Оценка внеоборотных активов, предмет исследования — виды оценки по видам внеоборотных активов (стр. 6 )

При поступлении объекта по договору дарения в оценке ничего не поменялось. Что касается поступления актива по договору мены или в качестве взноса в уставный капитал, то имеют место некоторые изменения. Сопоставим способы оценки, предложенные РПБУ, проектным ПБУ и МСФО (табл. 9).

Таблица 9

Различие подходов к формированию первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов в действующем и проектном ПБУ и МСФО

№	РПБУ	Проект РПБУ	МСФО
1	Поступление в результате обмена
Первоначальная стоимость: -стоимость ценностей, которая устанавливается исходя из цены, по которой организация обычно в сравнимых обстоятельствах определяет стоимость аналогичных ценностей  -стоимость, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты (если не удалось определить первую)	Первоначальная стоимость: -текущая рыночная стоимость переданного актива -текущая рыночная стоимость поступившего актива, если она более очевидна, чем первая -балансовая стоимость переданного актива, если нет возможности определить ни одну из первых двух	Себестоимость: -справедливая стоимость переданного актива -справедливая стоимость поступившего актива, если она более очевидна, чем первая -балансовая стоимость переданного актива, если нет возможности определить ни одну из первых двух или операция не носит коммерческого содержания
2	Объект получен в качестве взноса в уставный капитал
Первоначальная стоимость - денежная оценка, согласованная учредителями	Первоначальная стоимость: -текущая рыночная стоимость на дату признания	Себестоимость - справедливая стоимость на дату взноса

Очевидно, что проект ПБУ практически полностью совпадает с МСФО 16 в этой части, единственное отличие - вместо понятия справедливой стоимости используется текущая рыночная стоимость, что по сути – одно и то же.

Остановимся на последующей оценке основных средств (табл. 10).

Таблица 10

Сравнительный анализ последующей оценки основных средств по проектному и действующему ПБУ «Учет основных средств»

№	Последующая оценка	РПБУ	Проектное ПБУ
1	Проведение теста на обесценение	Нет	По желанию компании она может этот тест проводить, руководствуясь IAS 36
2	Модели последующей оценки основных средств	-погашение стоимости посредством начисления амортизации -модель учета по переоценённой стоимости	-погашение стоимости посредством начисления амортизации -модель учета по переоценённой стоимости
2.1	Модель учета, при которой имеет место погашение стоимости посредством начисления амортизации	Стоимость объекта= первоначальная стоимость –накопленная амортизация	Стоимость объекта=первоначальная стоимость–накопленная амортизация - убытки от обесценения (если тест на обесценение проводится)
2.2	Модель учета по переоценённой стоимости	Стоимость= восстановительная стоимость - накопленная амортизация	Стоимость= текущая рыночная стоимость-накопленная амортизация (с учетом требований к расчету амортизации при проведении переоценки)-убытки от обесценения (если тест на обесценение проводится)

В проектном ПБУ появляется тест на обесценение, который компания может проводить в соответствии с IAS 36. Это сближает проект с Международными стандартами. Но при этом компания сама может выбрать: проводить этот тест в отношении своих основных средств или нет, то есть российские стандарты постепенно сближаются с международными.

Выбытие активов по-прежнему будет производиться по балансовой стоимости.

Фактически с введением этого ПБУ бухгалтерам по учету основных средств придется освоить международные принципы учета, поскольку новое ПБУ существенно приблизит российский учет к международному.

Проанализируем проектное ПБУ с применением SWOT - анализа (табл. 11).

Таблица 11

SWOT - анализ введения проектного ПБУ

Преимущества: -Сокращение затрат для компаний, ведущих дополнительно учет в соответствии с МСФО на проведение трансформации отчетности, поскольку принципы учета почти соответствуют международным ; -Балансовая стоимость основных средств, отраженная в отчетности компаний ближе к реальной стоимости; -Дополнительный контроль за затратами при создании объектов на предприятии

Возможности: -Компании будет легче впоследствии переходить на МСФО; -Привлечение иностранных инвесторов, которым новая отчетность более понятна, поскольку они знакомы с международными принципами учета; -Усиление контроля за затратами при создании объектов на предприятии, что может привести также к оптимизации затрат

Недостатки: -Компании придется вносить изменения в учетную политику; -Компании придется проводить переобучение бухгалтеров, занимающихся учетом основных средств, поскольку для применения нового ПБУ фактически потребуются знания международного учета; -Компании придется  в большем количестве случаев определять рыночную стоимость (возникают дополнительные затраты на оценщика); -Увеличение объемов работы для бухгалтеров компаний, которые постоянно создают ОС хозяйственным способом ( в работу войдет сверка понесенных затрат с нормативами)

Угрозы: -У части бухгалтеров, не знакомых с международными стандартами) из-за существенных отличий от текущего законодательства возникнут проблемы с пониманием нового ПБУ; -Возникновение препятствий по применению нового стандарта в результате противоречий, возникающих между ним и существующим законодательством в области бухгалтерского учета

Очевидно, что выгоду получат компании, которые уже ведут учет по МСФО: квалифицированные специалисты уже имеются, все нормативы утверждены, и учет по российским стандартам почти полностью будет совпадать с учетом по международным стандартам. Также выигрывают компании, которые только собираются вести учет по МСФО: всё равно им придется столкнуться с большинством перечисленных трудностей, но при этом впоследствии бухгалтерам будет легче: учет основных средств сразу и по российским, и международным стандартам сможет вести 1 бухгалтер.

1.2.2 Оценка финансовых вложений

К внеоборотным активам, кроме нематериальных активов и основных средств, относятся ещё и долгосрочные финансовые вложения. По ПБУ к финансовым вложениям относятся государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги с определенной датой и стоимостью погашения, вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования29. Но поскольку нас интересуют именно долгосрочные финансовые вложения, то имеет смысл рассматривать финансовые вложения, срок которых превышает 1 год и исключить уступки права требования.

В МСФО отсутствует определение долгосрочных финансовых вложений. Вместо него используется понятие финансового инструмента. Однако понятие финансового инструмента намного шире, поскольку включает не только финансовые активы, но и финансовые обязательства. В данном исследовании нас  интересуют именно финансовые активы, поэтому остановимся на их рассмотрении.

До введения IFRS 9 понятие финансового актива разбивалось на 4 категории, и от того, в какую категорию попадает актив, зависел способ его оценки30.

Первая категория носила название финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка. К ним относились финансовые активы, предназначенные для торговли и /или учитываемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток по причине того, что такой подход соответствовал задокументированной предприятием стратегии управления рисками или инвестиционной стратегии предприятии. Если проводить аналогии с ПБУ, то к ним можно было отнести, например, вклады в уставные капиталы других организаций, но только если их акции котировались на рынке и их справедливая стоимость могла быть оценена надежно. Также, если это обеспечивало более уместную информацию о финансовых вложениях, то к ним могли быть отнесены практически все ценные бумаги организаций, государства и муниципалитетов, котируемые на рынках ценных бумаги.

Ко второй категории относились инвестиции, удерживаемые до погашения. Для того, чтобы отнести финансовый актив к этой категории, предприятие должно было выбрать относительно него стратегию удержания до погашения. Отличительной особенностью этих финансовых активов являлось наличие фиксированных и отделимых платежей и фиксированного срока погашения. В качестве примера таких активов можно рассмотреть облигации, которые предприятие планирует держать до погашения.

Третья категория была представлена выданными займами и дебиторской задолженностью. Это непроизводные финансовые активы с фиксированными и определенными платежами, которые не котируются на рынке.

К четвертой группе – группе финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи - относились все остальные финансовые активы, которые имелись у предприятия, но не попадали ни под одну из предшествующих классификаций. Например, инвестиции в долевые инструменты, которые не имели  рыночных котировок, как правило, числились в данной группе.

С введением IFRS 9 осталось 2 категории. Актив может быть классифицирован как оцениваемый впоследствии по справедливой (1 группа) или по амортизированной (2 группа) стоимости31. Под справедливой стоимостью будем понимать цену, которая была получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательств в условиях операции, осуществляемой на организованном рынке, между участниками рынка на дату оценки. Под амортизированной стоимостью – величину, в которой финансовые активы или обязательства оцениваются при первоначальном признании, за вычетом выплат в погашение основной умы долга, уменьшенную  или увеличенная на сумму накопленной амортизации разницы между первоначальной стоимостью и суммой погашения за вычетом суммы уменьшения на обесценение и безнадежную задолженность.