Путеводитель по налогам (стр. 8 )

СрСт = ОС1 + ОС2 + ... + ОСп + ОСсл / (М + 1),

где СрСт - средняя стоимость имущества за отчетный период;

ОС1, ОС2... - остаточная стоимость этого имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода;

ОСп - остаточная стоимость имущества на 1-е число последнего месяца отчетного периода;

ОСсл - остаточная стоимость имущества на 1-е число месяца, следующего за последним месяцем отчетного периода;

М - количество месяцев в отчетном периоде.

Итак, порядок расчета средней стоимости имущества за отчетный период выглядит следующим образом.

Шаг 1. Определите остаточную стоимость имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом.

Например, если вам нужно рассчитать среднюю стоимость имущества за I квартал, то вы должны определить его остаточную стоимость на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля.

Если же вы рассчитываете авансовый платеж за полугодие, остаточную стоимость придется определять на 1 января, 1 февраля, 1 марта, 1 апреля, 1 мая, 1 июня и на 1 июля.

При этом в расчете средней стоимости участвует все имущество, которое относится к объекту налогообложения, включая льготируемое (освобожденное от обложения налогом имущество в соответствии со ст. 381 НК РФ или региональным законом). Это следует из разд. 2 налогового расчета и разд. V Порядка заполнения налогового расчета.

Остаточная стоимость имущества определяется по данным бухгалтерского учета (абз. 2 п. 1 ст. 375 НК РФ).

Примечание

Подробнее о том, как определяется остаточная стоимость основных средств для целей исчисления налога на имущество, читайте в разд. 4.1.1.1 "Определение остаточной стоимости основных средств".

Значения остаточной стоимости имущества отражаются по строкам графы 3 части "Данные для расчета средней стоимости имущества за отчетный период" разд. 2 налогового расчета.

Шаг 2. Затем необходимо суммировать все полученные значения остаточной стоимости имущества.

Например, если вы рассчитываете среднюю стоимость имущества за I квартал, то вам нужно суммировать значения остаточной стоимости имущества за 4 месяца (на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля), если за полугодие - за 7 месяцев, если за 9 месяцев - за 10 месяцев.

Шаг 3. Разделите полученную сумму на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на 1.

Таким образом, если вы рассчитываете авансовый платеж за I квартал, вам нужно разделить сумму "остаточных стоимостей" на 4, если за полугодие - на 7, а если за 9 месяцев - на 10.

Округленная сумма средней стоимости имущества за отчетный период отражается по строке 120 разд. 2 налогового расчета.

Рассчитать среднюю стоимость нужно отдельно по каждой группе имущества или объекту недвижимости, которые вы выделили в соответствии с п. 1 ст. 376 НК РФ и п. 5.2 разд. V Порядка заполнения налогового расчета. Об этом было сказано выше.

8.2.3. РАСЧЕТ АВАНСОВОГО ПЛАТЕЖА:

ПРИМЕНЕНИЕ ЛЬГОТ В ВИДЕ ОСВОБОЖДЕНИЯ ИМУЩЕСТВА

ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Предположим, что вы применяете льготы в виде освобождения от уплаты налога в отношении какого-то вида имущества или всех ваших основных средств. Напомним, что такая возможность может быть предоставлена как федеральным законодательством (ст. 381 НК РФ), так и региональными законами (абз. 2 п. 2 ст. 372 НК РФ).

В таком случае при расчете средней стоимости имущества вы должны учесть следующее.

Чтобы правильно определить сумму авансового платежа, из средней стоимости, которую вы рассчитали по всему имуществу (строка 120 разд. 2 налогового расчета), нужно вычесть среднюю стоимость основных средств, по которым вы освобождены от уплаты налога. Это следует из порядка заполнения разд. 2 налогового расчета (пп. 10 п. 5.3 разд. V Порядка заполнения налогового расчета).

