Налоги в таможенном союзе и едином экономическом пространстве (стр. 9 )

Вместе с тем инструментарий международного налогового планирования позволяет направлять финансовые потоки (прибыль) в страну, предусматривающую более льготный налоговый режим и лояльную налоговую политику (офшорные зоны <1>).

<1> Справочно. Под офшорной зоной понимается государство (его часть), на территории которого иностранные компании (нерезиденты) осуществляют операции с иностранными физическими или юридическими лицами (нерезидентами) в иностранной для этой страны валюте - при полном отсутствии вмешательства в их деятельность (или при условии минимального вмешательства) со стороны государства, создавшего офшорную зону.

Главным признаком офшорной зоны является закрытость реестров акционеров и директоров, освобождение нерезидентов, действующих на данной территории, от налогов или предоставление им налоговых льгот.

Офшорные зоны образовываются с целью привлечения на свою территорию зарубежных инвестиций и поощрения международного сотрудничества при минимальных затратах ресурсов.

В Республике Беларусь установлена весьма упрощенная модель налогообложения взаимоотношений с офшорными компаниями: любая оплата деньгами в пользу офшорной компании облагается "офшорным сбором" в размере 15%.

Механизм налогообложения доходов резидентов, получаемых от деятельности офшорных компаний, в которых они участвуют, содержится и в НК РК. При этом в значении термина "офшорная юрисдикция" употребляется термин "страна с льготным налогообложением". Если резиденту принадлежит прямо или косвенно 10% и более уставного капитала юридического лица - нерезидента или он имеет 10% и более голосующих акций этого юридического лица - нерезидента, которое, в свою очередь, получает доход в государстве с льготным налогообложением, часть прибыли юридического лица - нерезидента, определяемая исходя из доли участия резидента в уставном капитале такого юридического лица - нерезидента, относящаяся к резиденту, включается в его налогооблагаемый доход. Иностранное государство рассматривается как государство с льготным налогообложением, если в нем ставка налога составляет не более 1/3 ставки казахстанского налога или имеются законы о конфиденциальности финансовой информации или информации о компаниях, позволяющие сохранять тайну о фактическом владельце имущества или фактическом владельце дохода. К государствам с льготным налогообложением также относятся административно-территориальные части государств, перечень которых определяется Правительством РК.

Таким образом, национальным законодательством Республики Казахстан предусмотрены определенные условия для определения офшорности той или иной юрисдикции (например, если ставка налога составляет не менее 1/3 по сравнению с казахстанским аналогом).

Одновременно применяется официально утвержденный Постановлением Правительства РК от 01.01.2001 N 1318 Перечень иностранных государств с льготным налогообложением.

Данный Перечень сопоставим с Перечнем, утвержденным Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 108н.

Наличие списков, официально утверждаемых государствами в целях точного определения стран, юрисдикции которых относятся к офшорным, - распространенное явление. На практике это исключает спорные ситуации относительно офшорности или неофшорности той или иной юрисдикции.

Учитывая вышеизложенное, можно отметить: казахстанское законодательство подразумевает жесткий подход к администрированию деятельности резидентов через офшорные компании. Это выражается в установлении весьма низкого уровня процента владения резидентом долей в офшорной компании, при котором офшорная компания рассматривается как контролируемая резидентом Республики Казахстан, а также исключает возможность избежания уплаты налогов путем аккумулирования прибыли на счетах офшорных компаний.

На сегодня правила контролируемых иностранных компаний или подобное законодательство в Российской Федерации и Республике Беларусь полностью отсутствуют. В Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов какие-либо замечания по поводу правил контролируемых иностранных компаний отсутствуют. Тем не менее для предотвращения уклонения от налогообложения с использованием офшорных зон введение правил контролируемых иностранных компаний необходимо и в России, и Беларуси <1>.

<1> Дубовик мирового опыта по налогообложению контролируемых иностранных компаний // Налоги и налогообложение. 2010. N 11.

