Бухгалтерский управленческий учет (стр. 3 )

Метод применяется в тех случаях, когда непроизводственные подразделения оказывают услуги друг другу в одностороннем порядке. Например, прачечная – столовой, администрация – прачечной и столовой. Общий порядок распределения - от обслуживающих подразделений к основным подразделениям.

Затраты распределяются согласно базе распределения. Результаты расчетов приведены в табл. 2.6.

Шаг 1.

Распределяются издержки администрации. База для распределения – количество работающих.

Количество работающих по подразделениям составляет:

администрация - 10, прачечная – 5, столовая – 5, хирургия –20, терапия – 30.

10/5/5/20/30

2/1/1/4/6

Шаг 2.

Распределяются издержки прачечной. Базовая единица распределения – 1 кг выстиранного белья. Потребности в белье:

столовая – 20 кг, хирургия – 60 кг, терапия – 40 кг.

20/60/40

1/3/2

Шаг 3.

Распределяем издержки столовой. Столовая обслуживает в хирургии 100 чел., в терапии – 200 чел.

100/200

1/2.

Таблица 2.6

Перераспределение затрат методом пошагового распределения, тыс. руб.

Подразделение	Затраты	Администрация	Промежуточный расчет	Прачечная	Промежуточный расчет	Столовая	Общие затраты
Администрация Прачечная Столовая Хирургия Терапия	900 225 475 1200 1000	(900) 75 75 300 450	- 300 550 1500 1450	- (300) 50 150 100	- - 600 1650 1550	- - (600) 200 400	- - - 1850 1950
Итого	3800		3800		3800		3800

Метод взаимного распределения (двухсторонний метод)

Метод применяется в тех случаях, когда между обслуживающими подразделениями происходит обмен внутрифирменными услугами. Вручную, без использования вычислительной техники, метод можно применить лишь при наличии двух обслуживающих подразделений.

Объединим прачечную и столовую в хозяйственный блок. Издержки хозяйственного блока = 225 + 475 = 700 (тыс. руб.).

Хозяйственный блок оказывает услуги администрации, и наоборот.

В качестве базы распределения используются прямые затраты (см. табл. 2.7).

Таблица 2.7

Определение базы распределения затрат

Подразделения, оказывающие услуги	Подразделения, потребляющие услуги	Итого
Администрация	Хозяйственный блок	Хирургия	Терапия
Хозяйственный блок: - прямые затраты, тыс. руб. - доля прямых затрат в общей сумме, % Администрация: - прямые затраты, тыс. руб. - доля прямых затрат в общей сумме, %	900 29,0 - -	- - 700 24,2	1200 38,7 1200 41,4	1000 32,3 1000 34,4	3100 100 2900 100

Используя данные табл. 2.7, оставляем систему уравнений:

АДМ = 900 + 0,29 ХЗБ

ХЗБ = 700 + 0,242 АДМ

где АДМ – скорректированные затраты администрации; ХЗБ - скорректированные затраты хозяйственного блока.

Результат решения системы:

АДМ = 1186 тыс. руб.;

ХЗБ = 987 тыс. руб.

Скорректированные затраты распределяются между основными подразделениями (см. табл. 2.8).

Таблица 2.8

Перераспределение затрат методом взаимного распределения, тыс. руб.

Распределение затрат вспомогательных обслуживающих подразделений	Основные подразделения	ИТОГО
Хирургия	Терапия
Администрация 1186 × 0,414 1186 × 0,344 Хозяйственный блок 9878 × 0,387 987 × 0,323 Всего распределено Прямые затраты	491 - 382 - 873 1200	- 408 - 319 727 1000	- - - - 1600 2200
Итого затрат	2073	1727	3800

Тема 3. Основы калькулирования себестоимости

продукции, работ и услуг

1. Подходы к формированию себестоимости продукции, работ и услуг в системе управленческого учета. Виды себестоимости

В системе финансового и управленческого учета подходы к формированию себестои­мости различны.

В управленческом учете порядок определения себестоимости жестко не регламентируется, так как себестои­мость формируется не для целей налогообложения, а для того, чтобы менеджеры имели всю информацию о величине издержек для принятия управленческих решений. Поэтому, в зависимости от того, какая управленческая задача решается, могут быть использованы различные методы расчета себестоимости.

В управленческом учете в себестоимость могут включаться даже те издержки, которые не предусмотрены положением о составе затрат.

Себестоимость, рассчитанная в системе финансового учета позволяет в конечном итоге определить прибыль для налогообложения, но при этом себестоимость отдельных изделий, работ и услуг показывается усредненной или вообще не показывается, так как для целей налогообложения точная информация об издержках по каждому носителю затрат не нужна. Однако организации и ее подразделениям требуются данные о структуре себестоимости для того, чтобы управлять издержками.