Примечание

Подробнее о льготах по налогу на имущество вы можете узнать в гл. 7 "Льготы (налоговые освобождения) для организаций по налогу на имущество. Перечень льготируемого имущества", а также в приложении "Порядок налогообложения имущества (налоговые ставки, сроки уплаты налога и др.), действующий в субъектах РФ".

Средняя стоимость льготируемого имущества за отчетный период рассчитывается точно так же, как и средняя стоимость облагаемого налогом имущества.

Значения остаточной стоимости всего льготируемого имущества на определенную дату отражаются по строкам графы 4 разд. 2 налогового расчета. А средняя стоимость указывается по строке 140 разд. 2 налогового расчета.

Разница между средней стоимостью всего имущества и средней стоимостью льготируемого имущества отдельно в налоговом расчете не отражается. Но в дальнейшем она будет учитываться при расчете суммы авансового платежа по строке 180 разд. 2 налогового расчета (пп. 10 п. 5.3 разд. V Порядка заполнения налогового расчета).

Имейте в виду, что если у вас есть право на несколько льгот, то по каждой из них нужно рассчитать среднюю стоимость соответствующего имущества отдельно. Ведь по каждой льготе вы должны заполнить отдельный разд. 2 налогового расчета. Это следует из абз. 8 п. 5.2 разд. V Порядка заполнения налогового расчета.

Например, организация "Бета" находится в г. Москве и имеет право на льготы по налогу на имущество, которые связаны с полным освобождением от налогообложения двух объектов недвижимости, расположенных в одном районе города:

- здания, переданного в аренду организации, которая занимается выпуском легковых автомобилей в г. Москве и использует это здание для производственных целей (пп. 20.1 п. 1 ст. 4 Закона г. Москвы N 64);

- многоэтажного гаража-автостоянки, приобретенного организацией для осуществления предпринимательской деятельности (пп. 9 п. 1 ст. 4 Закона г. Москвы N 64).

Поскольку данные объекты основных средств освобождены от налога на имущество по разным основаниям, в отношении каждого объекта нужно заполнить отдельный разд. 2 налогового расчета (абз. 8 п. 5.2 разд. V Порядка заполнения налогового расчета).

Из п. 5.2 разд. V Порядка заполнения налогового расчета следует, что вы должны заполнить отдельный разд. 2 по льготируемому имуществу, даже если применяете только одну льготу.

В то же время налоговые органы разъясняют, что отдельный разд. 2 надо заполнять, только когда организация применяет две и более льготы в виде освобождения имущества от налогообложения (Письмо ФНС России от 01.01.2001 N 3-3-06/234@). Отметим, что аналогичный вывод можно сделать, исходя из названий граф 3 и 4 разд. 2 налогового расчета.

Таким образом, в случае применения льгот может потребоваться заполнение нескольких листов разд. 2. В первом из этих листов в графе 3 нужно указать остаточную стоимость всего налогооблагаемого имущества организации (льготируемого и нельготируемого), за исключением стоимости имущества, в отношении которого заполнены отдельные листы разд. 2. В графе 4 следует отразить остаточную стоимость имущества, в отношении которого действует льгота (или одна из применяемых льгот, если их несколько). Второй и последующие листы разд. 2 заполняются только в отношении одной из групп (объектов) льготируемого имущества. Поэтому показатели граф 3 и 4 в них равны. В итоге сумма значений показателей графы 3 всех листов разд. 2 является общей стоимостью налогооблагаемого имущества организации - льготируемого и нельготируемого.

Такой алгоритм заполнения налогового расчета подтвержден Письмом ФНС России от 01.01.2001 N 3-3-06/234@.

8.2.4. РАСЧЕТ АВАНСОВОГО ПЛАТЕЖА:

ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГОВОЙ СТАВКИ

Авансовый платеж рассчитывается следующим образом (п. 4 ст. 382 НК РФ).

Шаг 1. Среднюю стоимость каждой группы имущества или объекта недвижимости нужно умножить на ставку налога.

Напомним, что конкретные ставки налога определяются в законах субъектов РФ и не могут быть больше 2,2% (п. 1 ст. 380 НК РФ).

