Бухгалтерский учёт производства и контроль использования кормов в сельскохозяйственных организациях (стр. 3 )

Однако в рамках оценки кормов и семян собственного производства возможен принцип осторожности (консерватизма).

Так, в разных состояниях и условиях рыночной экономики в сельском хозяйстве для оценки материальных затрат, в том числе кормов и семян собственного производства можно использовать как историческую оценку (по себестоимости), так и приемлемые варианты оценки, которые в управленческом учёте обладают большой релевантностью, надёжностью, сравнимостью и смыслом для управления затратами. Кроме того, они позволяют в условиях инфляции или падения цен обоснованно измерять издержки производства и предполагаемые к получению в будущем доходы от использования указанных биологических активов. Показателями приемлемой (справедливой) стоимости (оценки) затрат на корма и семена в сельском хозяйстве могут быть: а) себестоимость, скорректированная на коэффициент инфляции (роста цен) или снижения цен; б) себестоимость в продажной цене (расчётная себестоимость); в) фактическая себестоимость, нормативная (плановая) себестоимость; г) стоимость замещения; д) равновесная цена (стоимость); ж) трансфертная цена (табл.1).

Т а б л и ц а 1

Варианты методики оценки затрат на корма собственного производства

№ п/п	Обозначение	Наименование	Расчётная формула (модель)	Показатели для расчёта
1	2	3	4	5
1	W	Расчётная себестоимость	W=кс x (1±Кu)	Wкс – фактическая или нормативная себестоимость 1ц данного вида семян или кормов, руб.; Кu – коэффициент инфляции (роста) или снижения продажной стоимости 1ц данного вида семян, кормов
2	Тц	Трансфертная цена 1ц данного вида семян или кормов (себестоимость в продажной цене)		Рц – рыночная (продажная) цена 1ц данного вида продукции, на производство которой используются корма и семена, руб; Узк(с) – удельный вес затрат на корма (семена) в себестоимости данного вида продукции (животноводства, растениеводства), %
3	Рц	Равновесная цена 1ц кормов или семян		Рц – равновесная цена 1ц кормов или семян, руб.; ППЗ – сумма переменных, условно-переменных и смешанных затрат на 1 га посева кормов или семян, руб.; МД – маржинальный доход с 1 га посева кормов или семян, либо альтернативной продукции, руб.; У – урожайность данного вида кормов или семян, ц/га или ц корм. ед./га

Они также отмечают, что при внутрихозяйственном расчёте и действии внутри организаций товарно-денежных отношений между подразделениями, затраты на корма и семена целесообразнее оценивать по трансфертным ценам (вариант 2). Это будет отвечать также требованиям МСФО 41 «Сельское хозяйство» и оценки ценностей по справедливой стоимости.

Биологический актив согласно МСФО 41 в момент первоначального признания и по состоянию на каждую отчётную дату должен оцениваться по справедливой стоимости за вычетом расчётных сбытовых расчётов. МСФО 41 предписывает оценивать собранную сельскохозяйственную продукцию по справедливой стоимости, установленной на момент сбора урожая, за вычетом расчётных сбытовых расходов. Сумма характеризующая справедливую стоимость собранной сельскохозяйственной продукции, определяется только один раз в момент её сбора и в данном отчётном периоде учитывается при определении чистой прибыли или убытка организации.

Расчёт справедливой стоимости предлагаемой обязательное уменьшение рыночной цены на сумму транспортных и прочих расходов, которые необходимо понести для доставки товара (биологического активы или сельхозпродукции) на данный рынок. Иначе говоря, справедливая стоимость – это рыночная цена за вычетом транспортных и прочих расходов по доставке продукции на рынке.

Сельскохозяйственные организации часто заключают договоры, предусматривающие продажу их товарной продукции или биологических активов в определённый день в будущем по заранее согласованным ценам.

Данные договорные цены нельзя считать рыночными и использовать их для расчётов справедливой стоимости, поскольку последняя отражает текущую конъюнктуру цен, по которым независимые продавец и покупатель согласны заключить сделку купли продажи сегодня, т. е. в момент определения справедливой стоимости. Такой договор может оказаться обременительным для сельскохозяйственной организации, когда согласно МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» он создаёт такие затраты на выполнение договорных обязательств, которые превышают ожидаемые экономические выгоды. В таком случае создаётся резерв по обременительному договору, которым признаётся любое возникновение обесценение в отношении предмета договора, относительно его справедливой стоимости.