В отечественной практике учета в зависимости от того, какие издержки включаются в себестоимость, выделяют следующие виды себестоимости:

1) цеховая себестоимость (прямые материальные затраты + прямые трудовые затраты + общепроизводственные расходы);

2) производственная себестоимость (цеховая себестоимость + административно-управленческие расходы);

3) полная себестоимость (производственная себестоимость + коммерческие затраты).

Такой подход противоречит международным стандартам финансовой отчетности, в со­ответствии с которыми в производственную себестоимость включаются только производ­ственные издержки (прямые затраты + обще­производственные расходы).

Различают индивидуальную и среднеотраслевую себестоимость.

Индивидуальная себестоимость - это затраты конкретного предприятия по производ­ству и выпуску продукции.

Среднеотраслевая себестоимость - это средние по отрасли затраты по данному изделию, рассчитан­ные средневзвешенным способом из индивидуальной себестоимости по предприятиям отрасли.

Существует плановая и фактическая себестоимость.

В плановую себестоимость включаются максимально допустимые издержки на предприятии.

Фактическая себестоимость - это величина действительно затраченных средств на выпуск данного вида продукции.

2. Принципы формирования себестоимости продукции, работ и услуг в системе управленческого учета. Основные методы (системы) учета затрат на производство и калькулирования себестоимости

В управленческом учете, как правило, придерживаются тех же принципов, что и в финансовом учете:

1.  Научно-обоснованная классификация затрат на производство.

2.  Установление объекта учета затрат, объекта калькулирования и учетных единиц.

Во многих случаях объекты учета затрат и объекты калькулирования не совпадают.

Объект учета затрат - место их возникновения, виды и группы однородных продуктов.

Объект калькулирования (носитель затрат) - это виды продукции, работ и услуг, пред­назначенных для реализации.

В ряде случаев, например, в нефтяной, газовой промышленности, а также на предприятиях, которые работают по системе заказов, они совпадают. На предприятиях, где производственный процесс делится на переделы, они не совпадают.

Выбор учетной единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой про­дукции. Различают:

- натуральные единицы;

- условно-натуральные;

- единицы времени;

- единицы работы.

Из множества единиц выбирают одну как основную, при этом условно-натуральными единицами пользуются, в основном, для промежуточных расчетов.

3.  Выбор метода распределения косвенных расходов.

Данный выбор предприятием осу­ществляется самостоятельно, записывается в учетной политике и не меняется в течение отчетного финансового периода.

4.  Раздельный учет текущих затрат на производство продукции и капитальных вло­жений.

5.  Выбор метода учета затрат и калькулирования.

Под методом учета затрат и калькулирования понимается совокупность приемов до­кументирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение се­бестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции.

Общепринятой классификации нет, но наиболее распространенной является следующая:

1. В зависимости от полноты учета затрат:

1.1. Калькулирование полной себестоимости.

1.2. Калькулирование ограниченной себестоимости (система «директ-костинг»).

2. В зависимости от оперативности учета и контроля затрат:

2.1. Учет нормативных затрат (система нормативного учета, система «стандарт-кост»).

2.2. Учет фактических затрат.

3. В зависимости от объекта учета затрат:

3.1. Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости.

3.2. Попередельный метод и калькулирования себестоимости.

3.3. Позаказный метод и калькулирования себестоимости.

3. Соотношение понятий «учет затрат на производство» и «калькулирование»

Общепринятыми считаются следующие определения.

Калькулирование - составление калькуляции. Калькуляция - исчисление себестоимости единицы продукции, работ, услуг.

Учет затрат предполагает сбор информации об издержках предприятия, докумен­тальное оформление хозяйственных операций, связанных с производственными затратами. Относительно тождества этих понятий существует два мнения:

1)  учет затрат тождественен калькуляции;

2)  учет затрат и калькуляция - это различные понятия.

В отечественной практике учета преобладает первое мнение, и при этом калькулиро­вание считается завершающим этапом учета затрат.

В зарубежной практике учета существуют обе точки зрения.

В любом случае учет затрат первичен по отношению к калькулированию, и эти понятия имеют между собой тесную взаимосвязь и взаимозависимость.

Например: базой для расчета себестоимости единицы продукции, работы или услуги является информация, собранная в учете затрат, а калькулирование себестоимости, в свою очередь, определяется системой и организацией производственного учета.

Калькулирование можно разделить на 3 этапа:

1)  определение себестоимости всей продукции;

2)  определение себестоимости по каждому виду продукции.

3)  определение себестоимости единицы продукции.

На практике калькулирование является более сложным процессом и чередуется с про­изводственным учетом затрат, это связано с тем, что после распределения затрат основных цехов необходимо калькулировать продукцию вспомогательных цехов и при этом учесть предоставляемые взаимоуслуги.

4. Роль калькулирования в управлении производством

Ранее калькулирование имело одну цель - оценить запасы готовой продукции и полуфабрикатов собст­венного производства. Решение этой задачи необходимо для внутрипроизводственных це­лей, внешней отчетности и определения прибыли.

Существовавшие ранее системы калькулирования не давали информации для решения многих управленческих задач.

Современные системы калькулирования содержат информацию для решения традици­онных задач, а также таких управленческих задач, как:

1.  целесообразность дальнейшего выпуска продукции;

2.  установление оптимальной цены;

3.  оптимизация ассортимента выпускаемой продукции;

4.  целесообразность обновления действующей техники и технологии;

5.  оценка качества работы управляющего персонала предприятия в целом и отдельных подразделений;

6.  анализ отклонений фактической себестоимости от плановой или нормативной себестоимости;

7.  планирование;

8.  трансфертное ценообразование.

5. Учет материальных запасов.

5.1. Оценка материально-производственных запасов (МПЗ).

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобрете­ние, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ.

Фактическими затратами на приобретение МПЗ могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;

•  суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением;

•  таможенные пошлины и иные платежи;

•  вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;

•  затраты по заготовке и доставке запасов, включая расходы по страхованию;

•  начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческому кредиту); проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения МПЗ и начислены до их принятия к бухгалтерскому учету;

•  иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Фактическая стоимость МПЗ также определяется:

1) при их изготовлении силами организации — по фактически
затратам, связанным с производством;

2) при внесении в счет вклада в уставный (складочный) капитал
организации — исходя из их денежной оценки, согласованной с учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ;

3) в случае приобретения по договорам, предусматривающим
исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, по стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих переда­че, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых об­стоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогич­ных активов;

4) при получении организацией по договору дарения или без­возмездно — исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей рыночной стоимостью МПЗ понимается сумма де­нежных средств, которая может быть получена в результате прода­жи этих активов.

При всех способах поступления МПЗ в их фактическую себе­стоимость включаются также фактические затраты организации на доставку этих активов и приведение их в состояние, в котором они пригодны для использования.

В соответствии с ПБУ 5/01 при отпуске МПЗ в производство и ином выбытии их оценка (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) проводится одним из следующих способов:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

По каждой группе (виду) МПЗ в течение отчетного года применяется один способ оценки, который утверждается в учетной политике организации.

Первый способ применяется в отношении МПЗ, используемых организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Второй способ оценки материальных ресурсов традиционен отечественной учетной практики. Средняя себестоимость определяется по каждой группе (виду) запасов как частное от деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество.

Способ ФИФО (first in first out — FIFO) означает, что независимо но, какая партия материальных ценностей отпущена в производство, сначала их списывают по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т. д., пока не будет получен общий расход за месяц.

Оценка МПЗ на конец отчетного периода проводится в зависи­мости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т. е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестои­мости, или себестоимости первых по времени приобретений.

Применение способов средней себестоимости и ФИФО возмож­но либо исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), либо путем определения фактической себе­стоимости материальных ценностей в момент их отпуска (скользя­щая оценка). При взвешенной оценке в расчет включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц, а при скользящей оценке — количество и стоимость материа­лов на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Пример

Исходные данные

Поступление материала за месяц

Дата	Показатель	Количество единиц	Цена за единицу, руб.	Сумма, руб.
1.04 9.04 16.04 20.04 29.04	Остаток Поступило Поступило Поступило Поступило	10 25 15 30 20	7 10 12 13 15	70 250 180 390 300
Итого (поступило + остаток)	100	—	1190

Требуется произвести оценку расхода 70 единиц материала и остатка на складе по методам ФИФО и средней себестоимости.

Решение

1. Для взвешенной оценки

Расход материалов за апрель

Показатель	Количество единиц	Цена за единицу, руб.	Сумма, руб.
По методу ФИФО:
— первая партия	10	7	70
— вторая партия	25	10	250
— третья партия	15	12	180
— четвертая партия	20	13	260
Итого за месяц	70	-	760
По средней себестоимости:
— средняя себестоимость		1190 : 100 = 11,9
Итого за месяц	70	11,9	833

Остаток материалов на 1 мая