Примечание

Подробнее о ставках налога на имущество читайте в гл. 5 "Налоговые ставки".

Шаг 2. Полученное произведение средней стоимости имущества за отчетный период и ставки налога нужно разделить на 4.

Таким образом, по сути, мы определяем четверть от годовой суммы налога. Это и есть сумма авансового платежа.

На практике часто возникает вопрос о том, что правильно: рассчитывать авансовые платежи с копейками или округлять полученную сумму. Следует отметить, что решается он неоднозначно.

Глава 30 НК РФ не содержит специальных указаний на этот счет. Между тем в Порядке заполнения налогового расчета предусмотрено, что все стоимостные показатели в строках отчетности должны отражаться без копеек. При этом значения менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля (п. 2.7 разд. II Порядка заполнения налогового расчета).

Исходя из этого, вы и в бухгалтерском учете отразите сумму авансового платежа без копеек. Ведь счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредитуется на суммы, причитающиеся к уплате по налоговым декларациям (расчетам). Основание - Инструкция по применению Плана счетов.

Таким образом, если вы будете заполнять отчетность в соответствии с Порядком заполнения налогового расчета, а уплачивать авансовые платежи, исходя из расчета с копейками, у вас могут возникнуть некоторые расхождения.

Налоговые органы, как правило, ориентируются на показатели в отчетности. А это означает, что если при расчете аванса у вас получилась сумма, к примеру, 9500,62 руб. и в отчетности вы округлите ее до 9501 руб., то и заплатить вам придется 9501 руб. Иначе на сумму недоплаты вам начислят пени.

Округленная сумма исчисленного авансового платежа отражается по строке 180 разд. 2 налогового расчета (п. 2.7, пп. 10 п. 5.3 Порядка заполнения налогового расчета).

8.2.5. РАСЧЕТ АВАНСОВОГО ПЛАТЕЖА:

УМЕНЬШЕНИЕ СУММЫ К УПЛАТЕ

Если вы имеете право на льготу в виде уменьшения суммы авансового платежа по налогу на имущество к уплате, то применить ее вы можете после расчета авансового платежа в целом. Как это сделать, определено в пп. 3 п. 4.2 разд. IV, пп. 11 п. 5.3 разд. V Порядка заполнения налогового расчета.

Шаг 1. Сначала вам необходимо определить сумму, на которую можно уменьшить авансовый платеж к уплате, в соответствии с региональным законодательством.

Например, если льгота установлена в виде права уплачивать авансовый платеж в бюджет в размере 70% его исчисленной суммы, то величину авансового платежа, отраженную по строке 180 разд. 2 налогового расчета, нужно умножить на 30% (100% - 70%).

Полученное значение вы отразите по строке 200 разд. 2 налогового расчета.

Шаг 2. Из суммы исчисленного авансового платежа (строка 180 разд. 2 налогового расчета) вам нужно вычесть сумму, на которую можно его уменьшить (строка 200 разд. 2 налогового расчета).

Разница (авансовый платеж к уплате в бюджет) отражается по строке 030 разд. 1 налогового расчета.

СИТУАЦИЯ: Как рассчитать авансовый платеж, если основное средство приобретено (введено в эксплуатацию) либо выбыло в течение отчетного периода

Если ваше имущество приобретено или выбыло после начала (до окончания) отчетного периода, данное обстоятельство никак не влияет на порядок расчета средней стоимости для целей налогообложения. Это значит, что, если вы приобрели (реализовали) основное средство даже в середине отчетного периода, исчислять авансовый платеж вы будете, исходя из общего количества месяцев отчетного периода (Письмо ФНС России от 01.01.2001 N ГВ-6-21/418@).

При этом если основное средство поступило к вам после начала отчетного периода, то при расчете средней стоимости объекта его остаточная стоимость в месяце приобретения и предшествующих месяцах будет равна нулю.

А остаточная стоимость в месяце, следующем за месяцем приобретения, будет равна первоначальной стоимости основного средства. Ведь амортизацию вы начислите в первый раз только в этом месяце (п. 21 ПБУ 6/01).

