Аудит (стр. 15 )

233

снованности покупки иностранной валюты на валютном рынке за подписью ответственного лица, печать уполномоченного банка, ис­пользуемая для целей валютного контроля. Покупка резидентом ино - странной валюты за рубли на валютном рынке допускается через исполняющий банк, а также через банк-покупатель.

Иностранная валюта, купленная резидентом на валютном рынке за рубли, подлежит обязательному зачислению в полном объеме на его специальный транзитный валютный счет в исполняющем банке. Для осуществления резидентом операций покупки иност - ранной валюты, зачисления ее на специальный транзитный ва-лютный счет и последующего перевода с этого счета через испол - няющий банк одновременно с поручением на покупку резидент должен представить в исполняющий банк оригиналы и копии ус­тановленного набора документов.

Распоряжение резидента о переводе купленной на валютном рынке иностранной валюты должно содержать код вида платежа и код страны банка — получателя платежа.

В случае если со специального транзитного валютного счета резидента купленная иностранная валюта в соответствии с осно­ваниями ее покупки на валютном рынке не списана в течение семидневного срока, а также в случае зачисления на специаль - ный транзитный валютный счет иностранной валюты она подле­жит обратной продаже на валютном рынке.

В течение семи календарных дней с момента зачисления инос­транной валюты на транзитный валютный счет резидент обязан представить уполномоченному банку
поручение на обратную про­дажу либо заявление об осуществленном ранее платеже ино­странной валюты с его текущего валютного счета. Подтверждение резидентом факта платежа с его текущего валютного счета осуще­ствляется в порядке, установленном Инструкцией Банка России «О порядке обязательной продажи предприятиями, учреждения­ми, организациями части валютной выручки через уполномочен­ные банки и проведения операций на внутреннем валютном рын-ке Российской Федерации» от 29.06.92 № 7. При непредставлении резидентом Поручения на обратную продажу либо указанного за­явления в отношении возвращенных средств уполномоченный банк на следующий рабочий день после истечения семи календарных дней от даты зачисления иностранной валюты на транзитный ва­лютный счет резидента обязан депонировать иностранную валю­ту, подлежащую обратной продаже.

Перевод со специального транзитного валютного счета иност­ранной валюты, купленной за рубли на валютном рынке для осу - ществления расчетов по договорам об импорте товаров в Россий­скую Федерацию до момента осуществления поставки товаров в Российскую Федерацию, без открытия депозита в рублях в разме­ре средств, перечисленных на покупку иностранной валюты (либо

234

■

При уменьшении его размера), допускается только в случаях, уста­новленных Указаниями Банка России «Об особенностях порядка применения Указания Банка России» от 14.04.99 , «О по­рядке покупки юридическими лицами
— резидентами иностран­ной валюты за рубли на внутреннем валютном рынке Российской федерации для целей осуществления платежей по договорам об импорте товаров в Российскую Федерацию» от 22.03.99 .

Со своего специального транзитного валютного счета резидент вправе без ограничений осуществить обратную продажу куплен­ной иностранной валюты за рубли через исполняющий банк на основании поручения на обратную продажу до истечения семи­дневного срока по курсу, установленному по договоренности с исполняющим банком.

Исполняющему банку запрещаются начисление и выплата про­центов за пользование денежными средствами, находящимися на специальном транзитном валютном счете резидента.

6.6.3. Проверка кредитных операций

Источниками информации для проверки являются: учетная политика предприятия, первичные документы по разделу (участ­ку) учета, регистры синтетического учета по разделу (участку) учета, регистры аналитического учета по разделу (участку) учета, бухгалтерская отчетность.

В учетной политике предприятия представлено описание аль­тернативных учетных решений, выбор которых предоставлен эко­номическому субъекту.

В соответствии с п. 32 ПБУ 15/01 в составе информации об учет­ной политике организации необходимо наличие как минимум сле­дующих данных:

о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;

составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

порядке учета доходов от временного вложения заемных средств. В соответствии с п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержден­ного Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, «по получен­ным займам и кредитам задолженность показывается с учетом при­читающихся на конец отчетного периода к уплате процентов».

Предприятиями и организациями могут использоваться раз­личные первичные учетные документы: унифицированные пер­вичные документы и документы, разрабатываемые предприятия­ми самостоятельно.

При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных Документов в бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют:

235

выписки банка, если проценты снимаются с расчетного счета-

платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

мемориальные ордера банка;

выписки банка по ссудному счету;

кредитные договоры;

договоры займа;

договоры залога;

договоры страхования невозврата кредитов;

дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

Согласно п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утвер­ждает руководитель организации по согласованию с главным бух­галтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные one - . рации с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обя­зательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации: договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту. В случае разногласий между руководителем организации и главным бух­галтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к ис - полнению с письменного распоряжения руководителя организа - ции, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бух - галтерский учет и бухгалтерскую отчетность.

Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтер­скому счету.

Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финан­сового и налогового учета, применяемой формой счетоводства может использовать различные регистры аналитического учета — карточки, ведомости, журналы, а также их машинные аналоги.

Аналитический учет по кредитам и займам на предприятии должен быть организован:

по видам кредитов и займов (рублевый, валютный);

банкам и прочим организациям и физическим лицам, у кото­рых он был получен;

целевому назначению кредитов;

236

срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения ко­торых еще не наступил);

участию в расчете налогооблагаемой прибыли.

Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитиче­ский учет кредитов и займов у экономического субъекта поможет в работе бухгалтеру данного предприятия и проверяющим лицам проверить правильность начисления процентов по этим кредитам.

При аудите кредитов и займов аудитор часто встречается с тем, что на предприятии не ведется аналитический учет креди­тов. Поэтому для экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности начисления процентов по кредитам и займам, если на предприятии плохо отлажен их аналитический учет. Аудитору следует сгруппировать все кредитные договоры по определенным признакам и только затем начать проверку правильности начисления и отражения в бухгалтерском учете предприятия процентов по банковским кре­дитам или поручить выполнить эту работу работникам бухгалте­рии проверяемого предприятия (соответственно скорректировав затраты времени на проведение проверки).

Состав регистров синтетического учета зависит от применяе­мой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счето­водства). Методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен включать в себя образцы регистров синтетического учета, описа­ние принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.

Учет кредитов при мемориально-ордерной форме счетоводства ведется в мемориальном ордере, которому присваивают опреде­ленный номер. При журнально-ордерной форме счетоводства учет кредитов ведется в журнале-ордере № 4.

Если бухгалтерский учет на предприятии полностью компью­теризован, то в программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как правило, большой пере­чень самых разнообразных форм. Назовем лишь несколько наибо­лее часто встречающихся в различных бухгалтерских программах форм: журнал-ордер по счету; карточка по счету; анализ счета; обороты по счету на определенную дату.

При аудите кредитов и займов, учет которых ведется экономи­ческим субъектом с помощью компьютера, аудитору следует зап­росить распечатку такой формы, из которой он сможет получить интересующую его информацию в различных разрезах.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение раз-дел (участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя:

официальную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (баланс по ф. № 1, отчет о прибылях и убытках по ф. № 2, приложение к балансу по ф. № 5, отчет о движении денежных средств по ф. № 3;

237

отчетность, предоставляемую в соответствии с законодатель­ством в органы Государственного комитета Российской Федера­ции по статистике (Госкомстата России);

расчеты по налогам и платежам.

6.6.4. Составление плана и программы аудиторной проверки кредитных операций

Вопросы, которые необходимо задать аудитору руководству экономического субъекта в момент планирования программы по проведению аудита кредитов и займов, приведены в табл. 6.11.

По разделу учета «Кредиты и займы» вопросник может быть составлен и в форме набора тестов. Особенно удобна такая форма ознакомления с системой бухгалтерского учета и организацией внутреннего контроля учета кредитов и займов в случае, когда планируется выборочная проверка.

«Кредит 2.1.1» — проверка обоснованности отнесения процен-тов по кредитам и займам на расходы в зависимости от источника получения кредита.

«Кредит 2.2.1» — проверка фактического соблюдения целевого назначения кредита и займа.

«Кредит 2.3.1» — проверка фактической уплаты процентов по кредитам и займам.

