Аудит (стр. 7 )

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполне­ния следующих процедур проверки по существу: инспектирование,

92

наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифме­тических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частно­сти, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

Инспектирование представляет собой проверку записей, доку­ментов или материальных активов. В ходе инспектирования запи­сей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера, источника и эффективности средств внутреннего контроля за про­цессом их обработки.

Документальные аудиторские доказательства, характеризующи­еся различными степенями надежности, включают в себя:

доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация);

доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация).

Проверка документов, касающихся имущества аудируемого лица, предоставляет достоверные аудиторские доказательства от­носительно его существования, но не обязательно относительно права собственности на него или его стоимостной оценки.

Наблюдение — это отслеживание аудитором процесса или про­цедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается доку­ментальных свидетельств для аудита).

Запрос — это поиск информации у осведомленных лиц в пре­делах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресо­ванным работникам аудируемого лица.

Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые под­тверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение — это ответ на запрос об информации, содер­жащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно за­прашивает подтверждение о дебиторской задолженности непос­редственно у дебиторов).

Пересчет — это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях или выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры — это анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица в целях

93

выявления необычных и (или) неправильно отображенных в бух - галтерском учете хозяйственных операций, а также причин ошибок и искажений.

3.2. Использование работы других специалистов

В процессе проведения аудиторских проверок и оказания со - путствующих аудиту услуг могут возникнуть ситуации, когда по-мимо аудиторов необходимо привлекать к работе других специа - листов или воспользоваться результатами их работы. Для этой цели можно применять правила аудиторской деятельности, регулиру - ющие использование работы третьих лиц. К ним относятся следу - ющие стандарты: «Использование работы эксперта», «Использо- вание работы другой аудиторской организации», «Изучение и ис - пользование работы внутреннего аудита».

В соответствии с правилом (стандартом) «Использование работы эксперта» экспертом признается специалист, не состоящий в штате аудиторской организации, имеющий достаточные знания и опыт в определенной области, отличной от бухгалтерского учета и аудита. Он дает заключение по вопросу, относящемуся к этой области, по соглашению с аудиторской организацией. В качестве эксперта может использоваться специализированная организация, являющаяся юридическим лицом
. Эксперты должны иметь соот­ветствующую квалификацию. Аудиторская организация может воспользоваться услугами эксперта только с согласия экономического субъекта.

Работа эксперта оформляется на основании договора возмезд­ного оказания услуг. В нем определяются цели и объем работы, конфиденциальность информации клиента, форма и содержание экспертного заключения. Результаты работы эксперта использу­ются далее в процессе проверки или оказания сопутствующих услуг. К работам, для выполнения которых аудиторской организации могут потребоваться услуги эксперта, относятся: оценка отдельных видов имущества, актуарные расчеты, компьютеризация ауди­торской деятельности, юридическая оценка и интерпретация до­говоров, учредительные" href="/text/category/dokumenti_uchreditelmznie/" rel="bookmark">учредительных документов, нормативных актов и др. За­ключение эксперта должно состоять, как правило, из трех частей: вводной, исследовательской и резюмирующей. Вводная часть оп­ределяет содержание работы, которую должен выполнить эксперт. В исследовательской части эксперт должен изложить методы сво­их исследований в форме, доступной для лиц, не имеющих спе­циальной подготовки. Резюмирующая часть содержит соответству­ющие выводы и характеризует результаты выполненной работы. Правило аудиторской деятельности «Использование работы другой аудиторской организации» устанавливает требования к действиям аудиторской фирмы в случаях, когда аудиторская организация

94

проводит аудит бухгалтерской отчетности, включающий в себя показатели одного или нескольких подразделений, в отношении которых аудит проводит другая аудиторская организация. Отметим, что основной признается аудиторская фирма, отвечающая за подготовку аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности клиента в целом. Таким образом, другой аудиторской организацией считается любая отличная от основной аудиторская организа­ция отвечающая за подготовку аудиторского заключения отчетности подразделения клиента, показатели которого включаются в бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, заключение по которому дает основная аудиторская организация.

Под подразделением понимается та часть проверяемого хозяй­ствующего субъекта, показатели отчетности которого включают­ся в общую бухгалтерскую отчетность данной фирмы. Подразделе­нием могут быть филиал, представительство или иное подраз­деление юридического лица.