Кроме того, в некоторых случаях стандарт разрешает использовать фактическую себестоимость. В частности, этот метод оценки рекомендуется, к применению, если в местности отсутствует активный рынок. При отсутствии активного рынка организация согласно п.18 МСФО 41 используют для расчёта справедливой стоимости один или несколько показателей:

- цена последней сделки на рынке при условии, что после совершения данной сделки не произошло существенных изменений хозяйственных условий;

- цена на аналогичные активы, имеющиеся на активном рынке, скорректированная с учётом имеющихся различий;

- отраслевые показатели стоимости на единицу продукции или единицу земельной площади, засеянной соответствующим биологическим активам и др.

одновременное применение нескольких показателей для расчёта справедливой стоимости может явиться причиной получения разных значений справедливой стоимости биологического актива или сельскохозяйственной продукции. Организация обязана рассмотреть причины расхождения в расчётах и выбрать наиболее достоверную оценку справедливой стоимости.

В МСФО 41 предусмотрена невозможность достаточно надёжной оценки справедливой стоимости: в момент первоначального признания биологического актива организация не имеет информации (и не может её получить) о соответствующих рыночных ценах и показателях, а любые альтернативные расчёты справедливой стоимости не отличаются надёжностью. В таком случае биологический актив оценивается по себестоимости за вычетом накоплений амортизации и убытков от обесценения данного актива. Данное правило относится к первоначальному признанию биологического актива. Переход к оценке биологических активов и сельскохозяйственной продукции по справедливой стоимости, которая давно известна под названием восстановительной стоимости, требует внесения существенных корректив в существующую схему сельскохозяйственного бухгалтерского учёта, но позволяет точнее определить результаты сельскохозяйственной деятельности, достоверно и более прозрачно представить их в финансовой отчётности.

Общеизвестно, что в период инфляции корпоративный налог будет ниже, если предприятие будет использовать метод оценки LIFO, а не FIFO. Следовательно, выбор метода учёта имеет важное экономическое значение, последствия которого очевидны или представляются таковыми. Как это ни странно, многие фирмы не желают использовать метод LIFO.

Обследование 213 фирм дало возможность в какой-то степени пояснить такое положение. 73% респондентов заявили, что ввиду особых условий деятельности их предприятий или отраслей использовать LIFO невыгодно; 12% – что его использование затрудняется соображениями регулирования. Остальные респонденты указом на высокие затраты на управление, связанные с использованием этого метода, возложенные проблемы с налоговыми службами IRS и негативное влияние этого метода на величину прибыли фирмы

[68] .

На первый взгляд это обескураживающие причины. Здравый смысл подсказывает, что фондовая биржа положительно прореагирует на переход фирмы к методу LIFO, поскольку он обуславливает увеличение сумм денежных средств за вычетом налога. Первые исследования показали, курс акций фирм после введения LIFO действительно повышается [69] .

Но более поздние результаты оказались противоположными: курс акций упал после перехода к этому методу [70] .

Такая реакция рынка вполне адекватна, ибо переход к методу учёта, позволяющему искусственно завышать прибыли, свидетельствует о негативных тенденциях финансового характера на предприятии и желании их скрыть с помощью такого перехода. По-видимому, эти соображения и являются ключевыми при принятии инвестиционных решений на фондовом рынке не в пользу таких предприятий, что естественным образом отражается на рыночной цене акций. [67].

1.2 Учёт оприходования грубых, сочных и зелёных кормов

Первоисточником получения животноводческой продукции являются корма. Для производства кормов из полевых кормовых культур используется такой вид сельскохозяйственных угодий как пашня. Её площадь составляет в Республике Беларусь 6,19 млн. га. За счёт пашни производится свыше 85% кормовых ресурсов. Многолетние травы на пашне занимают около 23% или 1,4 млн. га, однолетние травы 9% или 0,557 млн. га. Корма определяют объём производимой продукции животноводства, рост продуктивности, а также качество самих животных. Это обусловлено тем, что жизнедеятельность животных основывается на питательных веществах, поступающих с кормами.

По данным института животноводства уровень продуктивности животных, получивших корма II и III класса ниже на 12-27%, чем при скармливании кормов I класса. Энергетическая питательность таких кормов снижается на 10-28%, а неклассных – на 40-50% против кормов, отнесённых к I классу качества. Недобор молока при использовании низкокачественных кормов составляет до 25-45%. Компенсировать же потери продукции (при снижении качества кормов на один класс) возможно, израсходован дополнительно 80-100 г концентратов в расчете на 1 к. ед.

К тому же низкокачественных кормов для получения равновеликого объёма продукции требуется гораздо больше – в 1,5-2 раза (рис. 1).