Например, организация "Альфа" в феврале 2011 г. приобрела и ввела в эксплуатацию ноутбук первоначальной стоимостьюруб. Амортизация по ноутбуку начисляется в сумме 1389 руб. в месяц.

По итогам I квартала 2011 г. при расчете средней стоимости облагаемого налогом имущества организация "Альфа" учтет стоимость ноутбука следующим образом.

Дата	Остаточная стоимость, руб.
1 января	0
1 февраля	0
1 марта	50 000
1 апреля	48 89)

Если же основное средство выбывает в отчетном периоде, то на его остаточную стоимость на 1-е число месяца выбытия это не влияет. Но в последующих месяцах остаточная стоимость выбывшего основного средства будет равна нулю.

Например, организация "Альфа" продала в феврале 2011 г. основное средство. Его остаточная стоимость на 1 января 2011 г. составляла руб. Амортизация по данному объекту начислялась в размере 4055,69 руб. в месяц.

Определим значения остаточной стоимости основного средства, которые участвуют в расчете средней стоимости имущества организации "Альфа" при исчислении авансового платежа за полугодие 2011 г.

Дата	Остаточная стоимость, руб.
1 января
1 февраля	,31 (,69)
1 марта	0
1 апреля	0
1 мая	0
1 июня	0
1 июля	0

Остаточную стоимость выбывшего имущества, по которому вы рассчитывали авансовые платежи в совокупности с другими основными средствами, необходимо учитывать при расчете средней стоимости имущества и после выбытия.

В результате сумма уплаченных в налоговом периоде авансовых платежей в отношении данного имущества будет больше, чем сумма налога по итогам года. Ведь после выбытия основного средства сумма значений его остаточной стоимости будет оставаться неизменной в течение всего налогового периода, но делить ее для расчета средней (среднегодовой) стоимости вы будете на все большее количество месяцев. По итогам года авансовые платежи вы зачтете при расчете налога к уплате.

Если при этом возникнет переплата по налогу на имущество, ее можно будет вернуть или зачесть по правилам ст. 78 НК РФ.

Примечание

О порядке расчета налога на имущество по итогам года вы можете узнать в разд. 8.3 "Формула расчета налога на имущество по итогам года".

Отметим, что если в течение года у вас выбывает недвижимость, которая расположена вне места нахождения вашей организации и ее обособленных подразделений, то вы не должны далее платить по ней авансовые платежи. Можно сразу перечислить итоговую сумму налога на имущество, не дожидаясь окончания года.

Это следует из положений п. 1 ст. 45 НК РФ, в котором установлено, что налогоплательщик вправе досрочно уплатить налог. Такого же подхода придерживаются и контролирующие органы (Письмо Минфина России от 01.01.2001 N /32).

Приложение к разделу 8.2

ПРИМЕР

расчета авансового платежа по налогу на имущество

Ситуация

Торговая организация "Альфа" находится в г. Санкт-Петербурге. На территории этого субъекта РФ, а также в нескольких населенных пунктах Ленинградской области расположены обособленные подразделения организации - торговые точки в арендованных зданиях и помещениях. Обособленные подразделения не имеют отдельных балансов, а их деятельность не облагается ЕНВД.

На балансе организации "Альфа" (счет 01 "Основные средства") числятся:

- земельный участок в Ленинградской области (на нем планируется строительство склада);

- старинный особняк в центре г. Санкт-Петербурга, в котором расположен центральный офис организации (здание признано памятником истории и культуры федерального значения в соответствии с Федеральным законом от 01.01.2001 N 73-ФЗ "Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации");

- различные объекты движимого имущества, используемого как в головном офисе, так и в обособленных подразделениях (торговое оборудование, автомобили, оргтехника и т. д.).

По итогам I квартала 2011 г. бухгалтер организации "Альфа" располагает следующей информацией.

1. Остаточная стоимость всех основных средств организации "Альфа" в целом (разница остатков по счетам 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств") в I квартале 2011 г. изменялась таким образом.

