Путеводитель по налогам (стр. 9 )

9 рубруб. = 2 руб.

Полученная разница отдельно не отражается в налоговом расчете. Мы учтем ее при исчислении суммы авансового платежа (строка 180 разд. 2 налогового расчета).

Обратите внимание!

В соответствии с п. 5.2 разд. V Порядка заполнения налогового расчета в отношении льготируемого имущества нужно заполнять отдельный разд. 2. В таком случае в этом отдельном разд. 2 показатели граф 3 и 4 будут одинаковыми.

Однако, по разъяснениям ФНС России, отдельный разд. 2 заполняется только в том случае, если организация применяет две льготы или более. Если же льгота действует в отношении одного вида имущества, заполнять отдельный разд. 2 не нужно (Письмо ФНС России от 01.01.2001 N 3-3-06/234@).

Следуя таким разъяснениям, организация "Альфа" должна в графе 3 налогового расчета отразить сумму стоимости движимого имущества и здания офиса, а в графе 4 - показатели стоимости только льготируемого имущества, т. е. центрального офиса.

Вместе с тем рекомендуем дополнительно уточнить в вашей налоговой инспекции, как заполняется разд. 2 налогового расчета в случае применения льгот.

Шаг четвертый.

Исчисляем авансовый платеж за I квартал 2011 г.

Для этого полученный в результате применения налоговой льготы остаток средней стоимости облагаемого налогом имущества за I квартал 2011 г. умножаем на ставку налога на имущество 2,2% (ст. 2 Закона Санкт-Петербурга N 684-96).

Затем полученное произведение делим на 4:

2 руб. x 2,2% / 4 =,44 руб.

Данное значение округляем до целых рублей - отбрасываем 44 коп. (п. 2.7 разд. II Порядка заполнения налогового расчета).

Сумму авансового платежа к уплате в бюджет в размереруб. бухгалтер организации "Альфа" отразит по строке 180 разд. 2 и строке 030 разд. 1 налогового расчета.

8.3. ФОРМУЛА РАСЧЕТА НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО

ПО ИТОГАМ ГОДА

По итогам налогового периода вы должны рассчитать сумму налога на имущество (п. 1 ст. 382 НК РФ).

Порядок расчета налога за год определен в п. п. 1, 2 ст. 382 НК РФ, разд. IV, V Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций (далее - Порядок заполнения декларации).

Для расчета налога применяется формула:

НИ = (СрГодСт - СрГодСтл) x НСт - АП - НИл - НИин,

где НИ - сумма налога на имущество по итогам года;

СрГодСт - среднегодовая стоимость имущества;

СрГодСтл - среднегодовая стоимость имущества, не облагаемого налогом на имущество в связи с предоставлением льготы по освобождению от налога отдельных видов имущества;

НСт - налоговая ставка;

АП - уплаченные в течение налогового периода авансовые платежи, если их уплата предусмотрена законом субъекта РФ;

НИл - часть налога на имущество, которая не уплачивается в бюджет в связи с предоставлением льготы по уменьшению суммы налога к уплате;

НИин - часть налога на имущество, которая не уплачивается в бюджет в связи с зачетом налога, уплаченного в иностранном государстве.

Чтобы рассчитать налог по формуле, нужно последовательно произвести следующие действия.

1. Определить объект налогообложения, в том числе:

- исключить из расчета имущество, которое не признается объектом налогообложения (п. 4 ст. 374 НК РФ);

- выделить группы (объекты) основных средств, по которым налог на имущество исчисляется отдельно (п. 1 ст. 376, п. 3 ст. 382 НК РФ).

2. Рассчитать среднегодовую стоимость имущества (налоговую базу). При этом необходимо учесть льготы по освобождению имущества от уплаты налога.

3. Применить налоговую ставку.

4. Применить льготы в виде уменьшения суммы налога к уплате.

Далее рассмотрим подробнее каждую из этих операций.

8.3.1. РАСЧЕТ НАЛОГА:

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЪЕКТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Объект налогообложения при расчете налога на имущество по итогам года определяется так же, как и при расчете авансовых платежей по итогам отчетных периодов (ст. 374 НК РФ).

При этом необходимо выделить группы имущества и объекты основных средств, в отношении которых вы должны рассчитать налог отдельно (п. 1 ст. 376, п. 3 ст. 382 НК РФ, п. 5.2 разд. V Порядка заполнения декларации). Напомним, что такая группировка имущества производится исходя из следующих критериев:

- бюджета, в который уплачивается налог;

- налоговой ставки;

- особенностей заполнения налоговой декларации.

Кроме того, для расчета налога за год дополнительно нужно выделить имущество, в отношении которого вы уплатили налог за границей (п. 5.2 разд. V Порядка заполнения декларации). Ведь этот налог может быть зачтен. Такая возможность предусмотрена п. 1 ст. 386.1 НК РФ.

8.3.2. РАСЧЕТ НАЛОГА: ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ.

ФОРМУЛА РАСЧЕТА СРЕДНЕГОДОВОЙ СТОИМОСТИ ИМУЩЕСТВА

После того как вы определили объект налогообложения и разделили его на группы, нужно рассчитать среднегодовую стоимость имущества каждой из этих групп.

Среднегодовая стоимость имущества является налоговой базой для расчета налога по итогам года. Она определяется по правилам абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ.

Формула расчета среднегодовой стоимости имущества выглядит так:

СрГодСт = (ОС1 + ОС2 + ... + ОСп1 + ОСп2) / (М + 1),

где СрГодСт - среднегодовая стоимость имущества за налоговый период;

ОС1, ОС2... - остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода;

ОСп1 - остаточная стоимость имущества на 1-е число последнего месяца налогового периода;

ОСп2 - остаточная стоимость имущества на последнее число последнего месяца налогового периода;

М - количество месяцев в налоговом периоде.

Итак, последовательность действий такова.

Шаг 1. Сначала нужно определить остаточную стоимость имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и на последнее число последнего месяца налогового периода.

То есть, чтобы рассчитать среднегодовую стоимость имущества, вы должны определить его остаточную стоимость на 1 января, 1 февраля... 1 и 31 декабря.

Примечание

О том, как определяется остаточная стоимость имущества для целей налога на имущество организаций, вы можете узнать в разд. 4.1.1.1 "Определение остаточной стоимости основных средств".

Отметим, что в расчете среднегодовой стоимости участвует все имущество, которое относится к объекту налогообложения, включая льготируемое (освобожденное от налогообложения в соответствии со ст. 381 НК РФ или региональным законом). Это следует из порядка заполнения разд. 2 налоговой декларации (см. разд. V Порядка заполнения декларации).

Так, значения остаточной стоимости имущества отражаются по строкам графы 3 в части "Данные для расчета среднегодовой стоимости имущества за налоговый период" разд. 2 налоговой декларации.

Шаг 2. Полученные значения остаточной стоимости имущества необходимо суммировать.

То есть для расчета среднегодовой стоимости имущества нужно сложить значения его остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца года и прибавить значение остаточной стоимости этого имущества на 31 декабря отчетного года.

Шаг 3. Полученную сумму вы разделите на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на 1.

То есть при расчете налога за год сумму значений остаточной стоимости имущества нужно разделить на 13.

Округленная сумма среднегодовой стоимости имущества отражается по строке 150 разд. 2 налоговой декларации. А если у вас нет льгот по освобождению имущества от налога, то данная сумма указывается еще и по строке 190 этого раздела.

Примечание

О льготах по налогу на имущество подробно рассказано в гл. 7 "Льготы (налоговые освобождения) для организаций по налогу на имущество. Перечень льготируемого имущества".

8.3.3. РАСЧЕТ НАЛОГА: ПРИМЕНЕНИЕ ЛЬГОТ

В ВИДЕ ОСВОБОЖДЕНИЯ ИМУЩЕСТВА ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Предположим, что вы имеете право на льготу в виде освобождения от уплаты налога в отношении определенной категории (или всего) имущества. Тогда при расчете суммы налога к уплате необходимо вычесть из среднегодовой стоимости облагаемого налогом имущества среднегодовую стоимость льготируемого имущества. Это следует из разд. V Порядка заполнения декларации.

Примечание

Подробнее о льготах по налогу на имущество вы можете узнать в гл. 7 "Льготы (налоговые освобождения) для организаций по налогу на имущество. Перечень льготируемого имущества", а также в приложении "Порядок налогообложения имущества (налоговые ставки, сроки уплаты налога и др.), действующий в субъектах РФ".

