Путеводитель по налогам (стр. 14 )

Рассчитаем базу для исчисления суммы авансового платежа организации "Альфа" за полугодие.

Решение

В бухгалтерском учете организация "Альфа" модернизацию основного средства и увеличение его первоначальной стоимости отразит следующим образом.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
31 мая
Отражены затраты на модернизацию объекта ОС	08	60	6000	Акт о приемке выполненных работ
Увеличена первоначальная стоимость объекта ОС на сумму затрат на модернизацию	01	08	6000	Акт о приемке - сдаче основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Ежемесячно на последнее число месяца начиная с 30 июня
Начислена амортизация	44	02	1400	Бухгалтерская справка-расчет

После проведения модернизации сводные данные о первоначальной стоимости основного средства, сумме начисленной амортизации и остаточной стоимости основного средства следующие.

По состоянию на:	Первоначальная стоимость ОС, руб.	Сумма начисленной амортизации, руб.	Остаточная стоимость ОС, руб.
1 января	72 000	30 000	42 000
1 февраля	72 000	31 200	40 800
1 марта	72 000	32 400	39 600
1 апреля	72 000	33 600	38 400
1 мая	72 000	34 800	37 200
1 июня	78 000 + 6000)	36 000	42 000 )
1 июля	78 000	37 400 + 1400)	40 600 )

База для исчисления авансового платежа (средняя стоимость имущества) организации "Альфа" за полугодие составит (п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376, п. 2 ст. 379 НК РФ):

СрСт = руб. +руб. +руб. +руб. +руб. +руб. +руб.) / (6 + 1) =руб. <5>

<5> Отметим, что при заполнении налогового расчета по авансовому платежу все значения стоимостных показателей указываются в полных рублях. Значения показателей менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля (п. 2.7 разд. II Порядка заполнения налогового расчета).

10.3. РАСЧЕТ НАЛОГА

ПРИ ПЕРЕОЦЕНКЕ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

И ИЗМЕНЕНИИ ЕГО ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ

Реальная стоимость имущества зависит от действующих цен и условий воспроизводства. Как следствие, она постоянно изменяется. Однако в бухгалтерском учете в общем случае стоимость основных средств от колебаний рынка не зависит (п. 14 ПБУ, абз. 1 п. 41 Методических указаний).

Для того чтобы приблизить данные бухгалтерского учета к действующим рыночным ценам, организациям предоставлено право регулярно переоценивать основные средства (п. 15 ПБУ 6/01, абз. 2, 3 п. 41 Методических указаний).

В данном разделе мы рассмотрим, как переоценка основных средств влияет на расчет налога на имущество.

10.3.1. КОГДА ОРГАНИЗАЦИЯ ПРОВОДИТ

ПЕРЕОЦЕНКУ СТОИМОСТИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01).

Обратите внимание!

Начиная с 2011 г. переоценка основных средств проводится по состоянию на конец отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01, пп. 3 п. 3 Приложения к Приказу Минфина России от 01.01.2001 N 186н и п. 3 данного Приказа). Соответствующие изменения необходимо внести также в учетную политику. Основание - абз. 2 п. 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 106н.

Напомним, что до 2011 г. переоценку следовало проводить на 1-е число отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01).

Отметим, что Приказ Минфина России от 01.01.2001 N 186н не содержит специальных указаний об отражении результатов переоценки, проведенной по окончании 2010 г. Поэтому следует руководствоваться общими правилами формирования отчетности, т. е. нужно отразить изменения в порядке учета переоценки ретроспективно (п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008):

1) в бухгалтерской отчетности за 2010 г. результаты переоценки на конец 2010 г. не отражаются, так как по действовавшим в тот период правилам она должна была быть проведена на 1 января 2011 г.;

2) в бухгалтерской отчетности 2011 г. сопоставимые данные за 2гг. должны быть отражены по новым правилам (т. е. так, как если бы переоценка была проведена на 31 декабря 2010 г. и 31 декабря 2009 г.).

В пояснениях к бухгалтерской отчетности 2011 г. следует раскрыть информацию о возникшей разнице в показателях отчетности 2009, 2010 и 2011 гг.

Проведение переоценки основных средств является правом, а не обязанностью организации. Поэтому налоговые органы не могут обязать организацию провести переоценку основных средств и использовать ее результаты для целей исчисления налога на имущество (Постановление ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А40/1725-07).

Однако при принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости (абз. 2 п. 15 ПБУ 6/01).

10.3.2. РАСЧЕТ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО

С УЧЕТОМ РЕЗУЛЬТАТОВ ПЕРЕОЦЕНКИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Переоценка проводится путем пересчета:

- первоначальной стоимости основного средства или его текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, а также

- суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты переоценки основных средств, проведенной по состоянию на конец отчетного года, подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно (абз. 4 п. 15 ПБУ 6/01).

Обратите внимание!

При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. п. 15 ПБУ 6/01 применяется в редакции Приказа Минфина России от 01.01.2001 N 186н (опубликован 28 марта 2011 г. в "Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти", N 13). Подробнее об отражении в бухгалтерской отчетности последствий изменений, введенных данным Приказом, читайте в разд. 10.3.1 "Когда организация проводит переоценку стоимости основных средств".

Напомним, что для расчета налога на имущество организация должна определить среднегодовую стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, исходя из его остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца налогового периода и на последнее число налогового периода (абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ). Соответственно, в расчет налоговой базы за налоговый период следует включить результаты переоценки, проведенной на 31 декабря этого налогового периода (п. 15 ПБУ 6/01).

Например, в расчет налоговой базы за 2011 г. следует включить результаты переоценки основных средств, проведенной на 31 декабря 2011 г.

Примечание

Подробнее с порядком расчета налога вы можете ознакомиться в гл. 8 "Порядок исчисления и уплаты налога на имущество организаций (авансовых платежей по налогу)".

В 2гг. результаты переоценки также следовало включать в расчет налоговой базы по налогу на имущество в том налоговом периоде, в котором переоценка проводилась, но на начало периода.

Например, результаты переоценки на 1 января 2010 г. нужно было принимать в расчет при исчислении налога на имущество за 2010 г. и не следовало учитывать в налоговой базе 2009 г.

А вот до 2008 г. порядок определения остаточной стоимости вызывал у налогоплательщиков много вопросов и даже был предметом спора в судах. Дело в том, что согласно прежней редакции п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость облагаемого имущества определялась исходя из его остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца налогового периода и на 1-е число месяца, следующего за налоговым периодом. Таким образом, налогоплательщики при расчете налога за год должны были учитывать результаты переоценки, проведенной уже в следующем налоговом периоде.

Учитывая, что результаты переоценки должны были отражаться в бухгалтерском учете на 1 января года, в котором переоцениваются основные средства, Минфин России неоднократно давал следующие разъяснения. Сформированная с учетом результатов переоценки остаточная стоимость основного средства на начало текущего года (независимо от того, в каком месяце проводилась переоценка) должна была отражаться в расчете налога на имущество за предыдущий налоговый период на 1-е число месяца, следующего за данным налоговым периодом, а также в текущем налоговом (отчетном) периоде по состоянию на 1 января текущего года (Письма Минфина России от 01.01.2001 N /99, от 01.01.2001 N /69).

В то же время суды исходили из того, что результаты переоценки не были и не могли быть известны налогоплательщику на 1 января того года, в котором она проводилась. Поэтому исчисление налогоплательщиками суммы налога на имущество без учета результатов переоценки, проведенной в следующем за налоговым периодом году, суды признали правомерным (Постановления ФАС Московского округа от 01.01.2001 N КА-А40/, ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 N А/2007-СА2-8, ФАС Уральского округа от 01.01.2001 N Ф09-9062/07-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 01.01.2001 N 2602/08)).

10.4. ВЫБЫТИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ (ПРОДАЖЕ, БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ ПЕРЕДАЧЕ)

ИМУЩЕСТВА, ПЕРЕДАЧЕ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ, СПИСАНИИ,

ЧАСТИЧНОЙ ЛИКВИДАЦИИ: ОФОРМЛЕНИЕ,

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И РАСЧЕТ НАЛОГА

Основное средство выбывает как в случае физического выбытия из организации <6>, так и тогда, когда объект теряет способность приносить организации экономическую выгоду (доход) в будущем (п. 29 ПБУ 6/01).

<6> Не признается выбытием основного средства его перемещение между структурными подразделениями организации (п. 82 Методических указаний).

Помимо этого, п. 75 Методических указаний предписывает списывать с бухгалтерского учета стоимость основных средств, которые постоянно не используются для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) либо для управленческих нужд организации.

А из п. 76 Методических указаний следует, что списывать стоимость основных средств нужно и во всех иных случаях, когда учитываемый объект более не обладает признаками основного средства.

Итак, основное средство выбывает из организации в случаях (п. 29 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний):

- продажи;

- прекращения его использования вследствие морального или физического износа;

- ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд;

- передачи по договору мены, дарения;

- внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

- выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации;

- частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции.

Обращаем ваше внимание на то, что, если основное средство временно перестает использоваться (например, в силу необходимости реконструкции или монтажа дополнительного оборудования), оснований для его списания нет. Такой вывод подтверждается и Постановлением ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 N А/2005-16А/8.

Обратите внимание!

Неоднозначным является вопрос о возможности перевода имущества, которое организация не использует в своей деятельности и планирует продать, из состава основных средств в товары. Подробнее об этом вы можете узнать в разделе "Ситуация: Можно ли перевести имущество, планируемое для продажи, из состава основных средств (счет 01) в категорию товаров (счет 41)".

При выбытии основного средства его стоимость списывается с бухгалтерского учета организации (п. 29 ПБУ 6/01). Также организация перестает его учитывать в объекте налогообложения (п. 1 ст. 374 НК РФ). То есть в дальнейшем такие объекты облагаться налогом на имущество не будут.

Подробнее о том, как оформить выбытие основного средства и отразить это в бухгалтерском учете, а также с какого момента исключить имущество из налогообложения, мы подробно расскажем ниже.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 10.4.1. Документальное оформление и отражение в бухгалтерском учете выбытия основных средств >>>

разд. 10.4.2. С какого момента выбывшие (проданные, переданные, списанные) основные средства исключаются из налогооблагаемого имущества организации >>>

разд. 10.4.3. Частичная ликвидация основных средств организации: оформление, отражение в бухгалтерском учете, расчет налога на имущество >>>

10.4.1. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ И ОТРАЖЕНИЕ

В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ВЫБЫТИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Списание основных средств проводится на основании решения, принятого специально созданной комиссией. Данное решение оформляется актом на списание объекта основных средств (п. п. 77, 78 Методических указаний). Унифицированная форма такого акта утверждена Постановлением Госкомстата России от 01.01.2001 N 7:

- форма N ОС-4 - для списания объекта основных средств (кроме автотранспортных средств);

- форма N ОС-4а - для списания автотранспортных средств;

- форма N ОС-4б - для списания групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств).

Оформленный акт передается в бухгалтерию организации, и на его основании в инвентарной карточке основного средства делается отметка о его выбытии (п. 80 Методических указаний).

Если организация продает имущество, передает его другому лицу безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, то передача оформляется актом приемки-передачи основных средств (п. 81 Методических указаний). Утверждены следующие унифицированные формы такого акта (Постановлением Госкомстата России от 01.01.2001 N 7):

- форма N ОС-1 - для объекта основных средств (кроме зданий, сооружений);

- форма N ОС-1а - для зданий, сооружений;

- форма N ОС-1б - для групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений).

Причем такой акт должен оформляться, даже если основное средство реализуется физическому лицу (Письмо УМНС России по г. Москве от 01.01.2001 N 26-12/33266). На основании акта делается запись в инвентарной карточке основного средства.

В бухгалтерском учете выбывающие основные средства, как правило, учитываются на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов). В дебет указанного субсчета списывается первоначальная (восстановительная) стоимость объекта, в кредит - сумма накопленной амортизации.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость списывается с кредита субсчета по учету выбывающих основных средств в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

10.4.2. С КАКОГО МОМЕНТА ВЫБЫВШИЕ

(ПРОДАННЫЕ, ПЕРЕДАННЫЕ, СПИСАННЫЕ)

ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА ИСКЛЮЧАЮТСЯ

ИЗ НАЛОГООБЛАГАЕМОГО ИМУЩЕСТВА ОРГАНИЗАЦИИ

Поскольку объектом налогообложения по налогу на имущество признаются основные средства, учитываемые на балансе организации (п. 1 ст. 374 НК РФ), после списания основного средства с бухгалтерского учета организации оно исключается из налоговой базы.

При этом на 1-е число месяца выбытия основного средства его остаточная стоимость еще включается в расчет базы по налогу на имущество. Ведь объект на эту дату еще числится в учете. А на 1-е число следующих месяцев года (если выбытие произошло в декабре, то на 31 декабря) данный объект основных средств уже списан, поэтому при расчете налога не учитывается. Это следует из п. 4 ст. 376, ст. 382 НК РФ.

Рассмотрим сказанное на примере.

Ситуация

Торговая организация "Альфа" реализовала организации "Бета" автомобиль по цене руб., включая НДСруб.

22 марта организациями был оформлен акт приемки-передачи автомобиля.

1 апреля организация "Бета" перечислила на расчетный счет организации "Альфа" руб. (в том числе НДСруб.) в оплату по данному договору.

Указанный автомобиль использовался организацией "Альфа" для производственных нужд и учитывался в составе основных средств.

По данным бухгалтерского учета организации "Альфа" первоначальная стоимость автомобиля составляла руб., накопленная на 1 марта текущего года амортизация - руб.

Решение

В бухгалтерском учете организация "Альфа" отразит операцию следующим образом.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
22 марта
Отражена выручка по реализованному автомобилю	62	91-1		Акт приемки - передачи автомобиля
Начислен НДС с реализации автомобиля	91-2	68	36 000	Счет-фактура
Начислена амортизация за март по выбывающему автомобилю	44	02	10 000	Бухгалтерская справка-расчет
Списана первоначальная стоимость выбывающего автомобиля	01-2 <*>	01-1		Инвентарная карточка учета основного средства
Списана накопленная амортизация по выбывающему автомобилю (+	02	01-2 <*>		Инвентарная карточка учета основного средства
Списана остаточная стоимость выбывшего автомобиля	91-2	01-2 <*>		Бухгалтерская справка
1 апреля
Получена оплата за выбывающий автомобиль	51	62		Выписка банка