Дата	Остаточная стоимость всех основных средств, руб.
1 января	14
1 февраля	14
1 марта	14
1 апреля	14

2. Остаточная стоимость движимого имущества и каждого из объектов недвижимости с учетом начисленной амортизации в этот же период изменялась следующим образом.

Дата	Остаточная стоимость, руб.
Движимое имущество	Здание центрального офиса	Земельный участок <*>
1 января	2	6	5
1 февраля	2	6	5
1 марта	2 <**>	6	5
1 апреля	2	6	5

<*> Земельные участки не амортизируются (абз. 5 п. 17 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 91н).

<**> В феврале организация купила и ввела в эксплуатацию партию торгового оборудования.

Решение

В Законе Санкт-Петербурга от 01.01.2001 N 684-96 "О налоге на имущество организаций" предусмотрена уплата авансовых платежей по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев налогового периода. Срок уплаты - тот же, что и для подачи налоговых расчетов по авансовым платежам, т. е. 30 календарных дней с даты окончания отчетного периода (ст. 3 Закона Санкт-Петербурга N 684-96, п. 2 ст. 386 НК РФ).

Организация "Альфа" должна рассчитать и уплатить авансовый платеж по налогу на имущество за I квартал 2011 г. не позднее 3 мая 2011 г. <1>.

<1> Если последний день срока выпадает на выходной или нерабочий праздничный день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). В 2011 г. 30 апреля, а также 1 и 2 мая являются нерабочими (ст. 112 ТК РФ).

Шаг первый.

Определяем объект налогообложения по налогу на имущество организаций.

Основные средства организации отражены на счете 01 "Основные средства". Имущества, учитываемого на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", у организации нет.

Исключаем из общей остаточной стоимости основных средств организации стоимость земельного участка, который не облагается налогом на имущество на основании пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ.

Для этого из остатков на счете 01 на 1-е число каждого месяца I квартала 2011 г., а также на 1 апреля 2011 г. вычитаем стоимость земельного участка на ту же дату.

Дата	Стоимость имущества, являющегося объектом обложения налогом на имущество, руб.
1 января	9
1 февраля	9
1 марта	9
1 апреля	9

Полученные значения остаточной стоимости основных средств, облагаемых налогом на имущество, отражаем по строкам в графе 3 части "Данные для расчета средней стоимости имущества за отчетный период" разд. 2 налогового расчета.

Шаг второй.

Определяем среднюю стоимость всего облагаемого налогом имущества за I квартал 2011 г.

Для этого суммируем значения остаточной стоимости имущества, облагаемого налогом, на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля 2011 г. и делим полученную сумму на 4 (количество месяцев в I квартале, увеличенное на 1):

(9 руб. + 9 руб. + 9 руб. + 9 руб.) / 4 = 9 руб.

Полученное значение средней стоимости всего облагаемого налогом имущества отражаем по строке 120 разд. 2 налогового расчета.

Шаг третий.

Применяем льготу по освобождению организации от уплаты налога на имущество в отношении здания, которое является памятником истории и культуры.

1. Сначала отражаем по строкам в графе 4 части "Данные для расчета средней стоимости имущества за отчетный период" разд. 2 налогового расчета значения остаточной стоимости льготируемого имущества:

- на 1 января руб.;

- на 1 февраля руб.;

- на 1 марта руб.;

- на 1 апреля руб.

2. Затем определяем среднюю стоимость данного имущества за I квартал 2011 г.

Для этого суммируем указанные выше значения остаточной стоимости льготируемого имущества и делим сумму на 4:

(6 руб. + 6 руб. + 6 руб. + 6 руб.) / 4 = 6 руб.

Полученное значение средней стоимости льготируемого имущества отражаем по строке 140 разд. 2 налогового расчета.

3. И наконец, из средней стоимости имущества (строка 120 разд. 2 налогового расчета) вычитаем среднюю стоимость льготируемого имущества, указанную по строке 140 разд. 2 налогового расчета: