Учебно-методический комплекс по дисциплине «Бухгалтерский учет и аудит» (стр. 20 )

Сохранность и правильность оформления операций по движению МПЗ подтверждаются результатами проводимой инвентаризации.

Основная цель инвентаризации – выявление фактического наличия МПЗ в натуральном и стоимостном выражении. Поэтому в процессе инвентаризации проверяются сохранность товарно-материальных ценностей; правильность их хранения, отпуска, состояния весового и измерительного инструмента; порядок ведения учета движения МПЗ.

Организует и руководит проведением инвентаризации руководитель организации. Работу по проведению инвентаризации осуществляет комиссия, назначаемая приказом руководителя организации.

Бухгалтер к моменту проведения инвентаризации составляет инвентаризационную опись МПЗ по складам. Складские операции в этот период не производятся, заведующий складом в данной описи дает расписку о том, что все документы склада записаны в карточки учета материалов и сданы в бухгалтерию организации.

Во всех случаях расхождения, выявленные в результате инвентаризации (излишки или недостачи), оформляются посредством составления сличительных ведомостей. В бухгалтерском учете выявленные отклонения, т. е. излишки и недостачи отражаются следующими записями:

Д 10	К 91/1	– выявленные излишки материалов оприходованы по текущей рыночной стоимости
Д 94	К 10	– отражена недостача материалов по балансовой стоимости

По результатам инвентаризации если установлено виновное лицо или суд удовлетворил иск, то согласно Трудового Кодекса, недостача должна быть возмещена путем удержания из заработной платы или путем внесения денежных средств в кассу организации:

-  в размере среднемесячного заработка работника, если он не давал подписку о полной материальной ответственности;

-  в размере полного причиненного ущерба, если он давал подписку о полной материальной ответственности;

-  по рыночной стоимости.

Пример

Перед составлением годового отчета организация «А» провела инвентаризацию имущества. В результате инвентаризации было выявлено:

-  излишки топлива – на сумму 3 500 руб.

-  недостачу запасных частей – на сумму – 4 800 руб.

По результатам инвентаризации было принято решение: излишки топлива оприходовать, а недостачу запасных частей взыскать с кладовщика по рыночной стоимости 5 000 руб. путем внесения денежных средств в кассу организации.

В бухгалтерском учете будут сделаны записи:

Д 10	К 91/1	– 3 500 руб. – оприходованы выявленные в результате инвентаризации излишки топлива
Д 94	К 10	– 4 800 руб. – выявлена недостача запасных частей
Д 73/2	К 94	– 4 800 руб. – списана сумма недостачи на материально ответственное лицо по фактической себестоимости
Д 73/2	К 98/ 4	– 200 руб. – списана разница между рыночной и фактической стоимостью запасных частей на материально ответственное лицо
Д 50	К 73/2	– 5 000 руб. – внесена недостача материально ответственным лицом в кассу организации
Д 98	К 91/1	– 200 руб. – отнесены доходы будущих периодов на финансовый результат

9.6. Понятие, оценка готовой продукции, документальное оформление

В соответствии с ПБУ 5/01 готовая продукция представляет собой часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. Она является конечным результатом производственного цикла, закончена обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством.

Основными задачами бухгалтерского учета готовой продукции являются:

-  правильный и своевременный учет наличия и движения готовой продукции в местах хранения;

-  контроль за выполнением планов по объему, ассортименту, качеству выпущенной продукции и обязательств по ее поставкам;

-  контроль за соблюдением плана по продаже продукции и своевременностью оплаты проданной продукции;

-  выявление рентабельности всей продукции и ее отдельных видов.

Готовая продукция, как правило, должна сдаваться на склад готовой продукции. Исключение допускается для крупногабаритных изделий и иной продукции, сдача на склад которых затруднена по техническим причинам. Они могут приниматься представителем покупателя (заказчика) на месте изготовления, комплектации или сборки либо отгружаться непосредственно с этих мест.

Организация учета готовой продукции должна обеспечить формирование информации о наличии и движении готовой продукции по местам хранения и материально ответственным лицам.

Учет готовой продукции осуществляется в количественных и стоимостных показателях. Количественный учет готовой продукции ведется в единицах измерения, принятых в данной организации, исходя из ее физических свойств (объем, вес, площадь, линейные единицы или поштучно).

Для организации учета количественных показателей однородной продукции могут применяться условно-натуральные измерители (например, консервы в условных банках, отдельные виды продукции исходя из их веса или объема полезного вещества и т. д.).

Готовая продукция организации учитывается по наименованиям, с раздельным учетом по отличительным признакам (марки, артикулы, типо-размеры, модели, фасоны и т. д.). Кроме того, учет ведется по укрупненным группам продукции: изделия основного производства, товары народного потребления, изделия, изготовленные из отходов, запасные части и т. д.

Готовая продукция учитывается по фактическим затратам, связанным с ее изготовлением (по фактической производственной себестоимости).

