Аудит (стр. 16 )

Финансовый результат от продажи продукции (субсчет 99-1) определяется как разница между выручкой от реализации (креди­товый оборот сч. 90) без НДС и акцизов и фактической себестои - мостью реализованной продукции (дебетовый, оборот сч. 90). Если предприятие реализует продукцию (работы, услуги) за свободно конвертируемую валюту (СКВ), то полученные в СКВ доходы под­лежат налогообложению по совокупности с рублевой выручкой. Аудитор проверяет при этом правильность перевода валюты в рубли, правильность отнесения курсовых разниц на сч. 91.

Финансовый результат от прочей продажи (субсчет 99-2) вклю­чает в себя результаты от реализации основных средств, товарно - материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бу­маг и др., отражаемых на сч. 91. Проверка осуществляется аудито­ром по данным, отраженным на сч. 91. Устанавливается правильность отнесения и списания сумм, а также отражения НДС и др. Особое внимание аудитор должен уделить проверке операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов и потерь.

Общий финансовый результат (прибыль до налогообложения или убыток) отражается в отчетности (форма № 2). Аудитор дол­жен учесть, что балансовая прибыль — это кредитовое сальдо по сч. 99, которое показывает превышение общей суммы прибыли и доходов над общей суммой потерь и убытков за отчетный период. Балансовый убыток — это дебетовое сальдо по сч. 99.

Наряду с понятием балансовой прибыли (прибыли до налого­обложения) при ведении учета различают также понятия чистой прибыли, использованной прибыли, изъятой прибыли, нерас­пределенной прибыли и непокрытого убытка, налогооблагаемой прибыли. Под чистой прибылью понимают часть балансовой при­были, оставшейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов на прибыль в бюджет и отчислений на использованную прибыль. Использованная прибыль — расходы предприятия из при­были на расширенное воспроизводство, производственные основ-ные средства и выплаты дивидендов. Изъятая прибыль — сумма денежных средств, стоимость иного имущества, полученного соб­ственником или участниками акционерного общества за отчет - ный период в счет прибыли хозяйствующего субъекта. Нераспреде­ленная прибыль представляет собой часть чистой прибыли, не рас - пределенной между учредителями и направленной на накопление его имущества. Непокрытый убыток — сумма балансового убытка

252

отчетного года, не покрытая резервным капиталом и резервными фондами. Налогооблагаемая прибыль представляет собой величину балансовой прибыли, уменьшенной на величину льгот и увели­ченной на величину сумм, подлежащих налогообложению.

Аудитор проверяет правильность отражения операций по на­числению в бюджет налоговых платежей из прибыли (дебет суб­счета 99-3 — кредит сч. 68; дебет сч. 68 — кредит сч. 51), а также местных налогов и сборов: налога на перепродажу автомобилей, лицензионного сбора за право торговли и др.

В течение отчетного года финансовые результаты и их исполь­зование должны отражаться на сч. 99 «Прибыли и убытки». По окончании отчетного года необходимо закрыть сч. 99, т. е. полнос­тью списать прибыль истекшего года и сумму ее использования в части налогов на прибыль, а также отвлеченных средств со сч. 99. Эта процедура называется реформацией баланса.

Сумма нераспределенной прибыли (убытка) отчетного года спи­сывается со сч. 99 «Прибыли и убытки» на сч. 84 «Нераспределен­ная прибыль (непокрытый убыток)».

Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использо­вания чистой прибыли. Чистая прибыль может использоваться в двух направлениях. Во-первых, она направляется на создание (по­полнение) резервного капитала (сч. 82). Во-вторых, используется для начисления и выплаты дивидендов. Оставшаяся часть нерас­пределенной прибыли на сч. 84 может быть использована как фонд накопления. Для этого к сч. 84 могут быть открыты субсчета для каждого этапа движения средств, образующих нераспределенную прибыль. Этим субсчетам присваиваются следующие наименова­ния, например: «Прибыль, подлежащая распределению», «Не­распределенная прибыль в обращении» и «Нераспределенная при­быль использованная». На субсчет «Прибыль, подлежащая рас­пределению» относится вся сумма чистой прибыли отчетного года, из которой затем начисляются дивиденды (доходы) и произво­дятся отчисления в резервные фонды. После отражения этих опе­раций сальдо данного субсчета переносится в кредит субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении».

На субсчете «Нераспределенная прибыль в обращении» с тече­нием времени аккумулируется общая сумма нераспределенной при­были. Сальдо этого субсчета показывает величину средств, накоп­ленных для создания нового имущества в форме основных и дру­гих материальных ресурсов.

Записи по дебету этого субсчета производятся в корреспонден­ции с субсчетом «Нераспределенная прибыль использованная» лишь при фактическом направлении соответствующих средств на созда­ние нового имущества. После отражения использования средств сальдо субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» пред­ставляет величину свободного остатка нераспределенной прибыли.

253

На субсчете «Нераспределенная прибыль использованная» от­ражается информация о том, какая часть средств нераспределенной прибыли превращена из денежной формы в товарную, т. е. на какую сумму приобретено новое имущество. Например, по мере производства записи по дебету сч. 01 «Основные средства» и кре­диту сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» делается внут­ренняя проводка по сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»: дебет субсчета «Нераспределенная прибыль в обращении» и кредит субсчета «Нераспределенная прибыль ис­пользованная». Как и по другим субсчетам, сальдо данного суб­счета может быть лишь кредитовым, а кредитовые записи по нему (в части нераспределенной прибыли отчетного года) возможны лишь после принятия акционерами решения о распределении прибыли отчетного года.

Аудитор должен учесть, что описанное построение аналити­ческого учета никак не сказывается на сальдо по синтетическому сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Неза­висимо от внутренних записей по субсчетам сальдо по синтети-ческому счету остается неизменным.

Непокрытый убыток отчетного года может быть списан пред­приятием за счет средств резервного капитала, добавочного ка-питала или целевых взносов учредителей.

Типичные ошибки. Такие ошибки могут быть обнаружены при аудите учета финансовых результатов. Они состоят в следующем:

нарушение порядка составления бухгалтерской отчетности в виде отражения выручки от продаж по мере оплаты при отсут­ствии особых условий в договоре;

неправильное формирование данных формы отчетности № 2 в отношении себестоимости реализации товаров, продукции, ра­бот, услуг;

неверное отнесение доходов к внереализационным, операци­онным, чрезвычайным;

неправомерное отнесение расходов к внереализационным, опе­рационным, чрезвычайным;

отсутствие корректировки налогооблагаемой прибыли на сум­мы доходов и убытков;

неправильное распределение прибыли, оставшейся в распоря­жении предприятия.

Вопросы для самопроверки

1. Какие типовые формы первичных документов применяются по учету основных средств?

2.  Перечислите комплексы задач, которые необходимо проверить ауди­тору по учету основных средств.

3.  Приведите характерные ошибки, которые встречаются при провер­ке учета основных средств.

254

4.  Приведите основные нормативные документы, которые использу­ются для проверки учета нематериальных активов.

5.  Назовите источники информации, которые применяются при про­верке учета нематериальных активов.

6.  Какие виды работ включаются в план аудита нематериальных активов?

7.  Какие методы сбора аудиторских обязательств применяются при аудите учета нематериальных активов?

8.  Какие основные нормативные документы используются при про­верке операций с производственными запасами, материальными цен­ностями и товарами?

9.  Назовите цели проверки и источники информации по контролю производственных запасов.

10. Как осуществляется проверка организации учета производствен­ных запасов по отдельным задачам у экономического субъекта?

11. Как проверяется организация учета движения материальных цен­ностей на складах предприятия?

12. Какими нормативными документами регламентируется порядок учета готовой продукции?

13. Какими нормативными документами регламентируется порядок учета отгруженной продукции?

14. В каких случаях при учете готовой продукции могут возникать от­клонения и как они отражаются в учете?

15. Перечислите основные ошибки в учете готовой продукции.

16. Какие первичные документы служат источниками информации для проверки правильности учета готовой продукции?

17.  Назовите основные нормативные документы, которыми руковод­ствуется аудитор при проверке организации учета кассовых операций.

18. Каковы основные положения методики проверки кассовых опера­ций? В чем основные отличия этой методики от традиционной проверки?

19. Назовите основные источники информации для проверки кассо­вых операций.

20.  Для какой цели составляется вопросник аудитора по кассовым опе­рациям?

21.  Перечислите типичные ошибки, которые могут быть обнаружены при аудите кассовых операций.

22.  Какими нормативными документами регламентируется открытие и закрытие счетов в банках?

23.  Какова очередность списания средств с расчетного счета?

24.  В каких случаях предприятие должно уведомить налоговые органы об открытии ему расчетного счета?

25.  Перечислите типичные ошибки при оформлении операций по сче­там в банках.

26.  Каков порядок работы со специальным транзитным счетом?

27.  В чем заключается экспертиза счетов предприятия в банках?

28.  Перечислите основные нормативные документы, которые исполь­зует аудитор при проведении контроля кредитов и займов.

29.  Назовите основные источники информации для проверки расче­тов по кредитам и займам.

255

30.  Для какой цели используется вопросник аудитора по проверке кре­дитов и займов?

31.  Каковы основные аудиторские процедуры, применяемые по про­верке кредитов и займов?

32.  Назовите типовые ошибки при отражении в бухгалтерском учете операций по кредитам и займам.

33.  Каковы основные нормативные документы, необходимые для про­верки соблюдения трудового законодательства и расчетов по оплате труда?

34.  Назовите цели проверки и источники информации по расчетам, связанным с начислением заработной платы.

35.  Каковы основные комплексы задач, которые необходимо прове­рить по оплате труда?

36.  Как проверяется соблюдение законодательства о труде?

37.  Как проверяют документальное оформление трудовых отношений между работодателем и работником?

38.  Как проверяют учет расчетов по рабочим-сдельщикам?

39.  Как проверяются расчеты по начисленной заработной плате?

40.  Как ведется проверка расчетов по основным видам удержаний из начисленной заработной платы?

41.  Как осуществляется проверка аналитического ведения учета по заработной плате работающих?

42.  Как проверяют сводные расчеты по оплате труда?

43.  Как осуществляется проверка начисления налогов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды с начисленного фонда заработной пла­ты и выплат социального характера?

44.  Приведите типичные ошибки, допускаемые при аудите расчетов по оплате труда.

45.  Какой счет используется для учета налогов и сборов?

46.  Какие нормативные документы и регистры используются для про­верки расчетов по налогам и сборам?

47.  Назовите основные нормативные документы, которые использу­ются для проведения аудита учета финансовых результатов,

48.  Как организуется проверка ведения учета по сч. 99?

49.  Как проверяется ведение учета по сч. 84?

50.  Перечислите наиболее часто встречающиеся ошибки по учету фи­нансовых результатов организации. Объясните их сущность.

Глава 7 АУДИТ КОММЕРЧЕСКИХ БАНКОВ

7.1. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие банковскую деятельность

К основным законодательным и нормативным документам, ре - гулирующим банковскую деятельность, относятся: Гражданский кодекс Российской Федерации;

256

Налоговый кодекс Российской Федерации;

Федеральный закон «О банках и банковской деятельности» от 02.12.90 № 000 (в ред. от 21.03.02);

Федеральный закон «О Центральном банке Российской Феде­рации (Банке России)» от 10.07.02 ;

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.01 (вред, от30.12.01);

Федеральный закон «Об акционерных обществах» от 26.12.95 (в ред. от 21.03.02);

Федеральный закон «Об ограниченной ответственностью (ООО)" href="/text/category/obshestva_s_ogranichennoj_otvetstvennostmzyu__ooo_/" rel="bookmark">обществах с ограниченной ответствен­ностью» от 08.02.98 (в ред. от 21.03.02);

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 (в ред. от 28.03.02);

Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96 (вред, от07.03.01);

Федеральный закон «О переводном и простом векселе» от 11.03.97 №48-ФЗ;

Закон РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» от 09.10.92 № 000-1 (в ред. от 30.12.01);

Положение Банка России «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» от 05.12.02 .

7.2. Особенности организации контроля и аудита в банковской системе Российской Федерации

В Российской Федерации контроль за деятельностью коммер­ческих банков осуществляется государственными органами, не­зависимым аудитом и службами внутреннего контроля банков.

Среди финансовых институтов регулирование и надзор за дея­тельностью банков отличаются наибольшей строгостью. Кредит­ные организации в своей работе должны соблюдать жесткие пра­вила системы регулирования банковской деятельности, которые представляют собой свод законов и правил, установленных упол­номоченными государственными органами. Эти правила касаются порядка открытия и лицензирования деятельности кредитных орга­низаций, проведения банковских операций и характера предлага­емых услуг, качества и размера предоставляемых кредитов, доста­точности собственного капитала, прозрачности финансовой от­четности и многих других вопросов.

Органом банковского регулирования и банковского надзора в соответствии со ст. 56 Федерального закона «О Центральном бан­ке Российской Федерации (Банке России)» является Банк России. Главные цели банковского регулирования и надзора — поддержа­ние стабильности банковской системы России и защита интере­сов вкладчиков и кредиторов.

257

Предметом банковского надзора является осуществляемая кре­дитными организациями банковская деятельность, в ходе которой должны соблюдаться банковское законодательство и иные норма­тивные акты, содержащие нормы банковского права России.

В случаях нарушения кредитной организацией федеральных зако­нов, нормативных актов и предписаний Банка России, непред - ставления или представления неполной и недостоверной информа­ции Банк России вправе применять к кредитным организациям санкции вплоть до отзыва лицензии на проведение банковских

операций.

Обязательность ежегодной аудиторской проверки для кредит­ных организаций закреплена в Федеральном законе «О банках и банковской деятельности» (ст.42) и Федеральном законе «Об ауди­торской деятельности» (ст.7).

Ежегодная аудиторская проверка банков проводится аудитор­ской организацией, имеющей в соответствии с законодательством России лицензию на осуществление таких проверок. Аудиторская организация обязана составить заключение о результатах аудитор - ской проверки, содержащее сведения о достоверности финансо­вой отчетности кредитной организации, выполнении ею обяза - тельных нормативов, установленных Банком России, качестве управления кредитной организацией, состоянии внутреннего кон­троля и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета зако -

нодательству России.

Объектом обязательной аудиторской проверки является годо­вой отчет кредитной организации, а также отчетность, подлежа­щая опубликованию в открытой печати («публикуемая отчетность»). Аудиторское заключение о достоверности отчетности является необходимым приложением к годовому отчету кредитной органи­зации, подлежащему представлению в Банк России. В соответствии со ст.8 Федерального закона «О банках и банковской деятельнос­ти» кредитная организация обязана ежегодно публиковать годо­вой отчет, заверенный аудиторской организацией.

Нормативные документы Банка России содержат требования, в соответствии с которыми заверению независимой аудиторской фирмой подлежат проспекты эмиссии при выпуске акций, свя­занном с увеличением уставного капитала кредитной организа­ции и проспекты эмиссии при выпуске облигаций.

Таким образом, аудиторские организации являются необходи­мым элементом инфраструктуры банковского рынка. Наряду с государственными надзорными органами они способствуют ус­тойчивому функционированию банковской системы РФ, ее по­стоянному совершенствованию и интеграции в мировое банковс­кое сообщество.

Для выражения мнения о достоверности проверяемой отчет­ности аудиторы обычно рассматривают следующие аспекты:

258

1. Соблюдение действующего законодательства и нормативных актов Банка России по совершаемым кредитной организацией операциям.

2.  Состояние бухгалтерского учета и отчетности по совершае­мым кредитной организацией операциям.

3. Выполнение обязательных экономических нормативов, уста­новленных Банком России.

4.  Качество управления кредитной организацией, в том числе состояние системы внутреннего контроля:

адекватность структуры управления видам и объемам выпол­няемых операций;

оценка кредитной политики и качества управления кредитны­ми рисками;

состояние внутреннего учета и отчетности по видам профес­сиональной деятельности на рынке ценных бумаг;

управление рисками при осуществлении операций на рынке ценных бумаг;

организация контроля за деятельностью филиалов.

7.3. Экспертиза учетной политики банка

Учетная политика определяет совокупность конкретных спо­собов ведения бухгалтерского учета в банке, базируется на обще­принятых правилах и учитывает специфику деятельности конк-. ретного банка.

Изучение и экспертиза учетной политики кредитной органи­зации должны начинаться на этапе планирования аудиторской проверки. На основе полученных результатов делаются первые выводы о состоянии бухгалтерского учета и внутреннего контро­ля в организации. Эти выводы учитываются при планировании объема и характера аудиторских процедур предстоящей проверки.

Учетная политика банка, как и любой другой организации, должна отвечать основополагающим требованиям, предъявляемым к ней законодательством. В ней должны быть соблюдены следую­щие основные принципы:

обособленный учет имущества, принадлежащего банку и кли­ентам банка;

принцип непрерывности деятельности, означающий, что банк будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем;

последовательное применение учетной политики от одного года к другому;

кассовый метод отражения доходов и расходов на счетах бух­галтерского учета, за исключением случаев, прямо указанных в нормативных документах Банка России.

Экспертиза учетной политики проводится, как правило, по четырем основным направлениям:

259

организационном (определяет структуру бухгалтерской службы и должностные обязанности сотрудников бухгалтерии);

техническом (определяет порядок документооборота и способы обработки информации);

методическом (определяет методику бухгалтерского учета от­дельных операций);

налоговом (определяет порядок ведения налогового учета и систематизации данных для налоговых расчетов);

В ходе аудиторской проверки формирования и правильности применения учетной политики рассматриваются следующие воп­росы:

соответствие учетной политики требованиям действующего за­конодательства и нормативным актам Банка России;

реализация положений учетной политики банком;

целесообразность и правомерность выбранных способов бух­галтерского учета;

соответствие учетной политики условиям хозяйственной дея­тельности банка и совершаемым им операциям.

7.4. Общий план аудита банков

На этапе предварительного планирования аудиторская орга­низация определяет для себя возможность проведения аудита дан­ной кредитной организации. Источниками получения необходи­мой инофрмации для аудиторов являются: устав кредитной орга­низации; документы о государтсвенной регистрации; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров; учетная по­литика; бухгалтерская и финансовая отчетность; внутрибанков­ские положения и инструкции; материалы проверок службы внут­реннего контроля и другие документы. В случае положительного решения вопроса о проведении аудита аудиторская организация переходит к подготовке общего плана и программы аудита по сле­дующим разделам:

1. Аудит учредительных документов кредитной организации и внутренних документов, регламентирующих деятельность руковод­ства кредитной организации и ее структурных подразделений.

2.  Аудит правомерности формирования уставного капитала кре­дитной организации и расчетов с учредителями.

3.  Аудит правомерности формирования и использования фон­дов кредитной организации.

4.  Аудит правильности ведения расчетных операций.

5.  Аудит кассовых операций кредитной организации.

6.  Аудит операций с ценными бумагами
.

7.  Аудит кредитных операций.

8.  Аудит депозитных операций.

9.  Аудит операций в иностранной валюте.

260

10. Аудит внутрихозяйственных операций.

11. Аудит имущества банка.

12. Аудит расходов кредитной организации.

13. Аудит доходов кредитной организации.

14. Аудит формирования финансового результата деятельности кредитной организации и использования прибыли.

15. Аудит расчета налогооблагаемой базы и исчисления налогов.

16. Оценка организации работы филиалов кредитной организации.

17. Аудит собственных средств (капитала) банка.

18. Аудит соблюдения экономических нормативов банковской деятельности и правильности их расчета.

19. Контроль выполнения рекомендаций предыдущих аудитор­ских проверок.

20.  Оценка состояния бухгалтерского учета и отчетности кре­дитной организации.

21.  Оценка состояния системы внутреннего контроля в кредит­ной организации.

22.  Оценка качества управления кредитной организацией.

7.5. Аудит банковских операций

7.5.1. Аудит уставного капитала и фондов банка

В рамках данного пособия не представляется возможным рас­смотреть аудит всех направлений банковской деятельности, по­этому далее будут изложены наиболее сложные и проблемные ас­пекты аудита банков.

В ходе проверки учредительных документов и уставного капи­тала банка аудиторами рассматриваются следующие вопросы:

соответствие учредительных документов банка действующему законодательству и нормативным актам Центрального банка Рос­сийской Федерации;

порядок ведения реестра акционеров;

правильность формирования уставного капитала;

порядок расчетов с акционерами (учредителями) банка;

своевременность, полнота и правильность отражения опера­ций по формированию уставного капитала в бухгалтерском учете.

При аудите фондов банка основное внимание уделяется пра­вильности формирования фондов, правомерности использования средств фондов, своевременности, полноте и правильности отра­жения операций в бухгалтерском учете.

Для проверки учредительных документов, уставного капитала и фондов банка рассматриваются следующие типовые документы:

устав банка (с изменениями и дополнениями);

учредительный договор;

список учредителей кредитной организации;

261

протоколы общего собрания акционеров (очередные и внеоче-редные);

проспекты эмиссии ценных бумаг, свидетельства о регистра­ции проспектов эмиссии и отчеты об итогах выпуска ценных бу­маг, зарегистрированные Банком России;

договора купли-продажи, мены акций банка;

платежные документы, подтверждающие оплату уставного ка­питала учредителями банка;

положения о фондах коммерческого банка;

нормативы распределения прибыли за проверяемый отчетный год;

выписки по лицевым счетам за проверяемый период;

При отсутствии существенных нарушений выводы, сделанные по результатам аудиторской проверки данного раздела, могут быть оформлены следующим образом:

1) учредительные документы банка должны соответствовать требованиям действующего законодательства; изменения и допол - нения, внесенные в устав, зарегистрированы Банком России;

2)  в соответствии с уставом банка ведение реестра акционеров осуществляется банком самостоятельно; записи в реестр акцио­неров вносятся в соответствии с требованиями положений феде­ральной комиссии по рынку ценных бумаг (ФКЦБ);

3)  уставный капитал банка должен быть сформирован право­мерно; бухгалтерский учет вкладов в уставный капитал банка ве-дется в соответствии с требованиями Банка России;

4)  операции купли-продажи акций отражены в балансе банка в день регистрации перехода права собственности в реестре акци­онеров банка;

5)  формирование фондов произведено за счет чистой прибыли банка в соответствии с решением годового собрания акционеров;

6)  использование фондов в проверяемом периоде проводится в соответствии с положениями о порядке формирования и ис­пользования средств фондов, утвержденных правлением банка.

7.5.2. Аудит депозитных операций

К депозитным операциям банка относятся пассивные операции по привлечению средств юридических и физических лиц во вклады на определенный срок (срочные вклады) или до востребования. Привлеченные средства используются кредитной организацией в качестве кредитных и инвестиционных ресурсов.

Как правило, средства привлекаются на платной основе, за их пользование банки выплачивают вкладчикам обусловленные дого - вором проценты.

В ходе аудиторской проверки депозитных операций по счетам клиентов аудиторы рассматривают:

262

правомочность операций банка по привлечению денежных средств;

юридическое оформление проводимых операций;

соответствие заключенных с клиентами банка депозитных до­говоров действующему законодательству;

своевременность, полноту и правильность отражения опера­ций в бухгалтерском учете;

правильность учета вкладов на соответствующих балансовых счетах;

соответствие данных аналитического и синтетического учета;

своевременность погашения банком обязательств по привле­ченным депозитам;

своевременность начисления процентов по вкладам, правиль­ность расчета и отражения в балансе начисленных процентов;

подтверждение остатков по лицевым счетам согласно аудитор­ской выборке;

правильность расчета подоходного налога с сумм материаль­ной выгоды по процентам, уплаченным по вкладам.

При проверке депозитных операций аудиторами изучаются сле­дующие типовые документы:

оборотные ведомости по счетам бухгалтерского учета кредит­ной организации (ф. 101);

отчет о прибылях и убытках кредитной организации (ф. 102);

выписки по лицевым счетам, попавшим в аудиторскую выборку;

положения о порядке приема, хранения и выдачи вкладов, утвержденные руководящими органами банка;

договоры банковского вклада, отраженные на лицевых счетах, попавших в аудиторскую выборку.

Аудиторами анализируются также внутрибанковские докумен­ты, регламентирующие привлечение денежных средств во вклады (депозиты):

привлечение и размещение средств;

положение об управлении пассивных операций;

правила проведения операций банка по договорам банковского вклада;

правила оформления банковского вклада в рублях и иностран­ной валюте;

правила открытия и обслуживания банковского счета;

типовой договор банковского счета.

7.5.3. Аудит кредитных операций

Кредитование юридических и физических лиц, т. е. предостав­ление денежных средств во временное пользование на принципах срочности, платности и возвратности, является одним из важ­нейших направлений активных операций банков.

263

При проведении операций по кредитованию, а также опера­ций по размещению денежных средств, банки руководствуются действующим законодательством и нормативными документами Банка России:

Положением Банка России «О порядке формирования кредит­ными организациями резервов на возможные потери» от 12.04.01 (в ред. от 18.04.02);

Инструкцией Банка России «О порядке регулирования деятель­ности банков» от 01.10.97 № 1 (в ред. от 06.05.02);

Положением Банка России «О порядке предоставления (раз­мещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)» от 31.08.98 (в ред. от 27.07.01);

Положением Банка России «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением де-нежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета» от 26.06.98 (в ред. от 24.12.98);

Письмом Банка России «О применении Положений ЦБ РФ , ».

Банки должны разрабатывать следующие внутренние положе­ния и инструкции:

кредитная политика;

положение об организации кредитной работы в банке;

порядок учета операций кредитования юридических лиц;

порядок учета операций кредитования физических лиц;

политика банка по привлечению и размещению средств;

положение банка о контроле за состоянием ликвидности.

Отсутствие перечисленных документов указывает на слабую работу службы внутреннего контроля и ведет к дополнительным рискам при кредитовании.

Программа аудита кредитных операций включает в себя:

анализ кредитной политики банка;

анализ политики по размещению и привлечению средств;

проверку организации кредитной работы в банке;

аудит документооборота по кредитным операциям;

аудит правильности отражения в учете операций по выдаче, погашению кредитов, а также по начислению процентов к полу­чению;

аудит правильности оценки, оформления и учета залогового обеспечения по кредитам;

аудит своевременности отнесения просроченных ссуд на счета по учету просроченной задолженности;

аудит полноты и своевременности создания и корректировки резервов на возможные потери по ссудам.

Аудит кредитных операций проводится, как правило, выбо­рочным методом. Можно предложить следующий вариант форми­рования аудиторской выборки. Первый этап — формирование об-

264

щего представления о диверсификации кредитного портфеля по срокам и типам заемщиков, объеме кредитных операций, степе­ни обеспеченности выданных кредитов.

Второй этап — проведение стратификации с целью снижения разброса данных. На этом этапе общая совокупность предостав­ленных кредитов разбивается на отдельные группы по объединя­ющему признаку. Например, по субъектам кредитования (физи­ческие и юридические лица
), по гражданству (резиденты и нере­зиденты РФ), по территориальной принадлежности (региональ­ные кредиты), по отраслям хозяйствования и т. д.

Третий этап — выделение крупных кредитов внутри каждой группы. К крупным кредитам, как правило, относятся кредиты, сумма которых составляет более 5 % величины собственного ка­питала банка. Крупные кредиты подлежат сплошной проверке. Для проверки применяются методы случайного несистематического отбора.

Оценка степени обеспеченности кредитных вложений осуще­ствляется на основании анализа данных в разрезе каждого кре­дитного договора. При оценке результатов выборки должна быть проанализирована каждая ошибка, попавшая в выборку, полу­ченные результаты экстраполируются на всю проверяемую сово­купность, производится оценка риска выборки. Перечисленные процедуры должны позволить сформировать достаточную величи­ну выборки для получения необходимого объема аудиторских до­казательств.

В ходе проверки аудиторы выборочно изучают кредитные до­сье, которые должны содержать все документы, связанные с пре­доставлением кредита заемщику. При проверке кредитных досье особое внимание должно уделяться:

наличию кредитных договоров;

юридическому оформлению кредитных договоров;

наличию информации, подтверждающей оценку финансового состояния заемщика;

наличию документов о предоставленном залоге;

полноте формирования кредитного досье и соответствия пред­ставленных в нем документов требованиям законодательства и внутрибанковских положений.

При проверке правильности классификации кредитов по сте­пени кредитного риска аудиторам рекомендуется обратить внима­ние:

на количество дней просроченной выплаты по основному дол­гу и процентам;

количество случаев пролонгации кредитов без изменений ус­ловий договора и с изменениями условий договора;

качество обеспечения кредитов;

текущее финансовое состояние заемщика.

265

7.5.4. Аудит операций банка с ценными бумагами

Операции банков с ценными бумагами представляют собой довольно сложный объект аудита. Это связано, с большим разно­образием видов ценных бумаг и операций, проводимых с ними.

Правовое регулирование рынка ценных бумаг осуществляется в соответствии с Федеральным законом «О рынке ценных бумаг».

По экономическому содержанию операции с ценными бума­гами можно разделить на активные и пассивные. Активные опера­ции банка с ценными бумагами связаны с вложением средств в ценные бумаги других эмитентов и предполагают формирование инвестиционного и торгового портфелей. Пассивные операции бан­ков с ценными бумагами связаны с выпуском собственных долго­вых обязательств.

Можно выделить следующие направления аудита данного раз­дела:

операции с государственными ценными бумагами;

операции с корпоративными ценными бумагами;

операции с собственными долговыми обязательствами (вексе­лями, депозитными и сберегательными сертификатами, облига­циями);

операции с учтенными векселями.

Аудиту подлежит также профессиональная деятельность бан­ков на рынке ценных бумаг, включающая в себя депозитарную, брокерскую и дилерскую деятельность.

Рассмотрим программу аудита активных операций с ценными бумагами на примере аудита учтенных банком векселей.

Аудит учтенных банком векселей. Основным документом, регу­лирующим процесс обращения векселей, их выдачи и погашения является Федеральный закон «О переводном и простом векселе». Наибольшее распространение в России получили простые вексе­ля банков и организаций. Векселя могут быть номинированы как в рублях, так и в иностранной валюте. В последнем случае вексель будет являться валютной ценностью, его обращение будет, в том числе, регулироваться Законом РФ «О валютном регулировании и валютном контроле».

При проверке следует учитывать, что вексель на основании ГК РФ является ценной бумагой, но в тоже время учтенные век­селя приравниваются по экономическому содержанию к ссудной задолженности.

Аудиторами в ходе проверки операций с учтенными векселя­ми рассматриваются:

учетная политика банка на проверяемый отчетный год;

внутрибанковские положения и инструкции;

оборотные ведомости по счетам бухгалтерского учета (форма 101);

266

отчет о прибылях и убытках (форма 102);

выписки из лицевых счетов, попавших в выборку;

договоры купли-продажи и мены векселей;

акты приема-передачи векселей;

платежные поручения и другие первичные документы.

В ходе проверки аудиторы обращают внимание на следующие аспекты:

правомерность осуществляемых банком операций с векселями сторонних эмитентов;

правильность и своевременность отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению, продаже, погашению, нова­ции и мене векселей;