«Кредит 2.5.1» — проверка обоснованности включения в со­став расходов для целей обложения прибыли суммы процентов по кредитам и займам.

«Кредит 3.1.1» — проверка правильности включения процен­тов за кредит (заем) в инвентарную стоимость объектов основных средств.

«Кредит 3.3.1» — проверка правильности включения процен­тов за кредит (заем) в фактическую себестоимость ценных бу­маг.

«Кредит 4.1.1» — проверка правильности учета процентов по кредитам и займам в пределах и сверх норм.

Приведем перечень типовых нарушений при отражении в бух­галтерском учете операций, связанных с получением кредитов и займов.

Первый вид нарушений связан с отсутствием документов, офор­мляющих кредитные отношения:

отсутствие кредитного договора или договора займа;

отсутствие выписок банка со ссудного счета;

отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм возврата кредита;

отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм процентов, уплачиваемых по кре­дитным договорам;

отсутствие дополнительных соглашений к кредитному догово­ру, изменяющих процентную ставку по кредиту, сроки возврата кредита, другие условия кредитного договора.

Второй вид нарушений связан с включением в себестоимость продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены:

включение в налоговые расходы начисленных банком процен­тов за пользование заемными средствами, которые фактически на конец отчетного периода не уплачены банку (при кассовом методе);

включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по кредитам банков, превышающих сумму процентов от фактически полученной суммы кредита;

проценты по кредитам и займам, полученным на инвестицион­ную и финансовую деятельность, относятся на налоговые расходы.

Третий вид нарушений связан с нарушением принципов оцен­ки имущества:

239

включение в инвентарную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, про­центов по кредитам и займам, полученным на финансирование капитальных вложений после принятия этих объектов на учет.

Четвертый вид нарушений связан с нарушением принципов формирования финансовых результатов:

отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам сверх норматива, установлен­ного гл. 25 НК РФ;

отнесение на собственные источники средств предприятия про­центов по кредитам и займам, полученным в иностранной валю­те по ставке, превышающей 15 % (ст. 269 НК РФ).

6.7. Проверка расчетов с персоналом по оплате труда

6.7.1. Законодательная база, источники информации, программа проверки

Аудитору надлежит руководствоваться следующими законода­тельными и нормативными документами:

Гражданский кодекс Российской Федерации;

Налоговый кодекс Российской Федерации;

Трудовой кодекс Российской Федерации;

Инструкция о составе фонда заработной платы и выплат соци­ального характера (утверждена Постановлением Госкомстата Рос­сии от 24.11.00 № 000 по согласованию с Минэкономразвития России, Минтрудом России и Банком России);

Рекомендации по заключению трудового договора (контрак­та) в письменной форме (приложение № 1 к постановлению Мин­труда России от 14.07.94 № 000);

Положение об особенностях порядка исчисления средней за - работной платы (Постановление Правительства Российской Фе­дерации от 11.04.03 № 000);

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99;

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

Цели проверки и источники информации. Проверка носит комп­лексный характер и включает в себя контроль за соблюдением нормативно-правовых актов, касающихся трудового законодатель-ства, правильности начисления различных видов оплат и удержа­ний, правильности ведения бухгалтерского учета расчетов как по физическим лицам, так и в целом по предприятию, а также на­числения налогов и платежей с фонда оплаты труда (ФОТ) И выплат социального характера.

240

Источниками информации являются документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные до­кументы, регистры бухгалтерского учета и отчетность. В качестве первичных документов преимущественно используются унифи­цированные формы первичной документации, разработанные НИПИстатинформом Госкомстата России. Ведение первичного учета по унифицированным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в от­раслях народного хозяйства. Так, по учету личного состава исполь­зуются приказ (распоряжение) о приеме на работу (форма № Т-1), личная карточка (форма № Т-2), учетная карточка научного работ­ника (форма № Т-4), приказ (распоряжение) о переводе на дру­гую работу (форма № Т-5), приказ (распоряжение) о предоставле­нии отпуска (форма № Т-6), приказ (распоряжение) о прекраще­нии трудового договора (контракта) (форма № Т-8). По учету ис­пользования рабочего времени и расчетов с персоналом по опла­те труда применяются табель учета использования рабочего вре­мени и расчета заработной платы (форма № Т-12), расчетно-пла-тежная ведомость (форма № Т-49), расчетная ведомость (форма № Т-53), лицевой счет (форма № Т-54). Используются первичные документы по учету выработки и сдельной заработной плате: на­ряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы.

К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера № 8 и № 10 (при журнально-ордерной форме учета), главная книга, баланс (форма № 1).

Основные комплексы задач и составление программы проверки. К числу основных комплексов задач, которые необходимо прове­рить, относятся: соблюдение положений законодательства о тру­де, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям, учет и контроль за выработкой и начислением заработной платы рабочим-сдельщикам, начислением повременных и прочих видов оплат. Важное место занимают расчеты удержаний из заработной платы физических лиц, аналитический учет по работающим (по видам начислений и удержаний), расчеты по депонированной заработной плате и сводные расчеты по заработной плате. Боль­шую роль играет расчет налогооблагаемой базы с фонда оплаты труда, учет налогов и платежей с ФОТ. Представленные комплек­сы задач охватывают типовые учетные задачи и общие принципы организации расчетов по соблюдению трудового обязательства. Для составления программы проверки и выбора процедур сбора ауди­торских доказательств целесообразно составить вопросник ауди­тора по выделенным комплексам задач (табл. 6.12).

241

По данным заполненного справочника-вопросника можно сде­лать выводы об организации системы внутреннего контроля (низ­кий уровень, высокий уровень и т. д.), бухгалтерского учета этого раздела (отвечает или не отвечает требованиям оперативности, достоверности).

Выводы, сделанные на основании информации справочника, позволяют аудитору назначить соответствующие процедуры для сбора аудиторских доказательств, обратить внимание на те или иные моменты при выполнении проверки отдельных расчетов.

6.7.2. Методика проверки основных комплексов работ

Проверка соблюдения положений законодательства о труде, со­стояния внутреннего учета и контроля по трудовым отношениям.

Контроль за тем, как осуществляется на предприятии соблюде­ние трудового законодательства — дело первостепенное. В этой связи аудитор проверяет, как ведется оформление сотрудников

244

при приеме и увольнении, как учитывается их рабочее время, как построена система оплаты труда и др.

Правильность оформления работников (прием на работу и увольнение) проверяется по приказам, контрактам, трудовым со­глашениям. Из применяемых систем оплаты труда в основном ис­пользуются сдельная и повременная системы, что должно быть отмечено в соответствующих документах работников предприя­тия. При повременной повышенной оплате необходимо проверить правильность применения тарифных ставок или условий контракта, а при сдельной — правильность применения норм и расценок.

Учет рабочего времени, соблюдения установленного режима работы и начисления заработной платы работающих, состоящих на повременной оплате труда, организуется в табеле учета ис­пользования рабочего времени и расчета заработной платы (фор­ма № Т-12). По этому документу можно проверить все необходи­мые данные по каждому работающему (дни отпуска, время на­хождения в командировке, дни болезни и др.).

Для проверки применяется сопоставление соответствующих до­кументов (личных карточек, табелей учета рабочего времени) с приказами и распоряжениями.

Проверка организации учета и контроля выработки и начисле­ния заработной платы рабочим-сдельщикам. Аудитор проверяет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные ли­сты и др.), вникает в вопросы правильности применения норм и расценок, наличия подписей должностных лиц, заполнения со­ответствующих реквизитов, обращает внимание на имеющиеся исправления. Особое внимание уделяется расчетам сдельного за­работка при бригадной форме оплаты труда, правильности пе­реноса итоговых сумм по работающим в расчетно-платежные ве­домости. Полезно поинтересоваться, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным документам (нарядам, разовым документам и др.). Если расчеты по учету сдельной за­работной платы выполняются с применением ПК, то целесо­образно проверить алгоритмы расчетов, нормативно-справочные данные.

При проверке применяются такие методы сбора аудиторских доказательств, как проверка документов, подготовленных на пред­приятии и контроль арифметических расчетов (определение сумм сдельной заработной платы).

Проверка расчетов по начислению повременных и прочих видов оплат. В этом комплексе аудитор выясняет, как проходило начис­ление повременной оплаты, как производились расчеты по сред­нему заработку, расчеты за дни пребывания в отпуске, расчет Премий и других видов оплат. Проверка начисленной повремен­ной оплаты для работающих с установленным окладом ведется по формуле

245

При расхождении полученных аудитором данных с бухгалтер­скими записями необходимо установить его причину. Если выяс­нится, что бухгалтер-расчетчик неправильно произвел расчеты, то делаются соответствующие замечания в отчете аудитора. Бух­галтер-расчетчик должен произвести исправления и отразить их в соответствующих документах.

При расчете начислений, которые производятся с использова­нием среднего заработка, прежде всего, необходимо установить, правильно ли определен средний заработок, а затем проверить правильность выполненных начислений по соответствующим ви­дам оплат.

Аудитор далее проверяет правильность начислений по прочим видам оплат и доплат: оплата отпусков, работы в праздничные дни и др. Методика проверки сводится к проверке алгоритмов рас­четов и исходных данных. По обнаруженным ошибкам бухгалтер-расчетчик вносит необходимые исправления, пересчитывает на­числения и удержания по работающим.

Проверка расчетов удержаний из заработной платы с физичес­ких лиц. К основным видам удержаний относятся: налог на дохо­ды физических лиц, удержания по исполнительным листам, про­чие удержания (за допущенный брак, полученные ссуды и др.). Вначале необходимо проверить справочные данные (льготы по на­логу на доходы физических лиц, размер удержаний по исполни­тельным листам и др.), затем установить соответствие алгоритма законодательным документам и, наконец, проверить сами выпол­ненные расчеты.

При проверке правильности исчисления налога на доходы фи­зических лиц аудитор руководствуется Налоговым кодексом Рос­сийской Федерации (ч. 2, гл. 23 «Налог на доходы физических лиц»)-Необходимо уточнить величину льгот, статус работника (штат­ный или совместитель), размер налогооблагаемой базы, прове­рить правильность расчета налога на доходы физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются все доходы на­логоплательщика, полученные им как в денежной, так и в нату­ральной формах. Если из дохода налогоплательщика по его распо-

246

ряжению, по решению суда или иных органов производятся ка­кие-либо удержания, это не уменьшает налоговую базу. После­дняя определяется отдельно по каждому виду доходов, в отноше­нии которых установлены различные налоговые ставки.

Налоговые ставки определены ст. 224 НК РФ. Налог взимается в размере 13 %, если не предусмотрено иное. Но он может дости­гать 35 % в отношении различных выигрышей (по лотереям и др.), в размере 30 % в отношении дивидендов и доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидента­ми Российской Федерации.

Основное внимание аудитор уделяет проверке налога, исчис­ленного по ставке 13 %. Налоговая база для этой ставки определя­ется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообло­жению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмот­ренных ст. НК РФ.

Удержания по исполнительным листам проверяют, пользуясь со­ответствующей формулой расчета. Расчет удержаний по исполни­тельному листу (на детей) выполняют по формуле

Проверка других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке погашения ссуд, выданных работникам, уста­навливают сроки и внесенные суммы, а также размер удержанно­го налога за пользование ссудой.

Проверка ведения аналитического учета по работающим. Ана­литический учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется по физическим лицам, как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия, по всем видам заработной пла­ты, премиям, пособиям и другим выплатам и удержаниям (на­логам, платежам и др.). Для этой цели необходимые данные на­капливаются в лицевых счетах, расчетно-платежной документа­ции, а при использовании ПК могут храниться в виде отдельных файлов.

Аудитор должен проверить, ведется ли такой учет, и обратить внимание на сохранность этой информации и формирование на каждого работающего совокупного годового дохода. Помимо пря­мых начислений в совокупный доход должны быть включены: стоимость натуральной оплаты работникам, вознаграждения по результатам работы за год, стоимость проезда к месту отдыха работников предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах

247

Дальнего Востока, стоимость бесплатно предоставляемого питания и продуктов, единовременные вознаграждения за выслугу лет и др.

Проверка сводных расчетов по оплате труда. Эти расчеты вы­полняют проверку данных по сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов. При журналь-но-ордерной форме учета обороты по кредиту этого счета прове­ряют по данным журналов-ордеров № 10 и 10/1, дебетовые дан­ные по сч. 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) — по данным журналов-ордеров № 1 «Касса», № 2 «Расчетный счет», '! № 8 — по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др.

При автоматизированной форме учета контролю подвергаются записи в ведомостях дебетовых и кредитовых оборотов. Кроме того, сводные данные проверяют по главной книге (сч. 70 и 69). Сальдо по этим счетам должны быть тождественны показателям баланса формы № 1 по статьям «Задолженность перед персоналом органи­зации» и «Задолженность перед государственными внебюджетны­ми фондами» раздела V пассива и по статье «Дебиторская задол-женйость» раздела II актива (в части долгов за работающими и органами страхования).

Для контроля расчетов по оплате труда используются следую­щие данные: первичные документы по учету выработки и зара­ботной платы, расчетные (расчетно-платежные) ведомости, ли­цевые счета работающих, платежные ведомости и др. Прежде все­го, необходимо проверить соответствие итогов в отдельных ведо­мостях (цехов, отделов) с общими итогами по предприятию. Да­лее проверяется правильность производимых операций по отне­сению начисленной заработной платы на соответствующие счета. Так, выплаты из фонда оплаты труда, включенные в себестои­мость продукции, относятся в дебет сч. 20, 23, 25, 26 (производ­ственные затраты), 29 (на расходы непромышленных производств и хозяйств), 08 (вложения во внеоборотные активы).

Проверка налогооблагаемой базы, налогов и платежей в бюд­жет и внебюджетные фонды. Помимо контроля расчетов по опла­те труда необходимо проверить правильность расчетов по начисле­нию налогов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды. С этой целью уточняют базу налогообложения для определения налогов и платежей, перечисляемых в бюджет и внебюджетные фонды (счет 69): единого социального налога (по социальному страхо­ванию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию).

Для проверки правильности формирования базы налогообло­жения аудитор руководствуется Инструкцией Госкомстата Рос­сии «О составе фонда заработной платы и выплат социального характера» от 24.11.00 № 000 (при заполнении организациями форм федерального государственного статистического наблюдения) и инструкциями соответствующих внебюджетных фондов.

248

Проверка депонированных сумм по заработной плате. Аудитор проверяет, как организован аналитический учет по сч. 76 (субсчет «Депонированная заработная плата»). Аудитор устанавливает, ве­лись ли карточки в разрезе физических лиц и депонированных сумм, как производилась выдача сумм депонированной заработ­ной платы, куда относилась депонированная заработная плата после окончания срока исковой давности (трех лет) и т. п.

Типичные ошибки. Для аудитора очень важно знание наиболее распространенных ошибок и нарушений, встречающихся при рас­четах по оплате труда (табл. 6.13).

Наряду с проверкой аналитических и синтетических данных расчетов по оплате важное значение приобретает работа по улуч­шению организации этого участка учета. Для этой цели аудитор­ская организация может порекомендовать: автоматизировать рас­четы по оплате труда, использовать унифицированные формы до­кументов, уточнить правильность выполнения расчетов, приме­нять наиболее рациональные системы ведения аналитического учета по работающим и др.

249

6.8. Проверка расчетов по налогам и сборам

Расчеты по начислению налогов и сборов являются довольно трудоемкими. Для этих целей в бухгалтерском учете используется сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Аналитический учет по сч. 68 ведется по видам налогов. К сч. 68 могут быть открыты следующие субсчета: «Расчеты по доходам физических лиц», «Расчеты по при­были», «Расчеты по НДС», «Расчеты по налогу на имущество», «Расчеты по налогу на рекламу» и др.

Аудитор прежде всего должен установить, по каким платежам и налогам предприятие ведет расчеты с бюджетом. По каждому налогу необходимо определить правильность исчисления налого­облагаемой базы, применения ставок налогов и платежей, расче - тов сумм налогов, применения льгот при расчете и уплате нало­гов, полноту и своевременность уплаты платежей в бюджет, пра­вильность составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате налогов и платежей, безошибочность составления и своев­ременность представления в налоговую инспекцию отчетности по видам налогов и платежей, точность ведения аналитического и синтетического учета по сч. 68.