При проведении аудита основная аудиторская организация дол­жна иметь полную ясность о том, достаточна ли проводимая ею работа для подготовки аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности клиента, в состав которого входят подразделения. Для этого необходимо объективно определить существенность той ча­сти показателей подразделений, аудит в отношении которых про­водит сама основная аудиторская организация, и соответственно той части показателей подразделений, аудит в отношении кото­рых она не проводит. Очень важно правильно оценивать уровень собственных знаний о деятельности подразделений, аудит кото­рых проводит другая организация, а также риск существенных искажений показателей таких подразделений. Следует заранее пре­дусмотреть возможность выполнить дополнительные процедуры в отношении показателей подразделений, аудит которых проводит другая аудиторская организация. Это достигается с помощью су­щественного участия основной аудиторской организации в ауди­те бухгалтерской отчетности клиента.

Основная аудиторская организация уведомляет другую ауди­торскую организацию о своем намерении использовать результа­ты работы последней при проведении аудита бухгалтерской от­четности клиента. Поэтому, получив уведомление основного ауди-тора, другая аудиторская организация должна спланировать и провести свою работу в соответствии с планом и программой ос­новной аудиторской организации. Последняя имеет право знако­миться с работой другой аудиторской организации. Это осуществ­ляется путем совместного обсуждения применяемых аудиторских процедур, путем изучения используемых другой аудиторской орга-низацией процедур, рабочей документации и пр. Другая аудиторская организация обязана обеспечить возможность и необходимые условия для ознакомления основной ауди-

95

торской организации со своей работой. Если другая аудиторская организация выявила факты, которые, по ее мнению, могут иметь значение для работы основной аудиторской организации, то она должна обязательно уведомить последнюю. При этом передача ин­формации о подразделении должна быть согласована с руковод­ством этого подразделения.

Основная аудиторская организация не обязана предоставлять другой аудиторской организации какую-либо информацию, по­лученную в ходе аудита. Если она выявила факты, которые, по ее мнению, имеют значение для работы другой аудиторской органи­зации, то основная аудиторская организация должна обсудить воз­можные действия с руководством клиента. Такие действия могут заключаться в непосредственной передаче основной аудиторской организацией соответствующей информации другой аудиторской организации или в передаче клиентом соответствующей инфор­мации подразделению или другой аудиторской организации. Сло­вом, передача другой аудиторской организации информации, полученной в ходе аудита основной аудиторской организацией, должна быть согласована с руководством клиента.

Планируя использовать работу другой аудиторской организа­ции, основная аудиторская организация должна иметь правиль­ное представление о ее профессиональной компетентности, ква­лификации, опыте, ресурсах. Для оценки профессиональной ком­петентности своего «подручного» основная аудиторская органи­зация может использовать сведения о его участии в соответствую­щих профессиональных объединениях, его сотрудничестве с дру­гими аудиторскими организациями, учесть мнения других ауди­торов и третьих лиц.

Основная аудиторская организация должна получить достаточ­ные доказательства, что работа, выполненная другой аудиторской организацией, адекватна целям и задачам, которые она ставит перед собой. В этих целях основная аудиторская организация дол­жна сообщить своему «компаньону» об условиях независимости последнего от экономического субъекта и подразделения, а также о применимых требованиях в отношении бухгалтерского учета, аудита и отчетности. Другая аудиторская организация должна пись­менно подтвердить согласие соблюдать эти условия и требования, а основная организация — уведомить своего партнера, каким об­разом будут использованы результаты его работы.

Весьма важен вопрос о скоординированности работы партне­ров уже на начальной стадии планирования аудита. Для этого ос­новная аудиторская организация должна сообщить другому ауди­тору вопросы, требующие особого внимания при проведении ауди­та подразделения, указать процедуры для раскрытия операций, имевших место с участием подразделения, а также сроки прове­дения и завершения аудита.