Среднегодовая стоимость льготируемого имущества рассчитывается точно так же, как и среднегодовая стоимость всего облагаемого налогом имущества.

Значения остаточной стоимости всего льготируемого имущества отражаются по строкам графы 4 части "Данные для расчета среднегодовой стоимости имущества за налоговый период" разд. 2 налоговой декларации. А среднегодовая стоимость указывается по строке 170 разд. 2 налоговой декларации.

Округленную разницу между среднегодовой стоимостью всего облагаемого налогом имущества и среднегодовой стоимостью льготируемого имущества нужно отразить по строке 190 разд. 2 налоговой декларации (п. 2.7, пп. 8 п. 5.3 Порядка заполнения декларации).

По каждой категории льгот вы рассчитываете среднегодовую стоимость соответствующего имущества отдельно. Ведь по каждой льготе нужно заполнить отдельный разд. 2 налоговой декларации. Основание - п. 5.2 разд. V Порядка заполнения декларации.

Из буквального толкования данной нормы следует, что вы должны заполнить отдельный разд. 2 по льготируемому имуществу, даже если применяете только одну льготу.

В то же время налоговые органы разъясняют, что отдельный разд. 2 надо заполнять только при применении двух и более льгот в виде освобождения имущества от налогообложения (Письмо ФНС России от 01.01.2001 N 3-3-06/234@).

Если ваша декларация включает более одного разд. 2, то во втором и последующих листах разд. 2 показатели в графах 3 и 4 будут совпадать, поскольку в этих листах отражается только стоимость имущества, в отношении которого действует льгота. Следовательно, значение строки 150 разд. 2 налоговой декларации по льготируемому имуществу будет равно значению строки 170, а показатель строки 190 этого разд. 2 всегда будет равен нулю. Такой порядок заполнения разд. 2 декларации подтвержден Письмом ФНС России от 01.01.2001 N 3-3-06/234@.

8.3.4. РАСЧЕТ НАЛОГА: ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГОВОЙ СТАВКИ

Сумма налога по итогам года исчисляется в следующем порядке (п. п. 1, 2 ст. 382 НК РФ).

Шаг 1. Полученную по каждой группе имущества налоговую базу - его среднегодовую стоимость (строка 190 разд. 2 налоговой декларации) - вы умножаете на налоговую ставку.

Напомним, что ставки налога, которые применяются в том или ином случае, определяются законами субъектов РФ и их размер не может быть больше 2,2% (п. 1 ст. 380 НК РФ).

Примечание

Подробнее о ставках налога на имущество читайте в гл. 5 "Налоговые ставки".

На практике часто возникает вопрос: что правильно - рассчитывать налог с копейками или округлять полученную сумму? Следует отметить, что решается он неоднозначно.

Глава 30 НК РФ не содержит специальных указаний на этот счет. Между тем в Порядке заполнения декларации предусмотрено, что все стоимостные показатели в строках отчетности должны отражаться без копеек. При этом значения менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля (п. 2.7 разд. II Порядка заполнения декларации).

Исходя из этого, вы и в бухгалтерском учете отразите сумму авансового платежа без копеек. Ведь счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредитуется на суммы, причитающиеся к уплате по налоговым декларациям (расчетам). Основание - Инструкция по применению Плана счетов.

Таким образом, если вы будете заполнять налоговую декларацию в соответствии с Порядком заполнения декларации, а уплачивать налог - исходя из рассчитанной суммы налога с копейками, у вас могут возникнуть некоторые расхождения.

Налоговые органы, как правило, ориентируются на показатели, отраженные в отчетности. Это означает, что если при расчете налога у вас получилась сумма, к примеру, 9500,62 руб. и в налоговой декларации вы округлите ее до 9501 руб., то и уплатить вы должны 9501 руб. Иначе на сумму недоплаты вам начислят пени.

Округленная сумма налога отражается по строке 220 разд. 2 налоговой декларации (п. 2.7 Порядка заполнения декларации).

Шаг 2. Из полученной величины налога необходимо вычесть сумму исчисленных авансовых платежей, которые подлежали уплате за отчетные периоды этого года (их сумму вы укажете по строке 230 разд. 2 налоговой декларации). Конечно, делать этого не придется, если вы не должны платить авансовые платежи в соответствии с региональным законодательством (п. 6 ст. 382 НК РФ).