При этом остатки готовой продукции на складе (иных местах хранения) на конец (начало) отчетного периода могут оцениваться в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете организации по фактической производственной себестоимости или по нормативной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции.

Разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции применять учетные цены.

В качестве учетных цен на готовую продукцию могут применяться:

а)  фактическая производственная себестоимость;

б)  нормативная себестоимость;

в)  договорные цены;

г)  другие виды цен.

Выбор конкретного варианта учетной цены принадлежит организации.

Применение варианта оценки готовой продукции по нормативной себестоимости целесообразно в отраслях с массовым и серийным характером производства, а также с большой номенклатурой готовой продукции. Положительными сторонами применения нормативной себестоимости в качестве учетной цены являются удобство при осуществлении оперативного учета движения готовой продукции, стабильность учетных цен и единство оценки при планировании и аналитическом учете.

Фактическая производственная себестоимость в качестве учетной цены продукции применяется, как правило, при единичном и мелкосерийном производствах, а также при выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры.

Договорные цены в качестве учетных цен применяются преимущественно при стабильности таких цен.

Независимо от метода определения учетных цен, общая стоимость готовой продукции (учетная стоимость плюс отклонения) должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции.

Расчет фактической себестоимости в этом случае осуществляется следующим образом:

Фактическая себестоимость = Учетная цена + (-) Отклонение

Поступление из производства готовой продукции оформляется накладными, спецификациями, приемными актами и другими первичными документами.

Количественный учет готовой продукции по ее видам и местам хранения обычно осуществляется аналогично учету материальных запасов.

9.6. Синтетический учет готовой продукции

Учет наличия и движения готовой продукции осуществляется на активном счете 43 «Готовая продукция». Принятие к бухгалтерскому учету готовой продукции отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со счетами учета затрат – 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Типовые проводки по учету готовой продукции

Хозяйственные операции	Дебет	Кредит
На сумму фактической себестоимости готовой продукции, изготовленной в цехах основного производства	43	20
На сумму фактической себестоимости готовой продукции, изготовленной во вспомогательных производствах	43	23
На сумму фактической себестоимости готовой продукции, изготовленной в обслуживающих производствах и хозяйствах	43	29

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 в дебет счета 90 «Себестоимость продаж».

Дт 90/2 Кт 43 – на сумму фактической себестоимости готовой продукции, реализуемой покупателям.

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции, реализации по договору комиссии), то до момента признания выручки эта продукция учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». При фактической отгрузке ее производится запись по кредиту счета 43 в корреспонденции со счетом 45.

Дт 45 Кт 43 – на сумму фактической себестоимости готовой продукции, отгруженной покупателям, выручка от продажи которой еще не признана в бухгалтерском учете.

В дальнейшем при наступлении условий признания выручки себестоимость отгруженной продукции подлежит списанию в дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж».

Дт 90-2 Кт 45 – на сумму фактической себестоимости отгруженной продукции, реализованной покупателям.

Если готовая продукция полностью направляется для использования самой организации, то она на счет 43 «Готовая продукция» может не приходоваться, а учитываться на счете 10 «Материалы».

Применение нормативной (плановой) себестоимости предусматривает возможность двух вариантов учета выпуска готовой продукции:

-  без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

-  с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

При первом варианте выпуск готовой продукции в течение месяца по нормативной (плановой) себестоимости ведется на счете 43 «Готовая продукция».

Дт 43 Кт 20, 23, 29 – на сумму нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции, выпущенной из производства.

В конце месяца определяется фактическая себестоимость произведенной продукции и выявляется ее отклонение от учетной цены, которое списывается на дополнительный субсчет счета 43 «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости». Учет отклонений на этом субсчете ведется в разрезе номенклатуры, либо отдельных групп готовой продукции, либо по организации в целом.

Превышение фактической себестоимости над учетной стоимостью отражается по дебету указанного субсчета и кредиту счетов учета затрат:

Дт 43 субсчет «Отклонения» Кт 20,23,29 - на сумму отклонения фактической себестоимости готовой продукции от ее нормативной (плановой) величины.

Пример

Организация применяет плановую себестоимость в качестве учетной цены. Плановая цена за единицу 50 руб., выпущено из производства 3 700 шт. Плановая себестоимость выпуска – руб. Фактическая себестоимость выпуска составила – руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Хозяйственные операции	Сумма	Дебет	Кредит
На сумму плановой себестоимости выпущенной продукции	185 000	43	20
На сумму отклонения фактической себестоимости продукции от ее плановой величины	23 550	43/откл	20

Если фактическая себестоимость ниже учетной стоимости, то разница отражается сторнировочной записью:

Дт 43 субсчет «Отклонения» Кт 20,23,29 – «сторно» – на сумму превышения нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции над ее фактической величиной.