Для проверок необходимо иметь в распоряжении нормативную базу (инструкции, положения, ставки налогов и др.) либо в компью­тере (информационно-справочные системы типа «Гарант», «Кон­сультант-плюс» и др.), либо в виде справочников и специальных таблиц. Это значительно сокращает трудоемкость проверок.

Порядок исчисления и взноса платежей во внебюджетные фон­ды регулируется законодательными и другими нормативными ак­тами. В настоящее время к основным видам внебюджетных плате­жей относятся налог на владельцев транспортных средств, налог на приобретение автотранспортных средств. По каждому из видов налогов, платежей и расчетов аудитор должен проверить правиль­ность определения базы налогообложения, обоснованность приме­нения ставок налогов и платежей, правомерность использования льгот при расчете налогов и платежей, своевременность расчета и перечисления взносов по налогам, порядок отражения в бухгал­терском учете операций по начислению платежей, их перечисле­нию в фонды, а также соответствие данных аналитического (по видам платежей) и синтетического учета по сч. 68 записям в реги­страх, главной книге и балансе. Особое внимание следует обратить на качество форм отчетности по платежам в налоговые органы.

Данные аналитического и синтетического учета по сч. 68 ауди­тор проверяет по данным журнала-ордера № 8, ведомости № 7 (при журнально-ордерной форме учета) или по соответствующим регистрам (в случаях других форм учета). Аудитору также следует проверить отражение расчетов с бюджетом по налогам в балансе (форма № 1) и в отчете о финансовых результатах (форма № 2).

250

С 1 января 2001 г. вместо взносов во внебюджетные социальные фонды частью второй Налогового кодекса Российской Федерации введен единый социальный налог. Расчеты ведутся на следующих субсчетах: 69-1 «Расчеты по социальному страхованию»; 69-2 «Рас­четы по пенсионному обеспечению»; 69-3 «Расчеты по обязатель­ному медицинскому страхованию».

При проверке аудитор прежде всего должен обратить внима­ние, правильно ли определена налогооблагаемая база для начис­ления соответствующих взносов, своевременно ли перечислялись взносы, как отражены в бухгалтерском учете данные по начисле­нию взносов и их перечислению в фонды.

Обязательной проверке подлежит соответствие данных анали­тического и синтетического учета по сч. 69 записям в расчетах, главной книге и балансе.

6.9. Проверка учета финансовых результатов

Основные нормативные документы, регулирующие объект про­верки. В перечень входят следующие документы:

Гражданский кодекс Российской Федерации;

Налоговый кодекс Российской Федерации;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (Приказ Минфина России от 19.11.02 № 000);

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной де­ятельности предприятий (Приказ Минфина России от 31.10.00 № 94);

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99;

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99;

Приказ Минфина России «О формах бухгалтерской отчетнос­ти» от 22.07.03 № 67н.

Источники информации и методика проверки учета финансовых результатов. В качестве источников информации используются дан­ные аналитического и синтетического учета по счетам: 90 «Про­дажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки», а также информация отчета о прибылях и убытках (форма № 2). Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) отражается на сч. 99 и слагается из финансовых результа­тов обычных видов деятельности (продаж), а также прочих дохо­дов и расходов, включая чрезвычайные.

Для удобства ведения учета и заполнения отчетности по форме № 2 к сч. 99 могут быть открыты субсчета: 1 — «Финансовый ре­зультат от обычных видов деятельности», 2 — «Финансовый ре­зультат от прочих видов деятельности», 3 — «Расходы по налого­обложению прибыли (дохода)».

251

Аудитор выясняет, как согласно учетной политике предприятия учитывается финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг). Это может делаться по предъявленным или оплаченным рас­четным документам. Аудитор проверяет аналитические документы, регистры учета (при журнально-ордерной форме учета — журнал-ордер № 15) и устанавливает законность, правильность и досто­верность отраженных сумм прибылей и убытков.