Разница между суммой исчисленного налога и авансовыми платежами отражается по строке 030 разд. 1 налоговой декларации.

Возможна ситуация, когда по итогам года сумма уплаченных авансовых платежей окажется больше суммы налога по итогам года. Например, так бывает, если в течение года у организации выбыло много основных средств. В этом случае излишне уплаченные суммы можно будет возвратить из бюджета или зачесть по налогу на имущество (по другим региональным налогам) в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

8.3.5. РАСЧЕТ НАЛОГА: УМЕНЬШЕНИЕ СУММЫ К УПЛАТЕ

Региональным законодательством для организаций может быть установлена льгота в виде уменьшения суммы налога к уплате. Применить льготу вы можете только после расчета суммы налога в целом, т. е. после уменьшения суммы налога на авансовые платежи.

Чтобы применить данную льготу, вам нужно действовать согласно положениям пп. 3 п. 4.2 разд. IV, пп. 13 п. 5.3 разд. V Порядка заполнения декларации.

Шаг 1. Сначала вы определите сумму, на которую можно уменьшить налог к уплате в соответствии с региональным законодательством.

Например, если льгота установлена в виде права уплачивать в бюджет налог в размере 70% исчисленной суммы налога, то сумму налога, отраженную по строке 220 разд. 2 налоговой декларации, за вычетом значения строки 230 этого раздела (авансовые платежи) нужно умножить на 30% (100% - 70%).

Округленное значение указываем по строке 250 разд. 2 налоговой декларации.

Шаг 2. Из суммы налога, уменьшенной на уплаченные авансовые платежи (строки разд. 2 налоговой декларации), вы должны вычесть сумму, на которую можно уменьшить налог к уплате в связи со льготой (строка 250 разд. 2 налоговой декларации).

Полученная разница - это сумма налога к уплате в бюджет. Она отражается по строке 030 разд. 1 налоговой декларации.

Однако, если вы уплатили налог на имущество за границей, вам необходимо зачесть его при определении суммы платежа в бюджет (п. 1 ст. 386.1 НК РФ).

СИТУАЦИЯ: Как рассчитать налог по итогам года, если основное средство приобретено (введено в эксплуатацию) либо выбыло в течение налогового периода

То, что ваше имущество приобретено (выбыло) после начала (до окончания) налогового периода, никак не влияет на порядок расчета среднегодовой стоимости имущества для целей налогообложения. Это следует из порядка исчисления налога (ст. 382 НК РФ). То же отмечают и контролирующие органы (Письмо Минфина России от 01.01.2001 N /26).

Иными словами, если вы приобрели (реализовали) основное средство в середине налогового периода, исчислять налог на имущество вы будете, исходя из расчета за весь год.

При расчете среднегодовой стоимости имущества, приобретенного в течение года, его остаточная стоимость в месяце приобретения и во всех предыдущих месяцах данного года будет равна нулю.

А в месяце, следующем за месяцем приобретения, остаточная стоимость основного средства будет равна его первоначальной стоимости. Ведь амортизацию вы начнете начислять только с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия основного средства к учету (п. 21 ПБУ 6/01).

Например, организация "Альфа" в феврале приобрела и ввела в эксплуатацию ноутбук первоначальной стоимостьюруб. Амортизация по ноутбуку начисляется в сумме 1389 руб. в месяц.

Остаточная стоимость ноутбука, принимаемая в расчет среднегодовой стоимости, составит:

- на 1 января - 0 руб.;

- на 1 февраля - 0 руб.;

- на 1 марта -руб.;

- на 1 апреля -руб. рубруб.);

...

- на 1 декабря -руб. рубруб. x 9 мес.);

- на 31 декабря -руб. рубруб. x 10 мес.).

Если же основное средство выбывает в течение года, это не влияет на его остаточную стоимость на 1-е число месяца выбытия. Однако в месяцах, следующих за месяцем выбытия, остаточная стоимость выбывшего основного средства будет равна нулю.

Например, организация "Альфа" продала в январе основное средство. Его остаточная стоимость на 1 января этого же года составила руб.

Остаточная стоимость данного основного средства, принимаемая для расчета среднегодовой стоимости имущества, составит:

- на 1 января - руб.;

- на 1 февраля, 1 марта, ... 1 декабря и на 31 декабря - 0 руб.

В некоторых случаях при выбытии основного средства можно досрочно уплатить налог на имущество. При этом рассчитывать среднегодовую стоимость выбывшего имущества нужно по общим правилам. То есть вы должны делить сумму значений остаточной стоимости имущества на 13, хотя фактически имущество выбыло.

СИТУАЦИЯ: Как по итогам года зачесть налог, если вы уплатили его за границей

Допустим, у вас есть имущество за границей и вы заплатили с его стоимости налог в соответствии с законодательством иностранного государства. Тогда в конце года при определении суммы налога к уплате в России вы можете зачесть уплаченный за рубежом налог. Но это возможно, только если у вас есть подтверждающие документы (ст. 386.1 НК РФ).

Примечание

Об особенностях зачета уплаченного за рубежом налога на имущество вы можете узнать в разд. 9.1 "Зачет налога, уплаченного за границей".

Для этого необходимо сделать следующее (пп. 3 п. 4.2 разд. IV, пп. 14 п. 5.3 разд. V Порядка заполнения декларации).

Из суммы налога (строка 220 разд. 2 налоговой декларации), уменьшенной на авансовые платежи (строка 230 разд. 2 налоговой декларации) и сумму льгот по уменьшению налога к уплате (строка 250 разд. 2 налоговой декларации), нужно вычесть сумму фактически уплаченного за границей налога (ее вы отразите по строке 260 разд. 2 налоговой декларации).

Полученная разница указывается по строке 030 разд. 1 налоговой декларации.

Следует помнить, что сумма уплаченного за границей налога, которую вы можете зачесть, не может быть больше суммы налога, рассчитанного по этому же имуществу в России. Иначе возврат или зачет невозможен (абз. 2 п. 1 ст. 386.1 НК РФ).

Чтобы понять, какую сумму вы максимально можете принять к зачету, надо заполнить отдельный разд. 2 налоговой декларации по имуществу, по которому вы уплатили налог за границей (абз. 7 п. 5.2 разд. V Порядка заполнения декларации).

Приложение к разделу 8.3

ПРИМЕР

расчета налога на имущество по итогам года

Ситуация

Торговая организация "Альфа" находится в г. Санкт-Петербурге. На территории этого субъекта РФ, а также в нескольких населенных пунктах Ленинградской области расположены обособленные подразделения организации - торговые точки в арендованных зданиях и помещениях. Обособленные подразделения не имеют отдельных балансов, а их деятельность не облагается ЕНВД.

На балансе организации "Альфа" (счет 01 "Основные средства") числятся:

- земельный участок в Ленинградской области (на нем планируется строительство склада);

- старинный особняк в центре г. Санкт-Петербурга, в котором расположен центральный офис организации (здание признано памятником истории и культуры федерального значения в соответствии с Законом N 73-ФЗ);

- различные объекты движимого имущества, используемого как в головном офисе, так и в обособленных подразделениях (торговое оборудование, автомобили, оргтехника и т. д.).

Предположим, что по итогам года бухгалтер организации "Альфа" располагает следующей информацией.

1. Остаточная стоимость всех основных средств организации "Альфа" в целом (разница остатков по счетам 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств") в течение года изменялась таким образом.

Дата	Остаточная стоимость всех основных средств, руб.
1 января	14
1 февраля	14
1 марта	14
1 апреля	14
1 мая	14
1 июня	13
1 июля	13
1 августа	13
1 сентября	14
1 октября	14
1 ноября	13
1 декабря	13
31 декабря	13

2. Остаточная стоимость отдельно движимого имущества и каждого из объектов недвижимости с учетом начисленной амортизации в тот же период изменялась следующим образом.

Дата	Остаточная стоимость, руб.
Движимое имущество	Здание центрального офиса	Земельный участок <*>
1 января	2	6	5
1 февраля	2	6	5
1 марта	2 <**>	6	5
1 апреля	2	6	5
1 мая	2	6	5
1 июня	2	6	5
1 июля	2	6	5
1 августа	2	6	5
1 сентября	2 <**>	6	5
1 октября	2	6	5
1 ноября	2	6	5
1 декабря	2	6	5
31 декабря	2	6	5