Пример

Организация применяет плановую себестоимость в качестве учетной цены. Плановая цена за единицу 50 руб., выпущено из производства 3 700 шт. Плановая себестоимость выпуска – руб. Фактическая себестоимость выпуска составила – руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Хозяйственные операции	Сумма	Дебет	Кредит
На сумму плановой себестоимости выпущенной продукции	185 000	43	20
На сумму отклонения фактической себестоимости продукции от ее плановой величины	5 000	43/откл	20

При этом варианте списание готовой продукции (при отгрузке, отпуске и т. д.) производится по учетной стоимости. Одновременно на счета учета продаж списываются отклонения, относящиеся к проданной готовой продукции (определяется пропорционально ее учетной стоимости). Отклонения, относящиеся к остаткам готовой продукции, остаются на счете 43 «Готовая продукция» (субсчете «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости»).

Второй вариант учета ведется с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету счета 40 отражают фактическую себестоимость продукции (работ, услуг), а по кредиту нормативную или плановую себестоимость.

Счет используется организацией при необходимости. Использование счета отражается в Учетной политике организации.

Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.

Типовые проводки по учету готовой продукции
с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Хозяйственные операции	Дебет	Кредит
На сумму фактической себестоимости готовой продукции, изготовленной в цехах основного производства	40	20
На сумму фактической себестоимости готовой продукции, изготовленной во вспомогательных производствах	40	23
На сумму фактической себестоимости готовой продукции, изготовленной в обслуживающих производствах и хозяйствах На сумму нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции.	40 43	29 40

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции от нормативной (плановой) себестоимости.

Перерасход, т. е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной записью.

Дт 90-2 Кт 40 – на сумму превышения фактической себестоимости готовой продукции над ее нормативной (плановой) величиной;

Экономия, т. е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90.

Дт 90-2 Кт 40 – «сторно» – на сумму превышения нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции над ее фактической величиной.

При использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонения фактической стоимости от ее стоимости по учетным ценам по готовой, отгруженной и проданной продукции, поскольку отклонение списывается на счет 90 в полном объеме. Готовая продукция при данном варианте в балансе отражается по плановой (нормативной) себестоимости.

9.7. Учет отгрузки и продажи продукции

Отпуск готовой продукции покупателям (заказчикам) осуществляется в организациях на основании соответствующих первичных учетных документов – накладных. В качестве типовой формы накладной может использоваться форма № М-15 «Накладная на отпуск материалов на сторону». Организации различных отраслей производства могут применять специализированные формы (модификации) накладных и других первичных учетных документов, оформляемых при отпуске готовой продукции. При этом указанные документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные Федеральным законом «О бухгалтерском учете». Кроме того, накладная должна содержать дополнительные показатели, такие как основные характеристики отгружаемой (отпускаемой) продукции (товара), в т. ч. код продукции (товара), сорт, размер, марку и т. д., наименование структурного подразделения организации, отпускающего готовую продукцию, наименование покупателя и основание для отпуска.

Основанием для оформления накладной на отпуск готовой продукции на складе, в отдельных случаях непосредственно в подразделениях организации (при отгрузке крупногабаритных грузов, а также грузов, требующих особые условия транспортировки, по другим причинам) является распоряжение руководителя организации или уполномоченного им лица, а также договор с покупателем (заказчиком).

Накладная (либо иной аналогичный первичный учетный документ) должна выписываться в количестве экземпляров, достаточном для осуществления контроля за отгрузкой (вывозом) готовой продукции.

Согласно действующему законодательству продажа готовой продукции может быть признана в момент ее отгрузки или в момент оплаты. Последний вариант используется в случаях, когда выручка от продажи готовой продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (с использованием счета 45).

Наибольшее распространение получил вариант признания выручки от продажи продукции в момент ее отгрузки. Рассмотрим схему бухгалтерских записей по продажи продукции на его примере.

При отгрузке продукции определяется сумма, подлежащая оплате покупателями, то есть выручка, оформляются и предъявляются к оплате расчетные документы.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Хозяйственные операции	Дебет	Кредит
На сумму стоимости отгруженной продукции по договорной или продажной цене	62	90/1
Начислен НДС от продажи продукции	90/3	68
На сумму фактической (плановой, нормативной) себестоимости отгруженной готовой продукции	90/2	43
На сумму отклонения фактической себестоимости продукции от учетной цены (списывается дополнительной записью или сторнировочной)	90/2	43откл, 40

В течение месяца определяется сумма расходов на продажу, т. е. расходов, связанных непосредственно с продвижением и реализацией готовой продукции покупателям. Расходы на продажу включают в себя расходы на тару и упаковку на складе готовой продукции, расходы по транспортировке до пункта, обусловленного договором, стоимость погрузки и выгрузки, расходы на рекламу и пр.

Указанные расходы подлежат отражению на соответствующем счете 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с разными счетами.

Хозяйственные операции	Дебет	Кредит
На сумму произведенных расходов на продажу	44	10,23, 70,69 и др.
Принят к учету счет сторонней организации за доставку продукции Начислен НДС за доставку продукции	44 19	60 60
На сумму расходов на продажу, списываемых на себестоимость проданной продукции	90/2	44

В конце месяца выявляется финансовый результат от продажи продукции путем сопоставления выручки с расходами: