Налоговый кодекс Российской Федерации часть вторая (стр. 18 )

Внимание!

В НК РФ такое условие, как осуществление в налоговом периоде налогооблагаемых операций, для применения налоговых вычетов прямо не закреплено.

Тем не менее Минфин России еще в письме от 01.01.2001 N /23, ссылаясь на пункт 1 статьи 166 НК РФ, в соответствии с которым сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, разъяснял, что в случае, если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не исчисляет, то принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), оснований не имеется. В связи с этим указанные налоговые вычеты производятся не ранее того отчетного периода, в котором возникает налоговая база по налогу на добавленную стоимость.

Данную позицию Минфин России неоднократно подтверждал позднее (см., например, письма от 01.01.2001 N /642, от 01.01.2001 N /4 и от 01.01.2001 N /191).

В 2009 г. Минфин России дополнительно закрепил данную позицию.

Финансовое ведомство в письме от 01.01.2001 N /245 указало, что в случае если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не исчисляет, то принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) неправомерно.

При этом специалисты Минфина России скромно отметили, что направляемое мнение имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в данном письме.

Судебная практика, сформировавшаяся по рассматриваемому вопросу, придерживается именно другого понимания его разрешения.

При этом следует отметить, что при единообразии судебной практики существует несколько обоснований того, что вычет НДС можно применять и в случае неосуществления в налоговом периоде налогооблагаемых операций.

В Постановлении ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А41/1603-09 суд указал, что при отсутствии объекта налогообложения налоговая база равна нулю, что не препятствует применению вычета.

ФАС Московского округа в Постановлении от 01.01.2001 N КА-А40/1244-08 и ФАС Центрального округа в Постановлении от 01.01.2001 N А64-4677/07-19 отметили, что в силу статьи 174 НК РФ налогоплательщик обязан подавать декларацию (и, соответственно, определять налоговые обязательства) по итогам каждого налогового периода. Поэтому отсутствие в периоде операций, облагаемых НДС, не может являться основанием для отказа в применении вычетов.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 01.01.2001 N 14996/05 указал, что при соблюдении названных в статье 172 НК РФ условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Данная позиция поддерживается, например, в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 01.01.2001 N Ф04-3824/2009(9601-А70-42), ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 N А57-56/2009 и ФАС Северо-Кавказского округа от 01.01.2001 N А/2008-45/421.

Пример.

Суть дела.

По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость налоговый орган вынес решение, в котором отказал в возмещении НДС.

Налоговый орган полагает, что если налогоплательщик в налоговом периоде не исчисляет налоговую базу по НДС, то принимать к вычету суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), оснований не имеется. В связи с этим, поскольку налогоплательщиком в налоговой декларации не была отражена реализация приобретенных основных средств, налогоплательщик неправомерно заявил в данном налоговом периоде вычеты по НДС.

Налогоплательщик обжаловал решение налогового органа в арбитражный суд.

Позиция суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно правовой позиции, закрепленной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.01.2001 N 14996/05, при соблюдении условий пункта 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком по договору купли-продажи приобретено недвижимое имущество, состоящее из семи зданий.

Из исследования договора, счетов-фактур, платежных документов, книги покупок, актов по форме ОС-1, актов департамента земельных ресурсов, инвентарных карточек, оборотно-сальдовых ведомостей, материалов встречной проверки контрагента, свидетельств государственной регистрации права следует, что в рамках указанного договора налогоплательщик перечислил на расчетный счет контрагента денежные средства; переход права собственности спорного недвижимого имущества подтверждается свидетельствами государственной регистрации права, выданными Главным управлением Федеральной регистрационной службы по г. Москве; приобретенные здания переданы налогоплательщику на основании актов по форме ОС-1 и приняты им к учету в качестве основного средства; материалами встречной проверки контрагента налогоплательщика подтверждено отражение контрагентом реализации указанных зданий в бухгалтерской и налоговой отчетности.

В данной правовой ситуации налогоплательщиком выполнены условия статей 171, 172 НК РФ для получения права на налоговый вычет по уточненной налоговой декларации при отсутствии реализации налогоплательщиком указанных основных средств.

Решение налогового органа является недействительным.

(По материалам Постановления ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А40/8054-09.)

Отметим, что налоговые органы в своей позиции единообразны.

Управление ФНС России по г. Москве в письме от 01.01.2001 N 16-15/021505 отметило, что законодательство не связывает право применения налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) с непосредственной реализацией этих товаров (работ, услуг) в соответствующем налоговом периоде.

Применение налоговых вычетов при отсутствии у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде сумм налога, исчисленных к уплате в бюджет согласно статье 166 НК РФ, законодательством не предусмотрено.

Следовательно, налогоплательщик не имеет права в текущем налоговом периоде на вычет сумм НДС при отсутствии у него в налоговом периоде операций, которые облагаются НДС, и (или) поступлений денежных средств, увеличивающих налоговую базу.

Таким образом, указанные налоговые вычеты производятся не ранее того отчетного периода, в котором возникает налоговая база по НДС.

Как видно из изложенного, по мнению Минфина России и налоговых органов, применение вычета по НДС в налоговом периоде, в котором налогоплательщик не осуществлял налогооблагаемые операции, неправомерно. Противоположную позицию налогоплательщику придется доказывать в суде.

Внимание!

Согласно письму Минфина России от 01.01.2001 N /24 на основании п. п. 7 и 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2001 N 914, счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок, ведение которой необходимо в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ. Положениями указанной статьи НК РФ предусмотрено, что вычеты налога на добавленную стоимость производятся только при наличии счетов-фактур.

Таким образом, в случае если счет-фактура выставлен продавцом в одном налоговом периоде, а получен покупателем в следующем налоговом периоде, то вычет суммы налога следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получен.

ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 01.01.2001 N А18-58/2009 пришел к выводу о том, что на основании счета-фактуры вычет НДС может быть применен в том налоговом периоде, когда с учетом оплаты и принятия к учету товара (работы, услуги) счет-фактура зарегистрирован в книге покупок, а сами по себе факты оплаты товаров (работ, услуг) с налогом на добавленную стоимость, принятие их к учету (оприходование) в отсутствие надлежаще оформленных счетов-фактур не дают налогоплательщику - покупателю товаров (работ, услуг) права на налоговые вычеты в соответствующем налоговом периоде в силу прямого на то указания в п. 1 ст. 172 и п. 2 ст. 169 НК РФ.

Однако есть и другая точка зрения.

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 01.01.2001 N А/2009 пришел к выводу о том, что вычеты по спорным счетам-фактурам налогоплательщик должен был заявить в периоде совершения хозяйственных операций, так как НК РФ предоставляет возможность возмещения налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленного в связи с реализацией товаров (работ, услуг), применительно к определенному налоговому периоду.

Статья 173. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет

Комментарий к статье 173

Сумма налога, которую необходимо уплатить в бюджет, представляет собой разницу между общей суммой НДС, исчисленной по итогам налогового периода, и суммой налоговых вычетов. Следовательно, "входной" НДС подлежит возмещению налогоплательщику в том случае, если сумма налоговых вычетов превышает общую сумму исчисленного им налога.

Посредник, не являющийся плательщиком НДС, обязан выставить покупателю счет-фактуру с выделением суммы налога от своего имени, если доверитель находится на общей системе налогообложения. Обязанности уплатить указанный в таком счете-фактуре налог в бюджет у посредника не возникает (см., например, письмо Минфина России от 01.01.2001 N /98).

Согласно официальной позиции лицо, получившее счет-фактуру с выделенной суммой налога на добавленную стоимость от лица, не являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость, не вправе принять к вычету такую сумму налога.

Так, Минфин России в письме от 01.01.2001 N /126 говорит об отсутствии оснований для принятия к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным организациями, применяющими УСН. Финансовое ведомство отмечает, что в соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением действующего порядка, не являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету. Следовательно, налог на добавленную стоимость в счетах-фактурах, выставленных при реализации товаров (работ, услуг) организацией, применяющей УСН и не исполняющей обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, предусмотренных ст. 174.1 НК РФ, а также не осуществляющей реализацию товаров (работ, услуг) от своего имени на основании договора комиссии или агентского договора, к вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг) не принимается.

В письме от 01.01.2001 N /516 Минфин России указывает на то, что в случае выставления организацией или индивидуальным предпринимателем, применяющими УСН, покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав) счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость у покупателя эта сумма налога к вычету не принимается на основании п. 2 ст. 169 НК РФ, в соответствии с которым счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением действующего порядка, не являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету.

В официальном письме ФНС России от 01.01.2001 N 03-1-03/1925 "О порядке выставления счета-фактуры" поддерживаются изложенные выводы. В частности, налоговый орган указывает на то, что в этой связи организации, применяющие УСН, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) составлять и выставлять счета-фактуры не должны.

Следовательно, в случае выставления организацией, применяющей УСН, покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость вся сумма налога, указанная в этом счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет.

При этом права на вычет налога на добавленную стоимость, предъявленного по такому счету-фактуре, по приобретенным покупателем товарам (работам, услугам) у налогоплательщика налога на добавленную стоимость (покупателя) не возникает, так как на основании п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщиком налога на добавленную стоимость (продавцом), в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ налогоплательщику налога на добавленную стоимость (покупателю) при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В связи с этим суммы налога, предъявленные налогоплательщиком, применяющим УСН, налогоплательщику налога на добавленную стоимость вычетам не подлежат, так как лицо, применяющее УСН, первоначально не признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость. Кроме того, по п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В п. 5 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика налога на добавленную стоимость.

Таким образом, в счете-фактуре продавца, не являющегося налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, не могут быть правильно отражены показатели, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ.

Подобные выводы изложены в письме ФНС России от 01.01.2001 N ММ-6-03/404@ "Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по косвенным налогам".

Ранее Минфин России придерживался обратной позиции о возможности принятия налога на добавленную стоимость к вычету плательщиками налога на добавленную стоимость по счету-фактуре, полученному от лица, применяющего УСН (см. письмо Минфина России от 01.01.2001 N /149).

Суды также указывают на возможность принятия к вычету налога на добавленную стоимость по счету-фактуре, выставленному плательщиком единого налога, уплачиваемого при применении УСН.

Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 01.01.2001 N КА-А40/8482-09, принимая решение в пользу налогоплательщика, руководствовался положениями п. 5 ст. 173, ст. ст. 169, 171, 172, 210, 54, 227, 218 НК РФ и исходил из того, что предприниматель правомерно приняла к вычету суммы НДС, предъявленные ей поставщиком; имела право на получение стандартного налогового вычета в соответствии с заявлением. Сторону налогоплательщика также принял ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 01.01.2001 по делу N А79-1993/2007.

Так, по мнению налогового органа, поставщик применяет УСН, поэтому выставленные им счета-фактуры с выделением сумм налога на добавленную стоимость не могут служить основанием для применения налогоплательщиком налоговых вычетов. Налоговый орган указывает, что спорные суммы налога на доходы физических лиц доначислены правомерно, поскольку налогоплательщик не представил доказательств излишнего перечисления налога в бюджет. Таким образом, счета-фактуры должны содержать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции, ее участниках и подписываться уполномоченными на это лицами.

Суд установил, что налогоплательщик представил в судебное заседание исправленные счета-фактуры, подписанные ликвидатором (ранее являвшимся директором) поставщика. Претензий к содержащимся в них сведениям у налогового органа не имеется.

Суд, исследовав и оценив документы, пришел к выводу о том, что они составлены с соблюдением требований НК РФ, содержат полную и достоверную информацию о хозяйственных операциях, подтверждают их, поэтому могут являться основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Ссылка налогового органа на то, что поставщик применяет УСН, поэтому его счета-фактуры не являются основанием для применения налоговых вычетов, отклоняется как несостоятельная.

Судом установлено, что в спорных счетах-фактурах сумма налога на добавленную стоимость выделена отдельной строкой.

Таким образом, на поставщика возлагается обязанность перечислить полученную сумму налога в бюджет, т. е. оснований для непринятия счетов-фактур, выставленных данной организацией, у налогового органа не имелось.

В Постановлении от 01.01.2001 N А19-4782/08-57-Ф02-5536/08, А19-4782/08-57-Ф02-6112/08 (Определением ВАС РФ от 01.01.2001 N ВАС-3855/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) ФАС Восточно-Сибирского округа признал правомерным довод налогоплательщика о том, что обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган, не могут служить причиной для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, поскольку налогоплательщиком соблюдены все условия, установленные налоговым законодательством для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Суд указал, что обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Суд установил, что основанием отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость по счету-фактуре, выставленному поставщиком, налоговый орган указал применение данным поставщиком УСН и отсутствие у него обязанности по уплате налога на добавленную стоимость по операциям реализации товаров налогоплательщику. В связи с этим налоговый орган считает, что отсутствует реальный источник для возмещения из бюджета налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных данным поставщиком.

При рассмотрении дела суд также установил, что указанным поставщиком в адрес налогоплательщика был выставлен счет-фактура, стоимость приобретенного товара (фанерное сырье, пиловочник, балансы хвойные) оплачена налогоплательщиком с учетом налога на добавленную стоимость.

Таким образом, суд пришел к выводу, что поскольку поставщик, выставив счет-фактуру с выделением в нем отдельной строкой налога на добавленную стоимость, на основании п. 5 ст. 173 НК РФ должен уплатить предъявленную в счете-фактуре сумму налога, а налогоплательщик, оплатив стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость, вправе заявить сумму налога к вычету и возмещению, в связи с чем суд признал необоснованным отказ в возмещении налога на добавленную стоимость по счету-фактуре, выставленному данным поставщиком.

К подобным выводам пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 01.01.2001 N А/07-Ф02-3580/08, а также ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 01.01.2001 N Ф04-2122/2009(4284-А27-25).

В Постановлении от 01.01.2001 N КА-А41/6731-09 ФАС Московского округа проверил жалобу налогового органа, в которой ставится вопрос об отмене судебных актов в связи с тем, что налогоплательщиком в нарушение п. п. 2, 5 ст. 169 НК РФ предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость по счету-фактуре, выставленному поставщиком неправомерно, поскольку контрагент находится на УСН.

Суд не принял довод налогового органа о неправомерности предъявления налогоплательщиком налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по спорному счету-фактуре, полученному налогоплательщиком от поставщика, находящегося на УСН.

Как указывал налоговый орган, поставщик налогоплательщика применял УСН и в нарушение пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ и п. 3 ст. 169 НК РФ выставил налогоплательщику счет-фактуру, в котором указана сумма налога на добавленную стоимость, поэтому в соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ должен уплатить полученные суммы налога в бюджет.

Суд указал, что ненадлежащее исполнение или неисполнение контрагентом обязанностей по уплате налогов не влияет на право покупателя на налоговые вычеты, если представленные в инспекцию документы для применения указанного вычета соответствуют требованиям НК РФ. Законодательство о налогах и сборах не возлагает на налогоплательщика осуществление контрольных функций по уплате налога на добавленную стоимость его контрагентом, поскольку эти действия относятся к деятельности налогового органа.

В Постановлении от 01.01.2001 N Ф09-1135/08-С2 ФАС Уральского округа, разрешая спор по вопросу отказа в предоставлении налоговых вычетов по контрагентам, применяющим УСН, указал, что согласно п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг). Таким образом, налоговый орган в соответствии с данной нормой вправе потребовать от поставщика уплаты налога в бюджет.

При этом суд отметил, что указанные обстоятельства не могут являться правовыми основаниями для отказа в вычете налогоплательщику, которым соблюдены порядок и условия его применения.

В Постановлении от 01.01.2001 по делу N А/2008360/28 ФАС Центрального округа отклонил довод налогового органа о том, что поскольку поставщик применял УСН и не являлся плательщиком НДС, то налогоплательщик не вправе производить налоговые вычеты по расчетам с данным поставщиком. В счете-фактуре и акте выполненных работ (капитальный ремонт кровли цехов) подписи от имени руководителя общества выполнены не самим руководителем, а другим лицом, что подтверждается проведенной почерковедческой экспертизой.

При этом суд указал, что выставление контрагентом налогоплательщика, не являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость в связи с применением УСН, счета-фактуры с выделением суммы налога не влияет на право такого налогоплательщика на налоговый вычет данной суммы налога, поскольку в силу п. 5 ст. 173 НК РФ в данном случае обязанность по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость возложена на лицо, применяющее УСН.

В Постановлении от 01.01.2001 по делу N А/2008-С5-23 ФАС Северо-Кавказского округа также отклонил довод налогового органа о том, что применение УСН контрагентом предпринимателя, выставившим обществу счета-фактуры с выделенным налогом на добавленную стоимость, является основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость.

В Постановлении от 01.01.2001 N КА-А41/4585-09 ФАС Московского округа признал необоснованной жалобу налогового органа о том, что, поскольку продавец выставил в адрес налогоплательщика счета-фактуры с включением в них сумм налога на добавленную стоимость, при этом контрагент применяет УСН и согласно ст. 346.11 НК РФ не признается плательщиком налога на добавленную стоимость, инспекцией сделан вывод о неправомерности включения сумм налога на добавленную стоимость в выставленных счетах-фактурах.

Суд установил, что товар (дизельное топливо) был получен налогоплательщиком, принят на учет на основании товарных накладных, которые были представлены в налоговый орган для проверки и в материалы дела. Претензий к форме и содержанию данных документов налоговый орган не имеет, следовательно, налогоплательщик правомерно принял к вычету НДС по спорному счету-фактуре.

Подобная позиция изложена в Постановлениях ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А40/1255-09, от 01.01.2001 N КА-А40/5476-08, от 01.01.2001 N КА-А40/193-08, от 01.01.2001, 18.09.2007 N КА-А40/9401-07, ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 по делу N А05-9040/2007, ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.01.2001 N А/07-Ф02-163/08 (Определением ВАС РФ от 01.01.2001 N 7156/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Следует также отметить, что подобную позицию суды принимают и в отношении принятия к вычету налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным плательщиками ЕНВД и ЕСХН.

Внимание!

На практике существуют споры о том, является ли налогоплательщик, не являющийся плательщиком НДС и выставивший контрагенту счет-фактуру с выделением суммы данного налога, но не представивший налоговую декларацию по НДС, субъектом правонарушения, предусмотренного статьей 119 НК РФ.

Судебная практика по данному вопросу сходится во мнении, что данный субъект не может быть привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 01.01.2001 N Ф09-247/08-С3, ФАС Центрального округа от 01.01.2001 N А7/94/28).

Пример.

Суть дела.

Налогоплательщик (индивидуальный предприниматель) находился на упрощенной системе налогообложения, однако при реализации товаров выставлял счета-фактуры с выделением в них сумм НДС, которые уплачены покупателями в составе стоимости товара.

Перечисленные обстоятельства послужили основанием для привлечения налоговым органом налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ и начисления в связи с этим соответствующих пеней.

Считая, что решение налогового органа не соответствует нормам материального права, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании решения недействительным.

Позиция суда.

Согласно положениям подпунктов 1 и 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом от 01.01.2001 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Исходя из пункта 5 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Пунктом 5 статьи 174 НК РФ установлено, что налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик обязан был перечислить суммы НДС, отраженные в счетах-фактурах.

Вместе с тем субъектом правонарушений, предусмотренных пунктами 1 и 2 статьи 119 НК РФ, является только налогоплательщик.

Поскольку предприниматель не являлся плательщиком НДС, он не мог быть привлечен к ответственности на основании статьи 119 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В связи с тем что налогоплательщик не являлся плательщиком НДС, он также не мог быть обязан выплачивать пени, начисленные по неуплаченной сумме данного налога.

Таким образом, заявление налогоплательщика подлежит удовлетворению.

(По материалам Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.01.2001 N А58-7228/07-Ф02-708/08.)

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 01.01.2001 N Ф08-177/08-169А суд указывает, что у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, поскольку ответственность за непредставление в налоговый орган по месту учета декларации в установленный налоговым законодательством срок предусмотрена только налогоплательщикам. Данная правовая позиция поддержана Определением ВАС РФ от 01.01.2001 N 5927/08.

Статья 174. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет

Комментарий к статье 174

Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 104н утверждена форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядок ее заполнения.

При представлении декларации впервые номер корректировки - "0". При представлении уточненной декларации ставятся номера "1" и т. д., в зависимости от номера корректировки.

Код "400" показывает, что декларация представляется по месту постановки на учет налогоплательщика.

Подпись руководителя организации (индивидуального предпринимателя) или представителя налогоплательщика проставляется на всех страницах.

При заполнении декларации организациями указывается построчно фамилия, имя и отчество руководителя организации полностью (в поле "фамилия, имя, отчество"), ставится его подпись (в месте, отведенном для подписи), которая заверяется печатью организации и проставляется дата подписания.

При заполнении декларации индивидуальными предпринимателями ставится подпись индивидуального предпринимателя в месте, отведенном для подписи, и дата подписания.

В графах 3 и 5 по строке 070 отражаются суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (за исключением сумм оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиками, определяющими момент определения налоговой базы в соответствии с пунктом 13 статьи 167 Кодекса) и соответствующие суммы налога.

По строке 070 правопреемником (правопреемниками) также отражаются суммы авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, полученных в порядке правопреемства от реорганизованной (реорганизуемой) организации.

В графах 3 и 5 по строке 080 отражаются суммы, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), увеличивающие налоговую базу согласно статье 162 Кодекса, и суммы налога по соответствующей налоговой ставке.

В графе 5 по строке 090 и в том числе в графе 5 по строке 100 отражается сумма налога, предъявленная при приобретении товаров (работ, услуг) и ранее правомерно принятая к вычету, подлежащая восстановлению при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов.

В графе 3 по строке 150 отражается сумма налога, предъявленная покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежащая вычету у покупателя в соответствии с пунктом 12 статьи 171 и пунктом 9 статьи 172 Кодекса.

В графе 3 по строке 200 продавцом отражаются суммы налога, исчисленные с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), предстоящей передачи имущественных прав, и отраженные в строке 070 раздела 3 декларации, принимаемые к вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с пунктом 6 статьи 172 Кодекса; для реорганизованной (реорганизуемой) организации - после перевода долга на правопреемника (правопреемников) в соответствии с пунктом 1 статьи 162.1 Кодекса.

В графе 3 по строке 210 налогоплательщиком отражается подлежащая вычету сумма налога, фактически перечисленная им в бюджет в качестве покупателя - налогового агента в порядке, определенном пунктами 1, 3 - 5 статьи 174 Кодекса, при выполнении условий, установленных пунктом 3 статьи 171, пунктом 4 статьи 173 Кодекса, и отраженная по строке (строкам) 060 раздела 2 декларации, по принятым к учету товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для выполнения операций, являющихся объектом налогообложения налогом.