Новое в учете ОС, МПЗ, НМА (стр. 3 )

П. 6 этой же статьи уточняет, что для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Эти правила открывают налогоплательщику интересные возможности. В особенности в отношении тех объектов, которые прямо не поименованы в классификации основных средств. Ориентируясь на техническую документацию к объекту, налогоплательщик может установить срок полезного использования для объекта менее года и тем самым независимо от его стоимости и назначения обеспечить его учет в составе оборотных активов.

Пример:

Организация заказала рекламному агентству подготовку рекламной компании своих продуктов. В числе оказываемых услуг было и изготовление неэлектрифицированного информационного стенда стоимостью 100 000 руб. (без учета НДС). На нем нанесена информация рекламного характера, предназначенная для проведения конкретной рекламной кампании. Стенд находится в собственности организации.

Изготовитель – рекламное агентство, в договоре указало, что все ценности, создаваемые или приобретаемые во исполнение договора предназначены для текущей рекламной кампании, которая согласно условиям сделки рассчитана на 3 месяца.

На этом основании, а также ввиду того, что в классификации основных средств упоминаются только электрифицированная рекламная конструкция (пятая амортизационная группа), каковой стенд не является, организация установила объекту срок использования 3 месяца, оприходовала его на счет 10 «Материалы», а затем списала в расходы на рекламу.

В бухгалтерском учете также имеется возможность управления сроками полезного использования. П. 20 ПБУ 6/01 гласит, что срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Т. о. в ситуациях, когда объект ожидается использовать менее или даже ровно 12 месяцев, в состав основных средств в бухгалтерском учете его включать не нужно, а значит не придется платить и налог на имущество.

Пример:

Организация заключила договор лизинга, предметом которого стали бурильные машины (код ОКОФ 14 2924090). Этот вид техники относится ко второй амортизационной группе (срок полезного использования согласно классификации основных средств свыше 2 лет до 3 лет включительно).

Объекты решено учитывать на балансе лизингодателя (это предусмотрено договором лизинга).

В налоговом учете лизингодателя машины отнесены в состав амортизируемого имущества и им установлен срок полезного использования 25 месяцев.

Договор лизинга заключен на 12 месяцев и предполагает выкуп оборудования по окончании договора.

Исходя из того, что лизингодателю объект будет приносить экономические выгоды только в течение года, пока лизингополучатель будет производить выплаты по договору лизинга, при вводе машин в эксплуатацию в бухгалтерском учете им установлен срок полезного использования 12 месяцев (по сроку договора лизинга).

Это позволило лизингодателю учесть предметы лизинга не по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности», а по счету 10 «Материалы». Такие объекты не включаются в базу по налогу на имущество организации.

Если бы по условиям договора объекты учитывались на балансе лизингополучателя, последний также имел бы право избрать в бухгалтерском учете срок полезного использования 12 месяцев, поскольку срок полезного использования объекта лизинга бухгалтерским законодательством не установлен и поставлен в зависимость от условий договора лизинга (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 7 июня 2006 г. № КА-А40/5038-06).

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств ПБУ 6/01 признает объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В то же время, в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих существенно различающиеся сроки полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина от 13 октября 2003 № 91н (ред. от 01.01.2001) (далее – Методические указания № 91н)).

Стоит организации установить в учетной политике уровень существенности применительно к п. 6 ПБУ 6/01 и у нее появится возможность «расчленять» объекты, о которых идет речь в этом пункте на несколько объектов основных средств или даже на составные части, которые по своей стоимости не будут учитываться, как внеоборотные активы, а попадут в состав материальных ценностей.

Организация может например, для старших амортизационных групп определить уровень существенности расхождения сроков полезного использования в 5 %, а для младших амортизационных групп поставить более весомый ограничитель, например, 10 %. Эти величины приведены условно. Никаких обязательных правил законодательство не установило.

При делении одного объекта на несколько инвентарных следует помнить, что срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. В случае, если срок полезного использования объекта нельзя определить на основании нормативных документов, возможно принять за основу определенный производителем срок службы объекта (например, гарантийный срок).

Пример:

Организация приобрела компьютер, в составе которого системный блок, монитор, клавиатура, мышь, принтер (все комплектующие поименованы отдельно в товарной накладной, выданной продавцом).

Классификация основных средств относит электронно-вычислительную технику ко второй амортизационной группе со сроком полезного использования свыше двух лет до трех лет включительно.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 техника электронно-вычислительная отражается по коду 14 3020000. В свою очередь, по коду 14 3020030 отражаются устройства вычислительных комплексов и электронных машин; по коду 14 3020260 – процессоры, устройства операционные; по коду 14 3020310 – устройства управления вычислительными сетями, системами, комплексами и цифровыми электронными машинами; по коду 14 3020544 – инструменты и принадлежности для вычислительной техники и т. д. Т. е. Классификатором отдельные части персонального компьютера могут рассматриваться как самостоятельные объекты основных средств.

Компьютер, как совокупность монитора, системного блока, клавиатуры и других частей, которые не могут выполнять свои функции отдельно друг от друга, подлежит постановке на бухгалтерский учет как инвентарный объект - обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов только в том случае, если срок полезного использования всех входящих в него частей является равным. В противном случае каждая такая часть является самостоятельным инвентарным объектом.

Организация при вводе в эксплуатацию комплектующих установила им существенно разные сроки полезного использования.

Как следствие, части принимаются к учету как отдельные объекты. При этом если стоимость каждого из таких самостоятельных объектов не превышает 40 000 руб., то организация вправе производить списание комплектующих для компьютеров на расходы единовременно по мере их ввода в эксплуатацию как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (п. 18 ПБУ 6/01, пп. 3 п. 1 ст. 254, п. 1 ст. 256 НК РФ).

Приведенный в примере случай представляет собой конфликтную ситуацию: налоговые органы предпочитают однозначно относить компьютеры к единым инвентарным объектам. Однако арбитражной практикой подтверждается правомерность изложенного в примере подхода, примененного налогоплательщиком (см., например, Определение ВАС РФ от 01.01.01 г. № 000/08 по делу-С42, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 01.01.2001 /2004-32-251, Уральского округа от 01.01.2001 /03-АК, Поволжского округа от 01.01.2001 /02-31, Северо-Западного округа от 01.01.2001 по делу-С4, Северо-Западного округа от 01.01.2001 по делу).

1.2. РЕГИСТРАЦИЯ ПРАВ НА ОБЪЕКТЫ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Согласно российскому законодательству государственной регистрации подлежат права на две категории основных средств — недвижимость и транспортные средства.

Причем в бухгалтерском учете действует принцип обособленного отражения имущества, принадлежащего организации, от имущества, не принадлежащего ей.

Объект недвижимости, приобретенный у другого лица или созданный организацией, может быть включен в состав основных средств в бухгалтерском учете только после подачи документов на государственную регистрацию. В соответствии с п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. Таким образом, начиная с 2011 г. подача документов на государственную регистрацию прав на недвижимое имущество не является условием признания актива в бухучете, как основного средства. Это важно как для верного учета объектов на счетах и начисления по ним амортизации, так и для уплаты налога на имущество.