96

Основная аудиторская организация должна рассмотреть все су­щественные факты, выявленные другим аудитором. Она при не­обходимости обсуждает эти и иные факты, оказавшие или спо­собные оказать влияние на показатели подразделения, с другой аудиторской организацией и (или) руководством подразделения. Она запрашивает копии письменной информации (отчетов) дру­гой аудиторской организации руководству подразделения по ре­зультатам проведения аудита. Кроме того, основная организация проводит сама или поручает другой аудиторской организации про­вести дополнительные тесты в отношении учетных записей или показателей подразделения и т. д.

Основная аудиторская организация документирует использо­вание работы другой аудиторской организации, руководствуясь стандартом аудиторской деятельности «Документирование ауди­та». Так, подлежат отображению: перечень подразделений, аудит показателей которых проводит другая аудиторская организация, степень существенности их показателей для бухгалтерской отчет­ности экономического субъекта; выводы относительно несуще­ственности показателей подразделений для бухгалтерской отчет­ности клиента; процедуры, выполненные основной аудиторской организацией в отношении работы, проведенной другой аудитор­ской организацией, и результатов, полученных другой аудитор­ской организацией.

Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности клиента, как правило, не должно содержать указаний на участие в работе другой аудиторской организации. Может возникнуть ситуация, ког­да невозможно использовать результаты работы другой аудитор­ской организации и осуществить необходимые дополнительные процедуры в отношении подразделения, аудит которого прово­дит другая аудиторская организация. В этом случае необходимо рассмотреть вопрос о подготовке по результатам работы условно положительного аудиторского заключения или об отказе от выра­жения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности клиен­та в связи с ограниченным объемом аудиторской проверки.

Как быть, если другая аудиторская организация составила или намеревается составить аудиторское заключение о показателях под­разделения, отличное от безоговорочно положительного? При та­ких обстоятельствах основная аудиторская организация обязана рассмотреть вопрос о необходимости и целесообразности состав­ления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности кли­ента, отличного от безоговорочно положительного. При этом ос­новная аудиторская организация должна исходить из того, насколько существенны по характеру и объему обстоятельства, заставившие Другую аудиторскую организацию прийти к такому выводу.

В обстоятельствах, когда основная аудиторская организация не имеет возможности осуществить все перечисленные выше дей-

97

ствия, она может подготовить аудиторское заключение о бухгал­терской отчетности клиента исключительно на основе заключе - ния других аудиторских организаций о работе конкретных под­разделений. В таких исключительных случаях аудиторское заклю­чение о бухгалтерской отчетности клиента должно ясно раскры­вать данный факт и содержать ссылки на объем (существенность) той части показателей бухгалтерской отчетности клиента, аудит в отношении которых проводила другая аудиторская организация. Раскрытие такой информации в аудиторском заключении не мо­жет и не должно трактоваться клиентом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как некая оговорка ос­новной аудиторской организации в отношении выраженного ею мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

Согласно правилу (стандарту) «Изучение и использование рабо­ты внутреннего аудита» важное значение для внешнего аудита имеет организованная на экономическом субъекте служба внут - реннего аудита. Чем лучше она организована, тем больше уверен - ности у внешних аудиторов, что они могут воспользоваться дан - ными внутренних аудиторов. Поэтому стандарт «Изучение и ис­пользование работы внутреннего аудита» специально определяет действия аудиторской фирмы по изучению работы внутреннего аудита, оценке ее влияния на объем и процедуры внешнего аудита.

Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные службы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономи­ческого субъекта, ревизионные комиссии (ревизоры), а также при­влекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и внешние аудиторы. К институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками и руководством клиента ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внут - ренних аудиторов.

Внутренний аудит имеет для руководства и собственников кли­ента информационное и консультационное значение. Он призван содействовать оптимизации деятельности клиента и выполнению обязанностей его руководства. Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимости от особенностей клиента и тре­бований его руководства и собственников. Внутренний аудит обыч­но включает в себя следующие функции:

анализ систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработку рекомендаций по улучшению этих систем;

проверка бухгалтерской и оперативной информации, включая экспертизу средств и способов, используемых для идентифика­ции, оценки, классификации такой информации и составления на ее основе отчетности, а также специальное изучение отдель­ных статей отчетности, включая детальные проверки операций, остатков по бухгалтерским счетам;

98

контроль за соблюдением законов и других нормативных ак­тов, а также требований учетной политики, инструкций, реше­ний и указаний руководства и собственников;

анализ деятельности различных звеньев управления;

изучение эффективности механизма внутреннего контроля и контрольных процедур в филиалах, структурных подразделениях;

проверка наличия, состояния и обеспечения сохранности иму­щества;

работа над специальными проектами и контроль за отдельны­ми элементами структуры внутреннего контроля;

оценка используемого экономическим субъектом программного обеспечения;

специальные расследования отдельных случаев, например, по­дозрений в злоупотреблениях;

разработка и представление предложений по устранению вы­явленных недостатков и рекомендаций по повышению эффектив­ности управления.

Объективность внутреннего аудита обеспечивается степенью его независимости в структуре управления клиента. Это требование, как правило, обеспечивается тем, что он непосредственно подчи­няется и представляет отчеты только назначившему его руковод­ству или собственникам и независимым от руководителей прове­ряемых филиалов клиента, структурных подразделений, органов внутреннего контроля и т. п.

Оценив роль и место внутреннего аудита на стадии планирова­ния, аудиторская организация должна решить, может ли быть ис­пользована работа внутреннего аудита для целей внешнего аудита. Если аудиторская организация захочет использовать работу внут­реннего аудита, она должна продолжить ее углубленное изуче­ние, ознакомиться с рабочими документами внутреннего аудита. Важно убедиться, что соответствующие программы и объем рабо­ты внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудитора, что работа внутренних аудиторов проводится по плану и документально оформляется, что выводы внутренних аудиторов достаточно обо­снованы и соответствуют полученным данным и существующим обстоятельствам, а содержание отчетов отвечает результатам вы­полненной работы. Следует обратить внимание на зоны повышен­ных рисков, известные специалистам клиента, а также на то, на­сколько конструктивно отношение руководства и собственников к замечаниям, предложениям и вопросам, поставленным внут­ренними аудиторами.

Содержание, сроки и объем проверок конкретных действий внутреннего аудита зависят от оценки внешним аудитором ауди­торского риска, существенности объекта проверки и предвари­тельной оценки службы внутреннего аудита. Такие проверки мо-тут включать в себя: тестирование объектов, уже проверенных внут-

99

ренним аудитом; проверку других интересующих объектов; наблю - дение за процедурами внутреннего аудита; иные приемы провер - ки по усмотрению аудитора.

Аудиторская организация должна иметь право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами. Задачи внут - реннего аудита определяются руководством или собственниками клиента. Поэтому они отличаются от требований внешнего ауди­та, который обязан дать независимую оценку представленной бухгалтерской отчетности. Вместе с тем средства решения специ - фических задач, стоящих перед внешним и внутренним аудитом, могут в ряде случаев совпадать и быть использованы при определе - нии содержания, сроков и объема внешних аудиторских процедур,

Если в результате предварительной оценки внутреннего аудита достигнуто взаимопонимание и принято решение использовать ра - боту внутренних аудиторов, аудиторская организация должна найти дополнительные доказательства эффективности этой работы, при - меняя процедуры. Для эффективного использования работы внут - реннего аудита аудиторской организации следует рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период, про - вести его обсуждение на возможно более ранней стадии аудита и определить порядок встреч с сотрудниками службы внутреннего аудита. Важно заранее договориться о сроках проведения работ, объеме аудиторской выборки, уровнях тестов, методах определе - ния выборки и порядке документального оформления работы, которая будет выполнена внутренними аудиторами.

При использовании материалов внутренних аудиторов эффек - тивность аудиторской проверки можно повысить с помощью вза - имной координации планов аудиторской проверки, обмена отче­тами, регулярных рабочих встреч. Немаловажны свободный вза­имный доступ к рабочей документации и совместное представление отчетов руководству или собственникам клиента. Следует также тщательно следить за исполнением общего порядка докумен­тирования аудита. Естественно, что аудиторская организация должна иметь прямой доступ к интересующим ее отчетам внутреннего аудита и быть информирована по любому важному вопросу, который, по мнению внутреннего аудитора, может повлиять на работу внешнего аудитора.

Аудиторская организация информирует руководство и соб­ственников клиента, а по возможности, и руководителя службы внутреннего аудита о любых обнаруженных факторах, которые могут быть использованы для повышения эффективности и ре­зультативности внутреннего аудита в будущем. Однако в ходе проверки аудиторская организация не должна полностью пола­гаться на работу внутренних аудиторов. Необходимо проводить контрольные проверки статей и операций, уже проверенных внутренними аудиторами. Если они дают сопоставимые резуль-

100

таты, то коррективы в намеченной работе не требуются. При вы­явлении расхождений необходимо принять адекватные меры, на­пример изменить содержание или увеличить объем аудиторских процедур.

Важно иметь ввиду, что аудиторская организация несет пол­ную ответственность за выдачу аудиторского заключения, пись­менной информации руководству экономического субъекта по ре­зультатам проведения аудита, а также и за определение содержа­ния, сроков и объема аудиторских процедур. Эта ответственность не уменьшается, если используются какие-либо результаты рабо­ты внутреннего аудита.

Вопросы для самопроверки

1. Назовите основные правила (стандарты), используемые для сбора аудиторских доказательств.

2.  Какие виды аудиторских доказательств вы знаете?

3.  Какие из аудиторских доказательств являются наиболее ценными для аудитора?

4.  Назовите наиболее распространенные методы сбора аудиторских доказательств.

5.  Когда аудитор может воспользоваться услугами эксперта?

6.  В каких случаях аудитор может использовать результаты внутренне­го аудита?

7.  Чем обеспечивается объективность внутреннего аудита?

Глава 4

ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

4.1. Общие принципы документирования аудита

Единые требования по подготовке рабочей документации аудита аудиторскими организациями или аудиторами, работающими са­мостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, уста­новлены федеральным правилом (стандартом) аудиторской дея­тельности «Документирование аудита».

Аудиторская проверка должна сопровождаться обязательным документированием, отражением полученной информации в ра­бочей документации аудита, оформленной в соответствии с пра­вилом (стандартом) аудиторской деятельности.

К рабочей документации аудита относятся:

планы и программы проведения аудита;

описания применяемых аудиторской организацией процедур и их результатов;

101

объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;

копии, в том числе фотокопии, документов экономического субъекта;

описания системы внутреннего контроля и организации бух-галтерсжого учета экономического субъекта;

аналитические документы аудиторской организации;

другие документы.

Рабочая документация может быть создана аудиторской орга­низацией, проводящей аудит, либо получена от экономическо­го субъекта, в отношении которого проводится аудит, или от других лиц.

Состав, число и содержание документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются самой аудиторской организа - цией. Это зависит от характера проводимой работы, особенностей и сложности деятельности экономического субъекта, состояния его бухгалтерского учета и надежности системы внутреннего контро­ля, а также от уровня руководства и контроля за работой персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур.

Однако имеется и круг обязательных документов, предусмот - ренных государственными нормативами. Их условно можно разде - лить на три группы. К первой группе относятся те, что созданы самой аудиторской организацией. Таковы материалы о планиро - вании и программе аудита, записи о характере, сроках, датах, объеме и результатах аудиторских процедур, сведения о том, кем и когда выполнялись соответствующие процедуры. В частности, необходимы материалы, свидетельствующие, что аудитор конт - ролировал работу, выполненную не аудиторами. Сюда относятся также сведения об изучении и оценке систем бухгалтерского уче - та и внутреннего контроля (описания, вопросники, схемы доку - ментооборота и др.), материалы анализа хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета, а также существенных показателей и тенденций деятельности исследуемого экономиче­ского субъекта. Завершают первую группу выводы аудиторской орга - низации о результатах проведенной проверки.

Ко второй группе относятся материалы, которые аудитор полу - чил от проверяемого хозяйствующего субъекта. Это информация о его организационно-правовой форме и организационной струк­туре, извлечения из его учредительских документов (или их пол - ные копии), а также других юридических бумаг (договоров, кон­трактов, протоколов и т. п.), копии бухгалтерской и иной финан­совой документации, а также письма-подтверждения, получен - ные от экономического субъекта. В третью группу входит перепис - ка с другими аудиторскими организациями, экспертами и други­ми лицами, имеющими отношение к аудиторской проверке, а также переписка и записи обсуждений различных проблем с пред - |ставителями проверяемого экономического субъекта.

102

Документы, создание которых предусмотрено актами, регули­рующими аудиторскую деятельность в Российской Федерации, включаются в состав рабочих документов аудиторской организа­ции в обязательном порядке. На формы рабочей документации, которые самостоятельно разрабатываются аудиторской организа­цией, такое требование не распространяется.

Рабочая документация считается собственностью аудиторской организации, проводившей аудит. Копии, в том числе ксеро - и фотокопии, документов экономического субъекта могут быть вклю­чены в состав рабочей документации аудиторской организации с согласия этого экономического субъекта. Аудиторская организа­ция вправе по своему усмотрению совершать в отношении при­надлежащей ей рабочей документации любые действия, не про­тиворечащие закону, иным правовым актам и профессиональной этике, а также не нарушающие права и охраняемые законом ин­тересы экономического субъекта, в отношении которого прово­дился аудит, и других лиц.

Экономический субъект, в отношении которого проводился аудит, а также другие лица, включая налоговые и иные государ­ственные органы, не имеют права требовать от аудиторской орга­низации предоставить им рабочую документацию или ее копии, кроме случаев, непосредственно предусмотренных законодатель­ством Российской Федерации. Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат раз­глашению аудиторской организацией. Со своей стороны, ауди­торская организация не обязана предоставлять рабочую докумен­тацию экономическому субъекту, в отношении которого прово­дился аудит. Она не имеет права и не обязана предоставлять рабо­чую документацию другим лицам, включая налоговые и иные го­сударственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Рабочая документация должна содержать все сведения, необ­ходимые и достаточные для планирования аудита, составления аудиторского заключения и подтверждения того, что аудит про­веден в соответствии с законодательством Российской Федера­ции, для осуществления аудиторской организацией контроля за ходом аудита. В рабочую документацию включаются записи о пла­нировании аудита, характере, времени проведения и объеме вы­полненных аудиторских процедур, а также выводы, сделанные на основе полученных в ходе аудита сведений.

Все существенные вопросы, требующие профессионального суждения аудитора, вместе с выводами, сделанными по этим воп­росам, подлежат отражению в рабочей документации. Она должна быть достаточно полной и подробной, чтобы опытный аудитор, ознакомившись с ней, мог получить необходимое представление о проведенном аудиторской организацией аудите. Сведения, вклю-

103

ченные в рабочую документацию, исключают двусмысленные тол - кования, их содержание и форма выражения могут быть только предельно четкими и ясными.

Рабочая документация должна создаваться своевременно, т е до начала, в ходе и по завершении аудита. К моменту представле-ния аудиторского заключения экономическому субъекту вся ра-_ бочая документация должна быть создана (получена) и заверше - но ее оформление.

Она может создаваться на бумажных, машинных или иных но­сителях, обеспечивающих сохранность сведений в течение време - ни, установленного для хранения рабочей документации в архиве Записи в документах необходимо производить средствами, обес­печивающими сохранность записей в течение времени, установ­ленного для хранения рабочей документации в архиве.

Материалы, входящие в состав рабочей документации аудита как правило, должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование документа; наименование экономического субъек­та, в отношении которого проводится аудит; указание периода, за который проводится аудит; дату выполнения аудиторской про­цедуры или составления документа; дату проверки документа; лич­ную подпись лица, создавшего, а также проверившего документ, и ее расшифровку либо легко идентифицируемое условное обо­значение такого лица.

Используемые в рабочей документации условные обозначения 1 и символы требуют обязательного разъяснения. Все документы дол­жны, как правило, содержать ссылку на источник сведений. Если документ создан экономическим субъектом или другим лицом, то это непременно раскрывается в документе с указанием пред­ставителя аудиторской организации, проверившего такой доку­мент. Каждому документу присваивается свой идентификацион - ный номер. Система построения и порядок присвоения иденти­фикационных номеров таким документам устанавливаются ауди­торской организацией.

По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации. Рабо­чую документацию необходимо хранить скомплектованной в пап­ки (файлы), заведенные для каждого экономического субъекта. Си­стема расположения документов в папках устанавливается аудито­ром. Рабочая документация должна храниться в сброшюрованном виде. Сохранность рабочей документации, оформление и передачу ее в архив обеспечивает руководитель аудиторской организации или лицо, им уполномоченное. Рабочая документация должна хранить­ся в архиве аудиторской организации не менее пяти лет.