4.2. Основные направления гармонизации прямого

налогообложения в ТС и ЕЭП

В целях проведения единой согласованной налоговой политики в сфере регулирования прямого налогообложения необходимо решить следующие задачи:

- сблизить и унифицировать национальные налоговые системы;

- провести исследования межстрановой налоговой конкуренции, характера ее воздействия на объемы налоговых выплат, размеры инвестиций, движение капитала с целью обеспечения равных налоговых обязательств государств - членов ТС и ЕЭП;

- провести анализ действующих соглашений об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал;

- выработать единый (унифицированный) перечень государств и территорий (офшорных зон), предоставляющих льготный режим налогообложения;

- ввести эффективные методы контроля над трансфертным ценообразованием;

- разработать и применить эффективные способы и методы налогообложения транснациональных корпораций и субъектов хозяйственной деятельности, относящихся к естественным монополиям, создать равные условия для их деятельности;

- создать благоприятные условия для трудовой миграции (предусмотреть единые правила установления налогового резидентства, получения имущественных и социальных вычетов);

- повысить инвестиционную привлекательность экономик государств.

В целях создания равных условий для свободного движения капитала, услуг и трудовой миграции в рамках ЕЭП возникает необходимость построения единой системы взимания прямых налогов, направленной на обеспечение их совместимости, простоты и эффективности администрирования, снижение транзакционных издержек налогоплательщиков, содействие росту инвестиционной активности, выравнивание условий конкуренции между предприятиями-резидентами государств - членов ТС и ЕЭП путем создания максимально привлекательных налоговых процедур для налогоплательщиков.

Сложность вопросов о налогообложении юридических лиц - нерезидентов обусловливается тем, что каждый конкретный случай деятельности отдельного юридического лица и взимания с него налогов нуждается в индивидуальном рассмотрении, т. к. регулируется особым соглашением с той или иной страной, чьим резидентом является это юридическое лицо.

Проведенный обзор законодательства и международных договоров в области прямого налогообложения позволил также сделать общий вывод: эти вопросы нуждаются в дополнительном исследовании, поскольку от их урегулирования во многом зависит инвестиционная привлекательность государств - членов ТС и ЕЭП - приход на рынок иностранных инвесторов. Либерализация налоговых систем, объединение налогов и уменьшение их количества и ставок, упрощение для налогоплательщиков налоговых процедур, отмена многочисленных налоговых льгот позволят уменьшить уровень налоговых изъятий у налогоплательщиков, упростят их администрирование, увеличат объем налоговых поступлений и не приведут к сокращению доли доходов бюджета в ВВП.

В странах ЕС с развитой рыночной экономикой налоговые ставки действуют в условиях стабильной экономики. Если же говорить об условиях международной конкуренции, сейчас на мировом рынке особые преимущества имеют страны, проводящие рациональную и сдержанную налоговую политику. Они наиболее успешно продают свои товары и услуги на мировом рынке. За счет снижения доли налогового оппонента в издержках их производства они привлекают значительную долю международных инвестиций, поскольку инвесторы принимают свои решения, ориентируясь в т. ч. на размер налоговых ставок.

Таким образом, в целях развития экономического сотрудничества и расширения торгово-экономических отношений необходимо обеспечить равные условия конкуренции на товарных рынках ТС и ЕЭП, не допускать недобросовестную конкуренцию хозяйствующих субъектов (субъектов рынка), а также пресекать негативное влияние на конкуренцию на трансграничных рынках на территории государств.

5. НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ В ГОСУДАРСТВАХ - ЧЛЕНАХ ТАМОЖЕННОГО

СОЮЗА И ЕДИНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО ПРОСТРАНСТВА

В настоящее время в государствах - членах ТС и ЕЭП налоговый контроль регулируется национальными Налоговыми кодексами, а также целым рядом законов, специальными нормативными правовыми актами и нормами международного права.

Проанализируем законодательные акты государств - членов ТС и ЕЭП в сфере налогового контроля, определяющие его назначение, формы и методы.

5.1. Понятие и формы налогового контроля в Таможенном союзе

Во всех государствах ТС и ЕЭП национальное налоговое законодательство дает легальное определение налогового контроля - это деятельность налоговых органов по контролю над соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со ст. 64 НК РБ к формам налогового контроля в Республике Беларусь отнесены:

- налоговые проверки;

- опрос плательщиков и других лиц;

- осмотр движимого и недвижимого имущества;

- осмотр помещений и территорий, где могут находиться объекты, подлежащие налогообложению или используемые для извлечения дохода (прибыли);

- другие формы контроля.

Таким образом, налоговое законодательство Республики Беларусь не приводит исчерпывающего перечня форм налогового контроля.

С учетом требований ст. ст. 81 и 82 НК РБ к формам налогового контроля также можно отнести:

- проведение встречных налоговых проверок;

- создание налоговых постов;

- назначение инвентаризации имущества налогоплательщика;

- проведение контрольных закупок товарно-материальных ценностей и контрольного оформления заказов на выполнение работ, оказание услуг;

- личный досмотр физических лиц и досмотр находящихся при них вещей, документов, ценностей и транспортных средств.

В налоговом законодательстве Российской Федерации аналогично Республике Беларусь отсутствует исчерпывающий перечень форм налогового контроля. Так, в соответствии со ст. 82 НК РФ налоговый контроль в Российской Федерации проводится посредством:

- налоговых проверок;

- получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;

- проверки данных учета и отчетности;

- осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

- в других формах.

В Республике Казахстан в соответствии со ст. 556 НК РК налоговый контроль осуществляется в форме налоговой проверки и в иной форме государственного контроля.

В рамках форм налогового контроля осуществляются:

- учет исполнения налогового обязательства, обязанности по исчислению, удержанию и перечислению обязательных пенсионных взносов, исчислению и уплате социальных отчислений;

- контроль над соблюдением порядка применения контрольно-кассовых машин;

- контроль над подакцизными товарами;

- контроль при трансфертном ценообразовании;

- контроль над соблюдением порядка учета, хранения, оценки, дальнейшего использования и реализации имущества, обращенного (подлежащего обращению) в собственность государства;

- контроль над деятельностью уполномоченных государственных и местных исполнительных органов в части исполнения задач по осуществлению функций, направленных на исполнение налогового законодательства.

В рамках иной формы государственного контроля осуществляются:

- прием налоговых форм;

- камеральный контроль;

- мониторинг крупных налогоплательщиков;

- налоговое обследование.

Во всех государствах Таможенного союза в целях проведения налогового контроля национальным налоговым законодательством предусмотрены постановка на налоговый учет физических лиц и организаций и присвоение им идентификационного (учетного) номера.

5.2. Регистрационный учет налогоплательщиков

В целях реализации налогового контроля налогоплательщики всех государств - членов ТС подлежат постановке на учет в налоговом органе. Встать на налоговый учет должны любые лица, признаваемые налогоплательщиками, независимо от наличия обстоятельств, с которыми законодательство связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

В Республике Беларусь плательщики, за исключением иностранных организаций, подлежат постановке на учет в налоговом органе соответственно:

- по месту нахождения организации;

- по месту жительства физического лица;

- по месту нахождения недвижимого имущества - при приобретении физическими лицами, не имеющими места жительства в Республике Беларусь, права собственности, иных прав, при установлении ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество, находящееся на территории Республики Беларусь;

- по месту нахождения недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, части белорусского предприятия как имущественного комплекса - при выплате физическим лицом, не имеющим места жительства в Республике Беларусь, иностранной организации дохода в денежной или неденежной форме от отчуждения такого имущества;

- по месту нахождения белорусской организации - при выплате физическим лицом, не имеющим места жительства в Республике Беларусь, иностранной организации дохода в денежной или неденежной форме от отчуждения долей, паев (их части) в уставном фонде такой белорусской организации.

Постановку на учет указанных плательщиков осуществляет налоговый орган. Каждому плательщику присваивается единый по всем налогам, сборам (пошлинам), в т. ч. по таможенным платежам, учетный номер плательщика.

В Республике Казахстан учет налогоплательщиков ведется путем формирования государственной базы данных налогоплательщиков.

Формирование такой базы данных заключается в:

1) регистрации физического лица, организации, структурного подразделения организации в органах налоговой службы в качестве налогоплательщика;

2) регистрационном учете налогоплательщика:

- в качестве индивидуального предпринимателя, частного нотариуса, адвоката;

- по налогу на добавленную стоимость;

- в качестве электронного налогоплательщика;

- в качестве налогоплательщика, осуществляющего отдельные виды деятельности;

- по месту нахождения объекта налогообложения и (или) объекта, связанного с налогообложением.

Внесение сведений в государственную базу данных налогоплательщиков осуществляется налоговым органом после присвоения физическому лицу, организации, структурному подразделению организации идентификационного номера на основании сведений национальных реестров идентификационных номеров.

В Российской Федерации организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах (п. 1 ст. 83 НК РФ):

- по месту нахождения организации;

- по месту нахождения ее обособленных подразделений;

- по месту жительства физического лица;

- по месту нахождения принадлежащего этим лицам недвижимого имущества и транспортных средств;

- по иным основаниям.

Завершающим этапом процедуры постановки налогоплательщика на учет является присвоение ему идентификационного номера. Этот номер является единым на всей территории Российской Федерации по всем видам налогов и сборов.

Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, вправе не указывать ИНН в представляемых в налоговые органы декларациях, заявлениях или иных документах.

При этом они могут указать свои персональные данные, предусмотренные п. 1 ст. 84 НК РФ (п. 7 ст. 84 НК РФ).

5.3. Виды налоговых проверок

В государствах - членах ТС выделяют следующие виды налоговых проверок.

В Республике Беларусь осуществляются налоговые проверки, которые делятся на камеральные и выездные.

Выездные налоговые проверки, в свою очередь, могут быть комплексными, рейдовыми, тематическими и встречными.

Кроме того, налоговыми органами осуществляется проверка финансово-хозяйственной и иной деятельности организаций и физических лиц, в процессе которой устанавливаются законность и достоверность совершаемых хозяйственных и финансовых операций по одному или нескольким взаимосвязанным направлениям деятельности юридических и физических лиц, а также соблюдение ими иного законодательства, за исключением контроля, в процессе которого осуществляется правильность исчисления и уплаты налогов.

В ходе проверки финансово-хозяйственной деятельности налоговые органы проверяют выполнение организациями, индивидуальными предпринимателями, а также физическими лицами установленного законодательством порядка:

- обязательной продажи части валютной выручки;

- выдачи лицензий и осуществления деятельности, на которую требуется получение специального разрешения (лицензии);

- расчетов между субъектами предпринимательской деятельности;

- обращения нефтяного жидкого топлива в Республике Беларусь;

- правил ведения кассовых операций;

- производства и оборота алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции и непищевого этилового спирта;

- производства и оборота табачного сырья и табачных изделий;

- маркировки товаров контрольными (идентификационными) знаками;

- получения и целевого использования иностранной безвозмездной помощи, а также имущества и средств, полученных от реализации такой помощи, международной технической помощи, предоставления и использования безвозмездной (спонсорской) помощи;

- учета и использования бланков строгой отчетности.

В целях сокращения числа проверок одного и того же плательщика (иного обязанного лица) налоговые органы, как правило, совмещают проведение налоговой проверки с выездной проверкой финансово-хозяйственной и иной деятельности организаций и физических лиц.

Выездная налоговая проверка проводится путем изучения полноты и правильности отражения в бухгалтерском и (или) в налоговом учете налогоплательщика (иного обязанного лица) операций, оказывающих прямое или косвенное влияние на суммы налогов. В последующем определенные в ходе проверки фактические размеры сумм налогов сравниваются с суммами, отраженными налогоплательщиком (иным обязанным лицом) в декларациях (расчетах) и других документах, связанных с исчислением налогов, представлявшихся налоговому органу в течение периода, подвергающегося проверке.

При проведении комплексной выездной налоговой проверки подлежат изучению вопросы:

- уплаты (удержания и перечисления) в бюджет всех налогов, которые проверяемое лицо обязано уплачивать в соответствии с законодательством;

- выявления имущества и активов проверяемого лица, его дебиторской задолженности для взыскания за их счет налогов, сборов, пеней.

В ходе проведения тематической выездной налоговой проверки изучаются вопросы уплаты отдельных налогов, которые в соответствии с законодательством обязан уплачивать проверяемый налогоплательщик, а также другие вопросы, отнесенные законодательством к компетенции налоговых органов.

Встречная выездная налоговая проверка проводится в целях установления фактического отражения в бухгалтерском и (или) налоговом учете проверяемого лица финансово-хозяйственных операций, осуществлявшихся с другими налогоплательщиками, в отношении которых проводятся плановые либо внеплановые проверки.

Указанная проверка проводится путем сопоставления имеющихся у проверяемого лица записей, документов и фактических данных с соответствующими записями, документами и фактическими данными, находящимися у других плательщиков (иных обязанных лиц), от которых получены или которым выданы денежные средства, материальные ценности и документы.

Экземпляр документа, имеющийся у налогоплательщика, сравнивается с другим экземпляром этого документа, который находится у его контрагента.

Рейдовая налоговая проверка направлена на оперативное выявление нарушений актов законодательства, регулирующих экономические отношения, непосредственно в момент их совершения.

Целями такой проверки являются:

- контроль над соблюдением требований к ведению бухгалтерского учета, оформлению отдельных финансово-хозяйственных операций, осуществлением деятельности, непосредственно связанной с приемом наличных денежных средств при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг);

- установление фактов незарегистрированной предпринимательской деятельности либо деятельности, на занятие которой требуется специальное разрешение (лицензия), сбор оперативной информации, проверка заявлений и жалоб организаций и физических лиц.

В Республике Казахстан понятия, типы и виды налоговых проверок определены ст. 627 НК РК. В соответствии с указанной статьей налоговые проверки бывают двух видов: документальная проверка и хронометражное обследование.

В свою очередь, документальные проверки подразделяются на следующие виды: комплексная, тематическая и встречная.

Комплексная проверка проводится в отношении налогоплательщика (налогового агента) по вопросам исполнения налогового обязательства по всем видам налогов и других обязательных платежей в бюджет, полноты и своевременности исчисления, удержания и перечисления обязательных пенсионных взносов, полноты и своевременности исчисления и уплаты социальных отчислений.

Тематическая проверка проводится в отношении налогоплательщика (налогового агента) по вопросам:

- исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и (или) других обязательных платежей в бюджет;

- полноты и своевременности исчисления, удержания и перечисления обязательных пенсионных взносов, а также полноты и своевременности исчисления и уплаты социальных отчислений;

- трансфертного ценообразования;

- государственного регулирования производства и оборота отдельных видов подакцизных товаров;

- определения налогового обязательства по операциям с налогоплательщиком, признанным лжепредприятием на основании вступившего в законную силу приговора или постановления суда;

- определения налогового обязательства по сделке (сделкам), совершение которой (которых) признано судом осуществленным без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность;

- определения взаиморасчетов между налогоплательщиком (налоговым агентом) и его дебиторами;

- правомерности применения положений международных договоров (соглашений);

- подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату;

- возврата уплаченного подоходного налога из бюджета или условного банковского вклада на основании заявления нерезидента и международного договора об избежании двойного налогообложения;

- постановки на регистрационный учет в налоговых органах;

- наличия контрольно-кассовых машин и др.

В соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 627 НК РК тематическая проверка может проводиться одновременно по нескольким вопросам. Однако она не предусматривает проведения проверки исполнения налогового обязательства по всем видам налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Встречная проверка проводится в отношении лиц, осуществлявших операции с налогоплательщиком (налоговым агентом), в отношении которого органом налоговой службы проводится комплексная, тематическая проверка, с целью получения дополнительной информации о таких операциях для использования в ходе проверки указанного налогоплательщика.

Встречная проверка является вспомогательной по отношению к комплексной и тематической проверкам.

Хронометражное обследование - проверка, проводимая с целью установления фактического дохода налогоплательщика и фактических затрат, связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, за период, в течение которого проводится обследование.

Согласно национальному налоговому законодательству Республики Казахстан налоговые проверки бывают двух типов: плановые и внеплановые.

Плановые - комплексные и тематические проверки, осуществляемые согласно плану, ежегодно утверждаемому уполномоченным органом.

Внеплановые налоговые проверки осуществляются:

- по заявлению самого налогоплательщика (налогового агента);

- по основаниям, предусмотренным Уголовно-процессуальным кодексом Республики Казахстан;

- в случае представления налогоплательщиком (налоговым агентом) дополнительной налоговой отчетности за ранее проверенный налоговый период с целью проверки достоверности отраженных в ней сведений;

- в связи с реорганизацией путем разделения или ликвидацией юридического лица - резидента, структурного подразделения юридического лица - нерезидента;

- в связи с прекращением деятельности индивидуального предпринимателя, частного нотариуса, адвоката и др.

В Российской Федерации ст. 87 НК РФ определены следующие виды налоговых проверок: камеральные и выездные. Они проводятся налоговыми органами с целью осуществления контроля над соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства.

Кроме того, ФНС России вправе проводить проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (ст. 105.17 НК РФ).

Камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Контроль над правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды осуществляется:

- Пенсионным фондом РФ и его территориальными органами - в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в ПФР, и страховых взносов на обязательное медицинское страхование, уплачиваемых в ФФОМС;

- Фондом социального страхования РФ и его территориальными органами - в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачиваемых в ФСС РФ (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 01.01.2001 N 212-ФЗ).

Вышеназванные контролирующие органы проводят камеральные и выездные проверки плательщиков страховых взносов.

Камеральная проверка осуществляется на основе расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам и документов, представленных плательщиком страховых взносов, а также других документов о его деятельности, имеющихся у контролирующего органа (ст. 34 Закона N 212-ФЗ).

Выездная налоговая проверка проводится в отношении налогоплательщика (консолидированной группы налогоплательщиков) с целью осуществления контроля над правильностью исчисления и своевременностью уплаты одного или нескольких налогов, а также в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика.

Налоговый орган может провести и самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств организации по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.

Перечислим основные отличия выездных налоговых проверок от камеральных:

- выездная проверка по общему правилу проводится на территории (в помещении) налогоплательщика, а камеральная - по месту нахождения налогового органа;

- выездная проверка проводится на основании решения руководителя налогового органа (его заместителя). На осуществление камеральной проверки специальное решение руководителя налогового органа не требуется.

Территориальные органы Пенсионного фонда РФ и территориальные органы ФСС РФ проводят выездные проверки плательщиков страховых взносов совместно на основании разрабатываемых указанными органами ежегодных планов выездных проверок плательщиков страховых взносов (п. 3 ст. 33 Закона N 212-ФЗ).

5.4. Порядок планирования выездных проверок

В Республике Беларусь проведению проверки предшествует определенная подготовительная работа, в ходе которой проверяющие обязаны:

- с использованием компьютерной программы проанализировать представленные плательщиком налоговые декларации (расчеты) и бухгалтерские балансы (отчеты) с целью обнаружения несоответствия пропорций между взаимосвязанными видами налогов и объектами налогообложения, а также основными показателями финансово-хозяйственной деятельности плательщика (в т. ч. в динамике по отчетным периодам);

- проверить обоснованность применения льгот по налогам и отсутствие арифметических ошибок в представленных плательщиком налоговых декларациях (расчетах);

- проанализировать материалы рейдовых проверок, предыдущие акты выездных налоговых проверок в целях ознакомления с характером установленных ранее нарушений налогового законодательства, проверить полноту и своевременность выполнения плательщиком требований налоговых органов по устранению выявленных ранее нарушений;

- изучить нормативные правовые акты по организации хозяйственной деятельности, бухгалтерского и (или) налогового учета, определению налоговой базы и исчислению налогов, связанных с конкретной деятельностью проверяемого плательщика, а также типичные ошибки, выявляемые налоговыми органами в данной сфере деятельности;

- изучить в налоговом органе ответы и разъяснения, направленные в адрес плательщика в связи с поступавшими от него запросами;

- изучить информацию о регистрации кассовых суммирующих аппаратов, специальных компьютерных систем, билетопечатающих машин, таксометров, входных билетов, программ (буклетов);

- произвести выборку сведений в базах данных, имеющихся в налоговом органе, об операциях плательщика, подлежащего проверке;

- выяснить по данным Государственного реестра плательщиков сведения об организациях, учредителем (собственником) имущества которых выступают подлежащий проверке плательщик или учредители (собственники) имущества плательщика-организации;

- изучить представленные справки (сведения) о доходах физических лиц;

- информировать плательщика письменно либо по телефону о дате начала назначенной плановой выездной проверки и сообщить ему, что он имеет право до начала проверки представить налоговые декларации (расчеты) с внесенными изменениями и дополнениями.

На основании анализа вышеуказанных источников проверяющим разрабатывается программа проверки, предусматривающая дополнительный перечень вопросов, подлежащих проверке, а также период, подлежащий проверке, утверждаемый лицом, назначившим проверку.

В период подготовки проверяющим в установленном порядке оформляется предписание на проведение проверки, подписываемое руководителем налогового органа или его уполномоченным заместителем.

В Республике Казахстан проведению налоговой проверки предшествуют следующие мероприятия, осуществляемые налоговым органом:

- ознакомление с результатами порядка выбора на проверку и определение наиболее вероятных рисков нарушения законодательства в деятельности налогоплательщика;

- изучение и анализ всей имеющейся в органе налоговой службы информации о налогоплательщике, его филиалах и представительствах;

- изучение информации, предоставляемой налогоплательщиками, подлежащими мониторингу;

- ознакомление с материалами предыдущих налоговых проверок, характером имевших место ошибок и нарушений, предложениями по акту налоговой проверки и их исполнением;

- на основании лицевого счета налогоплательщика, имеющегося в налоговом органе, производится выборка данных о поступлении в бюджет сумм налогов и других платежей для сопоставления их с данными бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов о перечисленных в бюджет суммах налоговых платежей.

В Российской Федерации Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММ-3-06/333@ была утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок. Основная идея данной Концепции - придать процессу планирования выездных налоговых проверок открытый характер. Он должен быть построен на отборе налогоплательщиков для проведения выездного контроля по критериям риска совершения налогового правонарушения.

В качестве основных принципов планирования выездных проверок Концепцией названы:

- режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков;

- своевременное реагирование на признаки возможного совершения налоговых правонарушений;

- неотвратимость наказания в случае выявления нарушений;

- обоснованность выбора объектов проверки.

Подобная Концепция - редкое явление даже в мировой практике налогового контроля. Поэтому остановимся подробнее на анализе данного документа.

Так, согласно разд. 3 Концепции проводимый с целью отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей их деятельности содержит несколько уровней, в т. ч. анализ:

- сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;

- сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля над полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;

- показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий определить значительные отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных налогоплательщиком документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;

- факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.

Конечной целью анализа является выработка оптимальной стратегии предстоящей выездной налоговой проверки, обеспечивающей рациональное использование всех необходимых методов налогового контроля.

Концепция предусматривает проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по приведенным ниже критериям. В разд. 4 Концепции определено, что общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных проверок, могут являться:

- налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (по виду экономической деятельности);

- отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;

- отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;

- опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);

- выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ;

- неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы;

- отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год;

- построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели);