчетах с населением конт­рольно-кассовые машины.

11. В нарушение Порядка регистрации контрольно-кассовых ма - шин в налоговых органах, утвержденного Приказом ГНС РФ от 22.06.95 № ВГ-3-14/36 предприятие не имеет договора с центром технического обслуживания и ремонта контрольно-кассовых ма - шин.

12.  В нарушение пп. 22 и 23 Порядка ведения кассовых опера - ций в Российской Федерации на предприятии не ведется кассо­вая книга1.

13. В нарушение п. 6 Инструкции МФ СССР «О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности» от 14.01.67 № 17 журнал выданных доверенностей не ведется.

14. Внутренний контроль за правильностью и своевременностью расчетов с персоналом по выплате заработной платы и социаль­но-трудовых льгот ослаблен отсутствием на предприятии журнала регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей, пе - редаваемых из отдела труда и заработной платы в кассу предпри - ятия для оплаты.

15.  Внутренний контроль за расходованием и целевым исполь­зованием денежных средств из кассы предприятия ослаблен от­сутствием на предприятии установленного приказом руководите­ля предприятия круга лиц, которым могут быть выданы деньги на хозяйственные нужды.

16. В нарушение п. Н'Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации при выдаче денег на хозяйственные нуж - ды срок, на который они выданы, не устанавливается. Такое по­ложение снижает возможность контроля за расходованием средств.

17. В нарушение п. 18 Порядка ведения кассовых операций в Рос - сийской Федерации кассир при закрытии платежных (расчетно-пла - тежных) ведомостей реестр депонированных сумм не составляет.

18.  Внутренний контроль за выплатой депонированных сумм ослаблен отсутствием на предприятии журнала учета депонентов.

19.  Внутренний контроль за выдачей депонированных сумм ос­лаблен тем, что обязанность ведения книги регистрации депо-невтда (картотеки депонентов) возложена на кассира, а не на счетного работника.

Перечень аудиторских процедур. Для выявления каждого из воз­можных нарушений или злоупотреблений разработан определен­ный набор контрольных процедур. Все они построены по единой

1 Одна такая запись значимее всех предыдущих и последующих. При этом такой вывод может быть сделан и тогда, когда кассовая книга представляет со­бой разрозненные непронумерованные листы, книга не прошнурована и не опечатана печатью предприятия.

222

схеме: наименование; цель процедуры; средства, необходимые для ее выполнения; техника исполнения процедуры; оформление ре­зультатов. Процедуры снабжены классификационными номерами, позволяющими делать ссылки на них в программе аудиторской проверки у конкретного клиента. Классификационный номер со­держит название раздела бухгалтерского учета и три знака. Стро­ится он по серийно-порядковой системе. Первый знак — номер нарушения по классификации (выделено семь нарушений поряд­ка ведения кассовых операций). Второй знак — номер разновид­ности нарушения (от 1 до 4). Третий знак — порядковый номер процедуры для выявления данного нарушения.

Рассмотрим возможный набор аудиторских процедур.

Для выявления прямого хищения денежных средств, не замас­кированного никакими действиями, применяется процедура «Кас­са 1.1.1», т. е. инвентаризации кассовой наличности.

Для выявления хищений денежных средств, маскируемых рас­писками должностных лиц, работников бухгалтерии и прочих со­трудников предприятия, применимы процедуры: «Касса 1.2.1» — проверка наличия на приходных и расходных кассовых ордерах подписи главного бухгалтера или уполномоченного лица; «Касса 1.2.2» — проверка наличия на расходных кассовых документах под­писей руководителя предприятия или уполномоченного лица; «Касса 1.2.3» — проверка наличия на расходных кассовых доку­ментах расписок получателей денег; «Касса 1.2.4» — устный опрос лиц, получивших деньги по расходным кассовым ордерам, но не подтвердившим этот факт своей распиской.

Для выявления случаев неоприходования и присвоения посту­пивших денежных сумм и, в частности, неоприходования и при­своения поступивших денежных сумм из банка применяются про­цедуры: «Касса 2.1.1» — проверка чековой книжки (книжек) пред­приятия на полноту; «Касса 2.1.2» — проверка полноты оприхо­дования денежных средств полученных из банка по чеку, в кассу предприятия.

Для выявления случаев неоприходования и присвоения де­нежных сумм, поступивших от различных физических и юриди­ческих лиц по приходным ордерам, применяются процедуры: «Касса 2.2.1» — проверка своевременности расчетов сотрудников предприятия по командировочным расходам; «Касса 2.2.2» — про­верка своевременности расчетов сотрудников по средствам, вы­данным на хозяйственные нужды; «Касса 2.2.3» — проверка со­ответствия приходных кассовых ордеров записям в журнале регист­рации приходных кассовых ордеров; «Касса 2.2.4» — проверка одновременности оформления кассовых ордеров и движения денег По ним.

Для выявления случаев неоприходования и присвоения посту­пивших денежных сумм от различных юридических лиц по дове-

223

ренностям применяются процедуры: «Касса 2.3.1» — проверка жур-нала учета выданных доверенностей; «Касса 2.3.2» — проверка пра­вильности оприходования сумм по доверенностям.

Для выявления умышленного списания кассовых денег путем повторного использования одних и тех же документов применя­ются процедуры: «Касса 3.1.1» — проверка полноты первичных приходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира; «Касса 3.1.2» — проверка полноты первичных расходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира; «Касса 3.1.3» — про­верка правильности и своевременности гашения приложений.

Для выявления излишнего списания кассовых денег путем не - правильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах применяются процедуры: «Касса 3.2.1» — проверка совпа­дения входящего остатка по кассе на каждый день с конечным остатком по кассе за предыдущий день; «Касса 3.2.2» — проверка итогов кассовых отчетов.

Для выявления излишнего списания денег по кассе без осно­ваний или по подложным документам применяются процедуры: «Касса 3.3.1» — проверка совпадения расходных кассовых ордеров с информацией о них, содержащейся в журнале регистрации рас - ходных кассовых ордеров; «Касса 3.3.2» — проверка доброкаче - ственности первичных документов; «Касса 3.3.3» — проверка обо - снованности включения лиц в расчетно-платежные ведомости.

Для выявления излишнего списания кассовых денег путем под - лога в законно оформленных документах с увеличением сумм спи - саний применяются процедуры: «Касса 3.4.1» — проверка полноты регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей в журнале регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомое - тей; «Касса 3.4.2» — проверка соответствия данных аналитическо - го и синтетического учета по расчетам с персоналом.

Для выявления случаев присвоения сумм, законно начисленных разным лицам и организациям, в частности, депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям, применяют процедуры: «Касса 4.1.1» — проверка соответствия платежных (расчетно-платежных ведомостей) реестрам де - понированных сумм; «Касса 4.1.2» — проверка полноты и своев - ременности сдачи в банк депонированных сумм; «Касса 4.1.3» — проверка полноты оприходования депонированных сумм на рас - четный счет в банке; «Касса 4.1.4» — проверка соответствия вы - писанных расходных кассовых ордеров журналу регистрации де - понентов; «Касса 4.1.5» — проверка соответствия данных синте - тического и аналитического учета денежных сумм.

Для выявления фактов присвоения сумм, причитающихся дру-
гим предприятиям, применяется процедура «Касса 4.2.1» — про -
верка достоверности доверенностей от других предприятий на по-
лучение денег.

224

Для выявления случаев расчетов наличными денежными сред­ствами в суммах, превышающих предельную величину, с други­ми юридическими лицами
и предпринимателями, действующими без образования юридического лица, применяют процедуры: «Кас­са 5.1.1» — проверка расчетов наличными деньгами с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину; «Касса 5.1.2» — проверка соблюдения ус­тановленного банком лимита остатка кассы; «Касса 5.2.1» — про­верка соблюдения предприятием предельных сумм расчетов меж­ду юридическими лицами наличными денежными средствами, по­ступающими в кассу.

Для выявления фактов расчетов с населением наличными де­нежными средствами за готовую продукцию, товары, выполнен­ные работы и оказанные услуги с применением контрольно-кас­совых машин применяются процедуры: «Касса 6.1.1» — проверка правильности ведения книг кассира-операциониста; «Касса 6.1.2»— проверка полноты оприходования в кассу предприятия выручки контрольно-кассовых машин; «Касса 6.2.1» — проверка своевременности постановки на учет контрольно-кассовых машин в налоговом органе; «Касса 6.2.2» — проверка своевременности снятия с учета в налоговом органе контрольно-кассовых машин.

Некорректное отражение кассовых операций в регистрах син­тетического учета выявляется посредством процедуры «Касса 7.1.1», т. е. проверки соответствия котировки, проставленной на первичных кассовых документах, записям в журнале-ордере № 1 «Касса».

В условиях автоматизированного составления отчета кассира и ведения кассовой книги необходимость в проведении многих из указанных процедур отпадает.

Типичные ошибки. Основные нарушения — злоупотребления, хищения, ошибки — в области кассовых операций весьма разно­образны. Это может быть прямое хищение денежных средств. Оно либо ничем не замаскировано, либо закамуфлировано неофор­мленными документами и расписками. Достаточно распростране­но неоприходование поступивших денежных сумм с целью при­своения. Эти суммы могут поступить из банка, от физических и юридических лиц по приходным ордерам и юридических лиц по доверенностям. Нередки случаи излишнего списания денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов, не­правильных подсчетов итогов в кассовых документах и отчетах, путем списания сумм без оснований или по подложным докумен­там, с помощью подлога в законно оформленных документах с Увеличением сумм списаний.

Широкое распространение имеет присвоение сумм, законно Начисленных разным лицам и организациям. Такие «операции» Проделываются с депонированной заработной платой и средства-

225

ми, начисленными по другим основаниям, а также с суммами, причитающимися другим предприятиям. По отношению к другим экономическим субъектам используются также расчеты наличны­ми денежными средствами в размерах, превышающих предель­ную величину. Такие расчеты применяются с другими юридиче­скими лицами, а также предпринимателями, действующими без образования юридического лица. Подобные действия совершают­ся с деньгами, поступающими в кассу проверяемого предприятия. В нынешнее время нередки расчеты с населением наличными за готовую продукцию, выполненные работы и др. В этом случае об­ходятся без применения контрольно-кассовых машин либо без ре­гистрации этих машин в налоговых органах. Большие возможности для злоупотреблений заключаются в некорректном отражении кас­совых операций в регистрах синтетического учета.

6.6. Проверка расчетных и кредитных операций

6.6.1. Законодательные документы, источники информации, аудиторские процедуры

Законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки. Расчетные и кредитные операции относятся к самым многочисленным. Не случайно им посвящено большое число зако­нодательных и нормативных актов. Перечислим главные из них:

Налоговый кодекс Российской Федерации;

Гражданский кодекс Российской Федерации;

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96

;

Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации

(Приказ Банка России от 12.04.01 );

Инструкция Банка России «О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» от 29.06.92 № 7 (утверждена Приказом Банка России от 29.06.92 № 02-104А);

Указание Банка России «О порядке совершения юридически­ми лицами-резидентами операций покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем рынке Российской Федера­ции» от 20.10.98 ;

Положение Банка России «О порядке покупки и выдачи ино­странной валюты для оплаты командировочных расходов» от

25.06.97 № 62;

План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его приме­нению;

Положение по бухгалтерскому учету займов, кредитов и расхо­дов по их обслуживанию ПБУ 15/01.

226

Источники информации для проверки расчетных операций. Для

проведения аудиторской проверки расчетного, валютного и про­чих счетов в банках аудитор должен помнить ряд важнейших пра­вил.

Так, в соответствии с гл. 45 ГК РФ по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выпол­нять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответству­ющих сумм со счета, а также проведении других операций по счету. Банк может использовать имеющиеся на счете денежные сред­ства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами. Но он не вправе определять и контролировать направления использования денежных средств клиента и устанав­ливать другие не предусмотренные законом или договором бан­ковского счета ограничения его права распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению. При заключении договора бан­ковского счета клиенту или указанному им лицу открывается счет в банке.

Права лиц, осуществляющих от имени клиента распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета, удостоверяются кли­ентом путем представления банку документов, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и договором банковского счета. Клиент может дать рас­поряжение банку о списании денежных средств со счета по требо­ванию третьих лиц. Обычно это связано с исполнением клиентом своих обязательств перед этими лицами.

Банк обязан совершать для клиента операции, предусмотрен­ные законом для счетов данного вида, установленными в соот­ветствии с ним банковскими правилами и применяемыми в бан­ковской практике обычаями делового оборота, если договором банковского счета не предусмотрено иное.

В случаях, предусмотренных договором банковского счета, кли­ент оплачивает услуги банка по совершению операций с денеж­ными средствами, находящимися на счете. Плата за услуги банка может взиматься банком по истечении каждого квартала из де­нежных средств клиента, находящихся на счете, если иное не пре­дусмотрено договором банковского счета.

Если иное не предусмотрено договором банковского счета, за пользование денежными средствами, находящимися на счете кли­ента, банк уплачивает проценты. Их сумма зачисляется на счет в сроки, предусмотренные договором, а в случае, когда такие сро­ки не оговорены, — по истечении каждого квартала. Проценты Уплачиваются банком в размере, определяемом договором бан­ковского счета, а при отсутствии в договоре соответствующего Условия — в размере, обычно уплачиваемом банком по вкладам До востребования.

227

Денежные требования банка к клиенту, связанные с кредито­ванием счета и оплатой услуг банка, а также требования клиента к банку об уплате процентов за пользование денежными сред­ствами прекращаются зачетом, если иное не предусмотрено дого - вором банковского счета. Зачет указанных требований осуществ - ляется банком. Банк обязан информировать клиента о произве­денном зачете в порядке и в сроки, которые предусмотрены дого - вором, а если соответствующие условия сторонами не согласова­ны—в порядке и в сроки, которые являются обычными для бан - ковской практики предоставления клиентам информации о со­стоянии денежных средств на соответствующем счете.

Списание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента.

При недостаточности денежных средств на счете для удовлет­ворения всех предъявленных к нему требований денежные сред­ства списываются в строгой очередности.

В первую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу де­нежных средств со счета для удовлетворения требований о возме - щении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требова­ний о взыскании алиментов.

Во вторую очередь списание происходит по исполнительным до - кументам, предусматривающим перечисление или выдачу денеж­ных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору.

В третью очередь списание должно воспоследовать по платеж - ным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работа - ющими по трудовому договору (контракту).

В четвертую очередь осуществляется списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюд­жетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в тре­тьей очереди.

В пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение прочих денеж­ных требований.

В шестую очередь удовлетворяются требования по другим пла­тежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очереднос - ти поступления документов.

В случаях несвоевременного зачисления на счет поступивших клиенту денежных средств либо их необоснованного списания бан­ком со счета, а также невыполнения указаний клиента о перечис­лении денежных средств со счета либо об их выдаче со счета, банк

228

обязан уплатить на эту сумму проценты в порядке и в размере, предусмотренных ст. 395 ГК РФ.

Банк гарантирует тайну банковского счета и банковского вкла­да, операций по счету и сведений о клиенте. Сведения, составля­ющие банковскую тайну, могут быть предоставлены только са­мим клиентам или их представителям.

Государственным органам и их должностным лицам такие све­дения могут быть предоставлены исключительно в случаях и в порядке, предусмотренных законом. В случае разглашения банком сведений, составляющих банковскую тайну, клиент, права кото­рого нарушены, вправе потребовать от банка возмещения причи­ненных убытков.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в деся­тидневный срок письменно сообщить в налоговый орган по месту учета об открытии или закрытии счетов. Согласно ст. 46 НК РФ взыс­кание налога, сбора, а также пени может производиться за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика (пла­тельщика сборов) или налогового агента-организации в банках. При этом инкассовое поручение (распоряжение) на перечисление на­лога в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд направ­ляется налоговым органом в банк, где открыты счета налогопла­тельщика, плательщика сборов или налогового агента. Такое рас­поряжение подлежит безусловному исполнению банком в очеред­ности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации. Инкассовое поручение налогового органа на перечис­ление налога должно содержать указание на те счета налогопла­тельщика или налогового агента, с которых должно быть произве­дено перечисление налога, и сумму, подлежащую перечислению.

Взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) и валютных счетов налогоплательщика или налогового агента, за исключением ссудных и бюджетных счетов. Взыскание налога с валютных счетов производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу Банка России на дату продажи валюты. При взыскании средств, находящихся на валютных сче­тах, руководитель налогового органа одновременно с инкассовым поручением направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика или налогового агента.

Не производится взыскание налога с депозитного счета нало­гоплательщика или налогового агента, если не истек срок дей­ствия депозитного договора. При наличии указанного договора на­логовый орган вправе дать банку распоряжение на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налого­плательщика или налогового агента, если к этому времени не бу­дет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога. В этом случае используются такие

229

первичные документы, как платежные поручения, платежные тре­бования-поручения, объявления на взнос наличными, чековые книжки, реестры чеков, аккредитивы, кредитные договоры, вы­писки банка.

Бухгалтерская отчетность должна включать в себя: баланс по форме № 1, приложение к балансу по форме № 5, отчет о движе­нии денежных средств по форме № 4.

Банковские кредиты находят отражение в бухгалтерском ба­лансе (форма № 1) и отчете о движении денежных средств (фор­ма № 4), т. е. в официальных бухгалтерских отчетах.

Для составления плана и программы аудиторской проверки рас­четных операций аудитор может воспользоваться перечнем воп­росов (табл. 6.10).

Аудиторские процедуры проверки расчетных операций. В ходе
аудиторской проверки аудитору следует определить круг счетов
(расчетных, валютных, ссудных, бюджетных, текущих и др.), от­
крытых предприятием в банках. По каждому счету проверяется
наличие договора, факт уведомления налоговой службы (в соот­
ветствии с Налоговым кодексом Российской Федерации уведом­
лению подлежат расчетные счета). Параметры каждого счета све­
ряются со сведениями о рублевых счетах в банках и иных кредит­
ных учреждениях, действующих на территории Российской Феде­
рации по состоянию на «_»_____ г. Эта форма представляется

в налоговый орган ежеквартально не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Перечень номеров счетов вру­чается всем, участвующим в проверке.

При обнаружении перечисления средств на счета или со сче­тов, не указанных в перечне, проверяющий должен сообщить об этом ведущему аудитору.

Для проверки правильности и полноты отражения в учете и от­четности оборотов и сальдо по счетам предприятия в банках при­меняются следующие аудиторские процедуры: «Расчет 1.1.1» — про­верка полноты банковских выписок по расчетному счету (сче­там) и документов к ним; «Расчет 1.1.2» — проверка соответ­ствия сумм по выпискам банка по расчетному счету (счетам) суммам, указанным в приложенных к ним первичных докумен­тах; «Расчет 1.1.1»- проверка полноты банковских выписок по валютному счету (счетам) и документов к ним; «Расчет 1.1.2» — проверка соответствия сумм по выпискам банка по валютному сче­ту (счетам) тем суммам, что указаны в приложенных к ним пер­вичных документах; «Расчет 1.1.3» — проверка правильности опре­деления курсовых разниц по валютному счету; «Расчет 1.1.4» — проверка правильности отражения в учете операций по покупке валюты.

6.6.2. Типичные ошибки в учете расчетных операций

К типичным ошибкам, которые совершают экономические субъекты, относятся следующие:

отсутствие выписок банка, подчистки и исправления в выпис­ках банка;

оправдательные документы к выпискам банка представлены неполностью;

на документах отсутствует штамп банка о принятии докумен­тов для обработки;

затраты, производимые в безналичном порядке, списываются непосредственно на счета затрат, минуя счета расчетов; нарушение порядка покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации.

231

Отсутствие выписок банка, подчистки и исправления в выпис­ках банка. Полнота банковских выписок устанавливается по их постраничной нумерации и переносу остатка средств на счете. Остаток средств на конец периода в предыдущей выписке банка по счету должен совпадать с остатком средств на начало периода в следующей выписке. При обнаружении в выписке неоговорен­ных исправлений, подчисток, пятен, «жирных» подчеркиваний и подобных загрязнений аудитор должен произвести выверку ин­формации в учреждении банка.

Оправдательные документы к выпискам банка предоставлены не полностью. Каждая сумма, указанная в выписке банка, должна быть подтверждена оправдательным документом. Это могут быть платеж - ные поручения, платежные требования-поручения, мемориальные ордера, квитанции к объявлению на взнос наличными и другие документы. Суммы по выпискам банка должны полностью соответ - ствовать суммам, указанным в приложенных к ним первичных до­кументах. Если какой-либо оправдательный документ отсутствует, то аудитору следует в письменном виде довести это до сведения руководителя проверяемого предприятия или уполномоченного им лица. При отсутствии оправдательных первичных документов ауди­тору следует произвести выверку информации в учреждении банка.

На документах отсутствует штамп банка о принятии документов для обработки. На первичных оправдательных документах, при­ложенных к выпискам банка, должны присутствовать штамп бан­ка и подпись операциониста банка. В случае выявления первичных документов без штампа банка аудитору следует произвести вы­верку информации в учреждении банка.

Затраты, производимые в безналичном порядке, списываются не­посредственно на счета затрат, минуя счета расчетов. В ходе ауди­торской проверки при выполнении аудиторских процедур провер­ки оборотов и сальдо по счетам аудиторы устанавливают соответ­ствие записей, указанных в выписках банка, записям в журнале-ордере и ведомости № 2 по сч. 51, 52, 55 (при ведении журнально-ордерной формы счетоводства). Особое внимание обращают на операции по счетам в банке, которые отражаются непосредственно на счетах учета затрат (20, 25, 26, 44 и др.), минуя счета расчетов.

В соответствии с ПБУ 1/98 организации должны соблюдать принцип временной определенности фактов хозяйственной дея­тельности. Это означает, что факты хозяйственной деятельности организации должны относиться к тому отчетному периоду, в ко - тором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Таким образом, расходы организации должны быть на­числены в корреспонденции между счетами учета имущества или издержек производства и обращения и счетами расчетов с по - ставщиками (прочими дебиторами и кредиторами). Кроме того,

232

начисление задолженности перед поставщиками является одним из основных методов внутреннего контроля. На все эти обстоя­тельства аудитору предстоит обратить особое внимание. Нарушение порядка покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации. Для выявления нарушений порядка покупки и обратной продажи ино­странной валюты на внутреннем валютном рынке Российской федерации аудитор должен знать, что в соответствии с Указани­ем Банка России «О порядке совершения юридическими лицами-резидентами операций покупки и обратной продажи иностран­ной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федера­ции» от 20.10.98 в целях совершения резидентом опера­ций покупки иностранной валюты за рубли на валютном рынке уполномоченным банком
параллельно с открываемыми текущим валютным счетом и транзитным валютным счетом резиденту от­крывается специальный транзитный валютный счет.

Списание иностранной валюты со специального транзитного валютного счета резидента допускается только в случаях, предус­мотренных Указанием Банка России от 20.10.98 . Снятие наличной иностранной валюты со специального транзитного ва­лютного счета не допускается. Исключение допускается при опла­те командировочных расходов. В этом случае списание иностран­ной валюты осуществляется уполномоченным банком по распо­ряжению резидента с его специального транзитного валютного счета в соответствии с порядком, установленным Положением Банка России «О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов» от 25.06.97 № 62.

Покупка иностранной валюты за рубли на валютном рынке осу­ществляется резидентом на основании его поручения на покупку. Такое поручение должно содержать вид основания (код и наиме­нование) для осуществления операции покупки иностранной ва­люты на валютном рынке, а также наименование, дату и номер документов, обосновывающих соответствие указанного в поруче­нии на покупку основания требованиям Инструкции Банка Рос­сии «О порядке обязательной продажи предприятиями, учрежде­ниями, организациями части валютной выручки через уполномо­ченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» от 29.06.92 № 7. Такими основаниями Могут быть паспорт импортной сделки, разрешение (лицензия) Банка России на осуществление валютной операции, связанной с Движением капитала, документ, подтверждающий регистрацию в Банке России валютной операции, связанной с движением капи­тала, договор (соглашение, контракт либо иной документ). Необ­ходимы далее распоряжение резидента о зачислении купленной ино­странной валюты на его специальный транзитный валютный счет в Исполняющем банке, а также отметка исполняющего банка об обо-