Выдача рабочей документации, фиксирующей проводимый и проведенный аудит, работникам аудиторской организации, не за­нятым аудитом данного экономического субъекта, как правило.

104

не допускается. Изъятие рабочей документации у аудиторской организации может производиться только уполномоченными на то органами в случаях и порядке, прямо установленных законодательством Российской Федерации.

В случае пропажи или гибели рабочей документации руководи­тель аудиторской организации обязан назначить служебное расследование. Результаты служебного расследования оформляются соответствующим актом.

4 2. Письменная информация для проверяемой организации

Во всех случаях обязательного аудита аудиторские организации должны готовить и предоставить адресату письменную информа­цию (отчет) аудитора руководству (собственникам) проверяемой организации по результатам проведения аудита. Аудиторские орга­низации могут готовить и передавать в устном или письменном виде по ходу аудита промежуточную информацию. Письменная информация аудитора имеет в данном случае целью доведение до руководства проверяемой организации сведений о недостатках в учетных записях, бухгалтерском учете и системе внутреннего кон­троля, которые могут привести к существенным ошибкам в бухгалтерской отчетности. Она может содержать конструктивные предложения по совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля проверяемой организации.

В случае инициативного аудита аудиторские организации обя­заны готовить и предоставлять экономическим субъектам пись­менную информацию, если договором на осуществление иници­ативного аудита предусматривается подготовка по итогам аудита заключения аудитора, а также если договором на осуществление инициативного аудита не предусматривается подготовка заклю­чения, но предусматривается подготовка письменной информа­ции аудитора.

Аудиторская организация обязана указать в своей письменной информации все связанные с фактами хозяйственной жизни про­веряемой организации ошибки и искажения, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бух­галтерской отчетности. Она может привести в письменной инфор-мации любые сведения, касающиеся проведенного аудита и фак­тов хозяйственной жизни проверяемой организации, которую сочтет целесообразной. При этом письменная информация ауди­тора не может рассматриваться как полный отчет о всех существу-ющих недостатках. Она посвящена лишь тем из них, которые были обнаружены в процессе аудиторской проверки. Письменная информация аудитора адресуется руководителям и собственникам аудируемого лица. Она должна быть подпи­санна аудиторами и иными специалистами, непосредственно про-

105

водившими аудит. Если аудиторскую проверку проводила группа в составе значительного числа сотрудников аудиторской органи - зации, то письменная информация аудитора должна быть подпи - сана руководителем общей группы сотрудников и руководителя - ; ми отдельных подгрупп (бригад, звеньев и т. п.) в составе общей группы.

Письменная информация аудитора должна иметь сквозную ну-мерацию страниц. Рекомендуется оформлять первую страницу пись - менной информации аудитора на бланке аудиторской организа­ции либо с угловым штампом аудиторской организации. Помимо этого, каждая аудиторская организация обязана разработать еди - ные требования по форме подготовки письменной информации аудитора. Такие внутренние стандарты призваны обеспечивать ак - куратное и единообразное оформление данного документа для раз - личных экономических субъектов и должны утверждаться руково­дителем аудиторской организации. Их соблюдение сотрудниками при подготовке этого документа является обязательным. Аудито - ры, осуществляющие свою деятельность самостоятельно, так же обязаны разработать (или принять с учетом квалифицированных рекомендаций) аккуратную и единообразную форму представле - ния письменной информации, которую в дальнейшем примени - ют постоянно. В письменной информации аудитора обязательно должны содержаться определенные сведения. Прежде всего, это реквизиты аудиторской организации. Сюда относятся:

официальное наименование и юридический (почтовый) адрес аудиторской фирмы либо фамилия, инициалы и адрес аудитора, осуществляющего свою деятельность самостоятельно;

номер и дата регистрационного свидетельства;

номер и дата выдачи лицензии на осуществление аудиторской деятельности;

перечень и специализация всех аудиторов и иных специалис­тов, принимавших участие в аудите, их фамилии, инициалы, но­мера и даты выдачи квалификационных аттестатов в случае их наличия, указание обязанностей в ходе проведения аудита.

Далее должны быть указаны реквизиты проверяемой организа­ции, а именно: