Аудит (стр. 11 )

Следующими объектами экспертизы должны стать счета, ко­торые имеет право открывать экономический субъект в учрежде­ниях банков, резервы и другие фонды (предусмотрены ли они уставом), а также наличие лицензии на осуществление конкрет­ных видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответ­ствии с действующим законодательством.

Затем предстоит проанализировать порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении экономического субъекта по итогам года после уплаты обязательных платежей, правиль­ность исчисления доходов учредителей и акционеров и удержа­ния налога на доходы, а также соблюдение стандартов оформле­ния бухгалтерской документации и составления бухгалтерских проводок по формированию уставного капитала и соответствие записей в первичных документах записям в регистрах бухгалтер­ского учета по сч. 75 «Расчеты с учредителями» и 80 «Уставный капитал».

Никак нельзя упустить из виду вопрос о том, имеет ли право данный экономический субъект создавать на территории Россий­ской Федерации и за рубежом филиалы и иные структурные под­разделения, выделенные на самостоятельный баланс, а также предусматривает ли устав предприятия внешнеэкономическую деятельность.

Если приходится иметь дело с предприятием малого предпри­нимательства, этот факт подлежит конкретной проверке.

5.2.2. Проверка хозяйственных договоров на соответствие законодательству Российской Федерации

В условиях рыночных отношений договор — основной юриди­ческий акт, из которого возникают обязательственные правоот­ношения. Он является главным средством регулирования товар­но-денежных связей, определяющим содержание правоотноше­ний, права и обязанности его участников. Общие положения о договорах, понятие и условия договора, их заключение, измене­ние и расторжение предусмотрены в Гражданском кодексе Рос­сийской Федерации. Экспертиза договоров включает в себя ряд последовательных действий.

Аудитор определяет круг договоров, которые используются кли­ентом в его деятельности, из общей совокупности их видов, пре­дусмотренных Гражданским кодексом Российской Федерации: куп-

149

ля-продажа, аренда, перевозка, комиссия, поручение, подряд, вы­полнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, возмездное оказание услуг, транспортная экспедиция и т. д.

Производится устный опрос руководства о порядке заключе­ния договоров. В частности, выясняют, подбирается ли до подпи­сания договора досье на нового клиента и каким образом. Важно при этом ознакомиться с учредительными документами органи­зации (уставом, учредительным договором) и свидетельством о ее регистрации. Рекомендуется обратить внимание на то, кто яв-ляетея ее учредителем, каков размер ее уставного фонда и сфор­мирован ли он, где располагается офис (а не так называемый юридический адрес), в каком банке организация обслуживается, каковы ее финансовое положение и коммерческая репутация. Че­рез партнеров, контрагентов, банкиров необходимо собрать о ней и ее руководителях как можно больше информации.

Следует обратить внимание на то, кем подписан договор, — соответствует ли подпись лица расшифровке фамилии, а долж­ность лица, подписавшего договор, — важности этого документа. Отсутствие соответствующих полномочий у подписавшего дого­вор представителя может повлечь впоследствии невозможность получить плату за поставленные товары или добиться возврата выплаченных сумм. Товары могут быть поставлены не в полном объеме или низкого качества.

Как показывает практика, нередко недобросовестные контра­генты, не желая исполнять свои обязательства по договору и нести ответственность, объявляют, что лицо, подписавшее дого­вор, соответствующих полномочий не имело (один из самых рас - пространенных способов мошенничества). Чтобы такого не случи­лось, необходимо удостовериться в личности представителя, для чего корректно попросить его представить соответствующие доку­менты.

Если представителем контрагента выступает директор пред­приятия, который действует без доверенности, необходимо оз­накомиться с приказом о его назначении (это в основном касается государственных предприятий) либо с протоколом собра­ния учредителей предприятия (для коммерческих организаций). В отношении последних следует обратить внимание на следующее. Зачастую на некоторых предприятиях, особенно там, где директор работает по найму, учредители в той или иной степени ограничивают его полномочия и предоставляют ему их только с согласия правления, совета директоров, собрания учредителей и т. д. Например, в уставе организации, в разделе «Компетенция директора» может быть указано, что директор вправе совершать сделки на сумму свыше 1 млн руб. только с согласия совета ди­ректоров предприятия. Поэтому следует ознакомиться с соответ -

150

ствуюшим разделом устава организации-контрагента и убедить­ся, насколько ограничены (или не ограничены) полномочия ди­ректора.

Если представитель действует по доверенности, то следует про­верить, есть ли на доверенности подпись руководителя организа­ции и ее печать, какого числа она выдана (без даты доверенность недействительна), срок ее действия и объем полномочий по дове­ренности.

Изучая предмет договора, аудитор обязан обратить внимание, нет ли в нем двусмысленностей, нечетких фраз. В договоре имеет значение каждое слово. Если трудно понять, что означает тот или иной термин, какой смысл несет то или иное словосочетание, фраза и т. д., надо выяснить это с привлечением специалистов. Следует иметь в виду, что впоследствии в случае спора по услови­ям исполнения договора контрагент будет пытаться любую неточ­ную формулировку в договоре интерпретировать в свою пользу. Более того, партнер может специально включить в договор неяс­ные (но хорошо понятные ему самому) формулировки и положе­ния, с помощью которых интересы проверяемого предприятия могут быть ущемлены.

Очень часто допускаются неточности при применении в дого­ворах международных юридических и торговых терминов, опреде­ляющих, в частности, базисные условия поставки. Так, нередко применяется предназначенный для водных перевозок торговый термин «СИФ» при использовании сухопутных видов транспорта (железнодорожного, автомобильного) или при смешанных пере­возках (несколькими видами транспорта).

При отсутствии в договоре положений, разъясняющих, что именно стороны имели в виду, могут возникнуть трудности при разрешении споров, в частности, по вопросу о моменте, в кото­рый товар считается поставленным, и о моменте перехода риска с продавца на покупателя.

При формулировании условий, освобождающих от ответствен­ности («форс-мажорных оговорках»), необходимо учитывать по­следствия той или иной формулировки. Она может привести к снижению или повышению имущественной ответственности до­говаривающейся стороны.

Так, при включении в договор оговорки, предусматривающей конкретный перечень обстоятельств, наступление которых осво­бождает от ответственности при нарушении обязательства, арбит­ражные суды, как правило, принимают решение о взыскании со стороны убытков, явившихся следствием обстоятельств, находив­шихся вне контроля, если они не предусмотрены перечнем, со­державшимся в договоре.

Важно также проследить, визируются ли договоры экономи­ческого субъекта юристами и главными бухгалтерами.

151

5.2.3. Проверка учетной политики экономического субъекта

Общие подходы к экспертизе учетной политики. В системе нор - мативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Фе - дерации для экономических субъектов наиболее существенным является четвертый (низший) уровень, который включает в себя рабочие документы экономического субъекта (организации), фор­мирующие ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах.

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика орга - низации» ПБУ 1/98 устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной по­литики организаций, являющихся юридическими лицами
по за­конодательству Российской Федерации (кроме кредитных орга - низаций). Учетная политика включает в себя совокупность спосо-j бов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, сто - имостного измерения, текущей группировки и итогового обоб­щения фактов хозяйственной деятельности.

Экспертиза учетной политики, как правило, должна предше - ствовать всем остальным этапам аудиторской проверки. Поэтому аудитор прежде всего должен выяснить, имеется ли приказ (рас - поряжение) руководителя предприятия по учетной политике.

Термин «учетная политика» встречается в основных документах по нормативному регулированию бухгалтерского учета, включая Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 , ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» и другие документы, что свидетельствует о значимости учетной политики для экономического субъекта.

Основные положения учетной политики затрагивают различные аудиторские документы, прежде всего методики проведения аудиторской проверки и российские правила (стандарты) ауди - торской деятельности, которые содержат прямые ссылки на учет - ную политику экономического субъекта (организации). Ссылки имеются в таких российских правилах (стандартах) аудиторской деятельности, как «Аналитические процедуры», «Изучение и оцен­ка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита», «Понимание деятельности экономического субъекта», «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности» и др.

Общим в отмеченных ссылках является прямое указание аудито­рам обращать внимание на правильность формирования и использо - вания экономическим субъектом положений по учетной политике, Следовательно, задача аудитора — проанализировать и оценить как общие, так и конкретные элементы учетной политики и отразить все это в аналитической части аудиторского заключения.

152

Во введенной в действие с 1 января 2002 г. гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль», в ст. 313 подчеркнуто, что «порядок ведения налого­вого учета устанавливается налогоплательщиком в учетной поли­тике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя». Таким образом, в учет-ной политике налогоплательщик должен выделить все важней­шие положения, которые он будет применять.

Отметим, что в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ ауди­руемые лица могут оформить учетную политику в виде:

единого документа, включающего в себя положения по веде­нию бухгалтерского учета и налогообложению;

двух отдельных учетных политик. Одну — для целей ведения бухгалтерского учета, другую — для целей налогообложения.

Независимо от используемых вариантов учетной политики ауди­тор должен проверить правомерность применения ее положений как в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения.

Экспертиза основных элементов учетной политики экономиче­ского субъекта в целях бухгалтерского учета. Под основными эле­ментами учетной политики понимают методические, технические и организационные ее элементы.

Для проведения экспертизы основных элементов учетной по­литики целесообразно разработать типовой вариант (табл. 5.1) и использовать его при проведении аудита.

В первой графе отражены положения учетной политики, во второй — ссылки на нормативные акты, по которым предостав­лено право выбора, а в третьей — основные альтернативные ва­рианты. В графе 4 аудитор проставляет вариант, который исполь­зуется на проверяемом экономическом субъекте.

После заполнения таблицы проводится анализ зафиксирован­ных в ней данных и подводятся соответствующие итоги. По дан­ным анализа аудитор может сделать выводы об общем уровне при­меняемой экономическим субъектом учетной политики в целях ведения бухгалтерского учета: хороший, удовлетворительный, неудовлетворительный.

Неудовлетворительный уровень свидетельствует о том, что:

учетная политика в целях ведения бухгалтерского учета в орга­низации отсутствует;

положения учетной политики не соответствуют нормативным актам;

большинство методик по ведению бухгалтерского учета в учет­ной политике экономического субъекта не приведено.

Экспертиза учетной политики в целях налогообложения. Основ­ные положения, которые должны быть включены в учетную по­литику в целях налогообложения, приведены в табл. 5.2.

Анализ приведенных положений позволяет аудитору сделать соответствующие выводы об уровне учетной политики в целях

153

налогообложения: хороший, удовлетворительный, неудовлетво - рительный.

Неудовлетворительный уровень свидетельствует о следующем:

учетная политика в целях налогообложения отсутствует;

положения учетной политики не соответствуют нормативным актам, зафиксированным в Налоговом кодексе Российской Фе - дерации, особенно в гл. 25;

большинство положений учетной политики в целях налогооб-ложения отсутствует в учетной политике аудируемого лица.

По результатам анализа учетной политики как в целях бухгал­терского учета, так и налогообложения аудитор делает общие выводы и вместе с субъектом принимает решение о дальнейшем ведении работы по проверке аудируемого лица.

5.3. Оценка системы внутреннего контроля

Аудитор в ходе планирования и непосредственного проведе­ния аудиторской проверки обязан разобраться в системе бухгал­терского учета (СБУ) аудируемого лица. Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о многих сторонах хозяйственной деятельности аудиру­емого лица. Среди них можно выделить:

учетную политику и основные принципы ведения бухгалтер­ского учета;

организационную структуру подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;

распределение обязанностей и полномочий между работника­ми, принимающими участие в ведении учета и подготовки отчет­ности;

организацию подготовки, оборота и хранения документов, от­ражающих хозяйственные операции;

порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бух­галтерского учета, формы и методы обобщения данных таких ре­гистров;

порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;

критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;

средства контроля, предусмотренные в отдельных областях си-схемы учета.

Аудиторская организация в ходе аудиторской проверки обяза­на проверить соответствие организации СБУ проверяемого пред­приятия действующим нормативным документам и отразить в ра­бочей аудиторской документации случаи отмеченных нарушений.

166

Система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если: учет хозяйственных операций пра­вильно отражает временной период осуществления; операции за­фиксированы в правильных суммах; хозяйственные операции кор­ректно, в соответствии с действующими нормативными положе­ниями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета; в первичных документах зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности; ограни­чена возможность появления злоупотреблений с помощью орга­низованных контрольных процедур.

В ходе аудиторской проверки аудиторам необходимо тщатель­но ознакомиться с внутренними документами аудируемого лица, касающимися организации, постановки и ведения бухгалтерско­го учета. Это позволит определить, в какой мере реальное состоя­ние дел соответствует требованиям указанных документов. В необ­ходимых случаях для такой сверки рекомендуется прослеживать движение отдельных сумм от первичных документов до их отра­жения в отчетных документах.

Аудитор в ходе аудиторской проверки должен принимать во внимание, что система внутреннего контроля (СВК) аудируемо­го лица включает в себя надлежащую систему бухгалтерского уче­та, рассмотренную выше, а также контрольную среду и отдель­ные средства контроля.

Под контрольной средой понимаются осведомленность и прак­тические действия руководства аудируемого лица, направленные на установление и поддержание СВК. Она включает в себя, преж­де всего, стиль и основные принципы управления данным эконо­мическим субъектом, его организационную структуру, распреде­ление ответственности и полномочий, осуществляемую руковод­ством кадровую политику. Помимо этого, к контрольной среде относятся порядок подготовки бухгалтерской отчетности для вне­шних пользователей, порядок осуществления внутреннего управ­ленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей, соответствие хозяйственной деятельности предприятия в целом требованиям действующего законодательства.

Руководство аудируемого лица несет ответственность за разра­ботку и фактическое воплощение СВК. Оно обязано выстроить СВК в соответствии с размерами и спецификой деятельности орга­низации, с тем чтобы она функционировала регулярно и эффек­тивно. Всякий экономический субъект в соответствии с учреди­тельными документами или правилами внутреннего распорядка может назначить ревизора, создать ревизионную комиссию или организовать отдел «внутреннего аудита», которым будет переда­на часть функций по осуществлению внутреннего контроля.

Эффективная организационная структура предприятия пред­полагает оправданное разделение ответственности и полномочий

167

сотрудников. Она должна препятствовать попыткам тех или иных лиц нарушать требования контроля и не допускать соединения в должностных обязанностях одного сотрудника несовместимых функций. Несовместимыми считаются такие функции, сосредо­точение которых у одного лица может способствовать соверше - нию случайных или умышленных ошибок и нарушений, а также затруднять обнаружение таких ошибок и нарушений. Обычно не подлежат совмещению такие функции, как непосредственный доступ к активам экономического субъекта, осуществление опера - ций с активами, непосредственное ведение хозяйственных опера­ций, отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Надлежащее функционирование СВК зависит также от сотруд - ников, которым поручена соответствующая деятельность. Систе - ма отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготов­ки кадров должна обеспечивать высокую квалификацию и чест­ность персонала организации.

С учетом сказанного, аудитор обязан принимать во внимание, что система внутреннего контроля не может с абсолютной точно - стью свидетельствовать о достижении целей, ради которых она была создана. Это можно утверждать лишь с определенной степенью ве­роятности. Причиной являются объективно неизбежные ограниче­ния СВК. Как правило, руководство аудируемого лица всячески стремится сократить затраты на осуществление контрольных ме - роприятий. Это уменьшает те экономические выгоды, которые мо-жег дать их применение в надлежащем объеме. К тому же большин­ство средств контроля имеет своей целью выявление нежелатель­ных хозяйственных операций, а не тех, которые являются необыч - ными. Немаловажно и то, что человеку свойственно совершать ошибки по небрежности, из-за рассеянности, неверных суждений или недопонимания законодательных, нормативных, внутренних и внешних инструктивных материалов. Нередки случаи умышлен - ного нарушения системы контроля в результате сговора сотрудни­ков аудируемого лица с коллегами или третьими лицами. Подчас нарушения в системе контроля возникают вследствие злоупотреб­лений со стороны тех представителей руководства, которые ответ­ственны за функционирование определенных аспектов контроля. Наконец, достаточно широко распространена практика существен­ного изменения условий ведения хозяйственной деятельности или правил учета. В результате принятые контрольные процедуры могут перестать выполнять свои функции.

Оценку СВК аудируемого лица аудитор обычно проводит в три этапа. Начинает с общего знакомства с системой внутреннего кон­троля, дает первичную оценку ее надежности, по результатам те­стирования отдельных средств контроля подтверждается достовер­ность этой оценки. Аудиторские организации вправе принять ре-шение о применении в своей деятельности большего числа эта -

168

пов оценки, чем три упомянутые, и проводить эту оценку более детально и тщательно.

Общее знакомство с системой внутреннего контроля происхо­дит следующим образом. Аудиторская организация в начале рабо­ты получает общее представление о специфике и масштабе дея­тельности аудируемого лица и системе его бухгалтерского учета. По итогам первоначального знакомства она принимает решение, можно ли ей в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля аудируемого лица. В случае отрицательного вывода она должна планировать аудит таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Это делается в случае, когда надежность СВК оценивается аудитором как «низ­кая» или когда ему более удобно или экономически оправданно не полагаться на эту систему.

Если по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля аудируемого лица аудитор примет решение, что можно полагаться на СВК, то ему следует дать первичную оценку надеж­ности системы внутреннего контроля. Процедура такой оценки обычно предусмотрена методикой и приемами, которые аудитор­ские фирмы разрабатывают самостоятельно.

В ходе процедуры первичной оценки надежности системы внут­реннего контроля аудитор проверяет на предмет надежности средств контроля бухгалтерскую и хозяйственную документацию аудируемого лица за весь отчетный период, а не на основе из­бранных частей периода. При этом особое внимание уделяется тем периодам, когда в деятельности предприятия наблюдалась какая-то специфика по сравнению с деятельностью, типичной для периода в целом. При этом низкая оценка надежности СВК в целом или отдельных средств контроля не исключает «средней» или «высокой» оценки надежности других отдельных средств контроля.

Если по итогам процедуры первичной оценки аудиторская орга­низация оценила надежность СВК в целом и (или) отдельных средств контроля как «среднюю» или как «высокую», то она дол­жна планировать аудиторские процедуры, исходя из этого пред­положения. Однако она не должна доверять данной системе абсо­лютно. Если по итогам процедуры первичной оценки надежность СВК в целом и (или) отдельных средств контроля оценена как «низкая», то аудитор обязан констатировать это и планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

Третьим этапом изучения системы внутреннего контроля явля­ется подтверждение достоверности оценки системы внутреннего кон­троля. Аудиторская организация, принявшая по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии СВК и (или) отдельным средствам контроля, обязана в ходе аудиторской проверки осуще­ствлять процедуры подтверждения достоверности этой системы.

169

В случае если аудиторская организация в ходе процедур под - тверждения надежности придет к выводу, что оценка надежности системы внутреннего контроля в целом и (или) каких-либо от - дельных средств внутреннего контроля ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, она обязана соответствую - щим образом скорректировать порядок осуществления других ауди - торских процедур, чтобы в целом повысить достоверность своих выводов по результатам проведения аудита.

Процедуры подтверждения достоверности СВК и (или) отдель - ных средств контроля осуществляются на основе методики и при - емов, которые разрабатываются аудиторской организацией само - стоятельно и называются тестами средств контроля. Все этапы оцен - ки СВК должны надлежащим образом документироваться с указа - нием аргументов, которыми руководствовалась аудиторская орга - низация, давая соответствующую оценку надежности всей системе или отдельным средствам контроля или принимая решение, ока­зывающее влияние на планирование аудиторских процедур.

Чтобы оценить эффективность отдельных средств внутреннего контроля аудитор должен убедиться, что контроль достигает еле - дующих целей:

хозяйственные операции выполняются с одобрения руковод - ства как в целом, так и в конкретных случаях;

все операции фиксируются в бухгалтерском учете в правиль - ных суммах, на надлежащих счетах бухгалтерского учета, в пра - вильном периоде времени, в соответствии с принятой у аудируе­мого лица учетной политикой и обеспечивают возможность под - готовки достоверной бухгалтерской отчетности;

доступ к активам возможен только с разрешения соответству­ющего руководства;

соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и факти-чески имеющихся в наличии активов определяется руководством с установленной периодичностью, а в случае расхождений руко - водством предпринимаются надлежащие действия.

Аудитору следует убедиться, что в проверяемой им организа-цйй применяются такие процедуры внутреннего контроля, как арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей, проведение сверок расчетов, проверка правильности документо - оборота и наличия разрешительных записей руководящего персо - нала, а также проведение в соответствии с установленным поряд - ком периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассо-вой наличности, бланков строгой отчетности, ценных бумаг и товарно-материальных ценностей на предмет выяснения соответ - ствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию. Важно также выяснить используется ли для целей контроля информация из источников, расположенных вне данного экономического субъекта, осуществляются ли меры, направленные на физическое

170

ограничение доступа несанкционированных лиц к активам пред­приятия, системе ведения документации и записей по бухгалтер­ским счетам. Наконец, следует установить, проводится ли анализ динамики хозяйственных показателей, делается ли сравнение пла­новых и сметных хозяйственных показателей с фактическими и выясняются ли причины существенных расхождений.

Средства (процедуры) внутреннего контроля, функциониру­ющие на отдельных направлениях и участках хозяйственной дея­тельности для обеспечения эффективного и надежного управле­ния, подразделяются на группы. К ним относятся, например, сред­ства текущего контроля, проверка выполнения функций внутрен­него контроля и др.

Оценка эффективности отдельных средств внутреннего конт­роля производится по следующему плану:

проверка средств внутреннего контроля за хозяйственными опе­рациями на стадии первичного учета и подготовки информации. Она включает в себя: регламенты санкционирования хозяйственных операций; проверку соблюдения нормативных актов, норм и нор­мативов; контроль соответствия данных первичных учетных доку­ментов и отражаемых в них активов; проверку взаимосвязи между хозяйственными операциями; оценку системы выдачи и контроля доверенностей на совершение хозяйственных операций; проверку ведения журналов регистрации документов; контроль примене­ния последовательной нумерации документов;

проверка наличия в организации средств текущего контроля. К ним относятся: наличие и соблюдение графика инвентаризации акти­вов и обязательств; существование и функционирование системы подтверждения полномочий при доступе к активам, документам, компьютерным системам обработки данных (например, паролей); наличие и исполнение договоров о материальной ответственности; обеспечение условий сохранности имущества и документации; на­личие системы контроля за исполнением документов;

проверка выполнения функций внутреннего контроля. Она заклю­чается: в проверке соблюдения учетной политики и ее элементов; проведении внезапных инвентаризаций; контроле выполнения предписаний, должностных инструкций и регламентов проведе­ния нетипичных хозяйственных операций; проверке проведения сверок расчетов с контрагентами и МНС России.

В заключение проверяется наличие и осуществление прочих средств внутреннего контроля, таких как оценка финансового со­стояния партнеров при заключении сделок, финансово-экономи­ческое обоснование сделок до их заключения.

Вопросы для самопроверки

1. Как проводится анализ бухгалтерской отчетности на соответствие Федеральному закону «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 ?

171

2.  Каким образом проводится проверка отчетности на соответствие Положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность органи­зации» ПБУ 4/99?

3.  Как проверяются налоговые декларации на соответствие Налогово­му кодексу Российской Федерации?

4.  Назовите основные принципы, применяемые при проверке учре­дительных документов.

5.  Как производится проверка хозяйственных договоров экономиче­ских субъектов?

6.  Какими нормативными документами руководствуется аудитор при проверке учетной политики экономического субъекта?

7.  Как проверяется методический аспект учетной политики?

8.  Как проверяется технический аспект учетной политики?

9.  На что необходимо обратить внимание аудитору при проверке на­логового аспекта учетной политики?

Глава 6

МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ РАЗДЕЛОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

6Л. Проверка операций с основными средствами

Такой аудит осуществляется на базе следующих законов и нор­мативных документов:

Гражданский кодекс Российской Федерации;

Налоговый кодекс Российской Федерации;

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 (с изменениями и дополнениями);

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика орга­низации» ПБУ 1/98 (утверждено Приказом Минфина России от 09.12.98 №60н);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утверждено Приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н);

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждено Приказом Минфина России от 13.10.03 № 91;

Постановление Правительства Российской Федерации «О клас­сификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 1.01.02 г. № 1.

Операции по учету основных средств должны оформляться уни­фицированными межведомственными формами первичной учет­ной документации:

форма ОС-1 — акт (накладная) приемки-передачи основных средств;

172

форма. ОС-3 — акт приемки-сдачи отремонтированных, рекон-струированных и модернизированных объектов;

форма ОС-4 — акт на списание основных средств;

форма ОС-4а — акт на списание автотранспортных средств;

форма ОС-6 — инвентарная карточка учета основных средств;

форма ОС-14 — акт о приемке оборудования;

форма ОС-15 — акт приемки-передачи оборудования в мон­таж;

форма ОС-16 — акт о выявленных дефектах оборудования.

Синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах-ордерах № 13, 10 и 10/1, а при использова­нии компьютерных информационных технологий — в машино­граммах дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02. Кроме того, используются главная книга, баланс (форма № 1), отчет о прибылях и убытках (форма № 2) и приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Основные направления аудита учета основных средств должны выявить наличие и действенность контроля за сохранностью ос­новных средств, правильность отнесения предметов к основным средствам, правильность оценки основных средств в учете, пра­вильность оформления и отражения в учете операций по поступ­лению и выбытию основных средств, правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта основных средств, пра­вильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

В соответствии с основными задачами аудита основных средств можно выделить такие направления проверки, как наличие и со­хранность основных средств, движение основных средств, пра­вильность начисления амортизации, правильность налогообложе­ния по основным средствам.

Аудиторская проверка учета основных средств планируется на основе общего плана и программы (табл. 6.1 и 6.2).

Аудит наличия и сохранности основных средств. Необходимо проверить, создана ли на предприятии комиссия по приемке ос­новных средств и оформлению ее результатов, оформлены ли до­говоры купли-продажи ОС, оформлены ли протоколы договор­ной цены, правильно ли указана первоначальная стоимость в ак­тах приемки-передачи ОС, правильно ли отражена первоначаль­ная стоимость после достройки и дооборудования объектов, ре­конструкции или частичной ликвидации объектов. По данным про­верки состояния контроля и учета объектов основных средств ауди­тор сможет сделать вывод об эффективности контроля.

Важное условие обеспечения сохранности основных средств — качественное проведение их инвентаризации. Поэтому нужно проверить ее полноту и своевременность, правильность отра­жения результатов в бухгалтерском учете. Это необходимо, что-

173

 

бы установить, насколько можно доверять результатам прове­денной инвентаризации на предприятии. Это уменьшит ауди­торский риск.

Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета. Поэтому в це­лях более глубокого ознакомления с контролем и учетом основ­ных средств аудитор требует от предприятия составить детальный список всех основных средств, которыми владело предприятие на дату составления отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, а также сведения об ос­новных средствах, арендованных предприятием у других предпри­ятий, организаций.

174

Основные средства отражаются в учете не систематически, а по мере совершения операций, что влияет на правильность на­числения амортизации и включения ее в издержки обращения и производства. Накопленные амортизационные отчисления подсчи-тываются по состоянию на отчетную дату. Несмотря на то, что список основных средств содержит обширную информацию о на­личии основных средств, их движении в течение года, аудитору необходимо получить и документы, отражающие поступление, выбытие, перемещение основных средств. По данным документов и бухгалтерских записей в них можно убедиться, что все опера­ции по движению основных средств были правильно отражены на сч. 01 «Основные средства».