Предисловие (стр. 18 )

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованные пользователи бухгалтерской отчетности не могут достоверно оценить финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, принятые при формировании учетной политики организации и подлежащие раскрытию в бухгалтерской отчетности, таковы:

· установление порядка отнесения имущества к объектам основных средств;

· начисление амортизации основных средств, нематериальных и иных активов;

· оценка производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;

· признание прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

· другие способы.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Выше мы перечислили способы, которые ПБУ 1/98 относит к существенным. Целесообразно более подробно остановиться на каждом из них.

Установление порядка отнесения имущества к объектам основных средств. ПБУ 6/01 не устанавливает стоимостный критерий отнесения имущества к категории объектов основных средств. Теперь единственным критерием будет являться срок полезного использования приобретенного объекта.

Вместе с тем и ПБУ 6/01, и гл. 25 НК РФ предусматривают возможность единовременного списания на себестоимость продукции (работ, услуг) или уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль сумм стоимости объектов, срок полезной эксплуатации которых превышает 12 месяцев, но цена на которые ниже некоторого лимита ¾ 2 тыс. руб. (в соответствии с п. 18 ПБУ 6/01) и 10 тыс. руб. (в соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 256 гл. 25 НК РФ).

Таким образом, в учетной политике следует отразить только состав объектов (по группам), стоимость которых может списываться подобным образом.

Кроме того, к объектам основных средств не относятся объекты, используемые в течение срока, не превышающего одного производственного цикла (в том случае, когда этот цикл превышает 12 месяцев). Следовательно, в тех случаях, когда подобная ситуация имеет (или может иметь) место, в учетной политике целесообразно отразить этот факт, приведя продолжительность производственного цикла и перечень объектов основных средств, используемых в этом цикле.

Способы начисления амортизации. В состав амортизируемого имущества входят объекты основных средств и объекты нематериальных активов. Для каждого из перечисленных видов имущества предусмотрены различные варианты начисления амортизации.

Амортизация основных средств. Для объектов основных средств действующими нормативными документами (Положением по ведению бухгалтерского учета и ПБУ 6/01) предусмотрено использование следующих способов начисления амортизации:

1) линейный способ;

2) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

3) способ уменьшаемого остатка;

4) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Необходимо обратить внимание на следующее обстоятельство: в соответствии с гл. 25 ч. 2 НК РФ линейный способ начисления амортизации в целях налогового учета по-прежнему остается основным. В то же время допускается использование нелинейного метода начисления амортизации, под которым в налоговом законодательстве понимается метод уменьшаемого остатка.

При начислении амортизации в целях налогообложения существенно ограничены права налогоплательщика по самостоятельному определению срока полезного использования объектов основных средств. В соответствии с НК РФ налогоплательщик теперь будет иметь право устанавливать срок полезного использования таких объектов в рамках амортизационной группы.

После разделения учета на финансовый и налоговый выбор способа амортизации для целей бухгалтерского учета не влияет на размер налога на прибыль (в принципе возможна ситуация, когда для нужд разных видов учета могут быть использованы различные способы начисления амортизации). Поэтому при выборе способа начисления амортизации по вновь приобретаемым объектам основных средств следует учитывать только прямые последствия, которые повлечет этот выбор для нужд финансового учета.

В прочих случаях, по нашему мнению, наиболее рациональным представляется выбор такого метода, который максимально приближал бы данные финансового и налогового учета.

Амортизация нематериальных активов. Бухгалтерский учет и амортизация объектов нематериальных активов регулируются ПБУ 14/2000, в соответствии с которым можно применять следующие способы начисления амортизации:

1) линейный способ;

2) способ уменьшаемого остатка;

3) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Обратим внимание на ряд обстоятельств:

· по сравнению с ранее действовавшим порядком добавлен еще один способ начисления амортизации ¾ способ уменьшаемого остатка;

· по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

Если же соответствующие изменения в документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности внесены не будут, это не значит, что в бухгалтерском учете следует делать какие-либо корректировки или исправления ¾ просто в целях налогообложения такие объекты будут амортизироваться на десять лет меньше.

Имеются две разновидности объектов, стоимость которых возмещается посредством уменьшения их балансовой (первоначальной) стоимости: организационные расходы и деловая репутация организации. По данным видам объектов нематериальных активов имеется возможность выбора установления срока, в течение которого их стоимость должна быть списана, т. е. в учетной политике должны быть отражены состав организационных расходов и норма списания части их стоимости на себестоимость продукции (работ, услуг), а также состав затрат на приобретение положительной деловой репутации или размер отрицательной деловой репутации, отнесенной в состав доходов будущих периодов.

Выбор варианта учета материалов. Инструкция по применению Плана счетов предусматривает два варианта учета материалов ¾ с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов» и без их использования. В последнем случае фактическая себестоимость материально-производственных запасов формируется на счете 10. Как правило, на выбор по данному элементу учетной политики влияет схема документооборота и бухгалтерского учета, традиционно сложившаяся в организации.

Выбор варианта учета выпуска готовой продукции. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов готовая продукция учитывается на счете 43 «Готовая продукция». В то же время допускается возможность учета выпуска готовой продукции с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Так как финансовый результат определяется не ранее конца отчетного месяца, то никаких налоговых или иных последствий выбор того или иного способа не вызывает. Следовательно, использование счета 40 для учета выпуска продукции целесообразно в тех организациях и производствах, где, во-первых, требуется оценка отклонений фактической себестоимости от плановой, а во-вторых, там, где учет таких отклонений может быть тщательно организован. Иными словами, выбор варианта учета выпуска продукции во многом обусловлен организацией экономической службы и документооборота на предприятии.

Определение порядка и срока списания расходов будущих периодов. В соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Таким образом, в учетной политике организации должны быть определены как минимум два элемента:

1) срок списания расходов будущих периодов;

2) порядок распределения расходов будущих периодов.

Что касается срока списания, то, по нашему мнению, он должен быть ограничен отчетным годом (или операционным (производственным) циклом, если он длится более 12 месяцев). Это мнение основывается на том, что расходы будущих периодов относятся к оборотным активам, стоимость которых должна переноситься на себестоимость продукции в течение одного отчетного периода.

Порядок распределения расходов ¾ равными долями в каждом отчетном месяце после осуществления таких расходов или пропорционально объему произведенной продукции ¾ устанавливается в зависимости от того, имеется ли экономическая связь между произведенными расходами и выпущенной продукцией. Разумеется, при принятии решения учитываются и другие факторы, например, размер производимых списаний.

В данном разделе учетной политики должен быть определен и размер расходов, относимых к категории расходов будущих периодов. Поскольку нормативными документами не установлены требования (или ориентиры) для установления таких сумм, решение возлагается на разработчика учетной политики и руководителя организации. В качестве ориентира можно порекомендовать положение пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, которым предусмотрено право налоговых органов проводить проверки при отклонении рыночной цены более чем на 20%.

При принятии решения об отнесении некоторых видов затрат в состав расходов будущих периодов нередко осуществляется выбор между использованием счета 97 «Расходы будущих периодов» и 96 «Резервы предстоящих расходов» (хотя, следует заметить, одно другого не исключает). Если возникает необходимость такого выбора, уместно провести расчет уровня себестоимости по отчетным периодам в зависимости от предполагаемого способа отнесения неравномерных затрат.