Просто о сложном (стр. 36 )

Внимание!

Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММ-3-06/106@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" (далее - Приказ N ММ-3-06/106@), действующим с 25.05.2007, утверждена форма решения о продлении или об отказе в продлении сроков представления документов.

В пункте 4 статьи 93 НК РФ также закреплено, что в случае такого отказа или непредставления указанных документов в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном статьей 94 НК РФ.

Официальная позиция.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1-327 разъяснил, что НК РФ не предусмотрена обязанность налоговых органов возвращать представленные им копии документов.

Внимание!

Приказом N ММ-3-06/338@ утверждены форма постановления о производстве выемки документов и предметов и форма протокола выемки документов и предметов.

В пункте 5 статьи 93 НК РФ установлено, что в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Внимание!

В силу пункта 3 статьи 7 Федерального закона от 01.01.2001 N 137-ФЗ данное положение вступает в силу с 01.01.2010.

Статья 93.1. Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках

Комментарий к статье 93.1

В пункте 1 статьи 93.1 НК РФ закреплено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Исходя из изложенного, такая информация (документы) могут быть затребованы при проведении и камеральной налоговой проверки.

Внимание!

Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММ-3-06/338@ утверждена форма поручения об истребовании документов (информации).

Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В пункте 2 статьи 93.1 НК РФ закреплена норма, согласно которой в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке.

В пункте 3 статьи 93.1 НК РФ установлено, что налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).

Приказом ФНС России от 01.01.2001 N САЭ-3-06/892@ (далее - Приказ N САЭ-3-06/892@), применяемым при проведении и оформлении результатов налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля, начатых после 31.12.2006, утвержден Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов (далее - Порядок).

В соответствии с пунктом 3 Порядка в случае, если контрагент проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента либо лицо, располагающее документами, касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, состоят на налоговом учете в налоговом органе, проводящем налоговую проверку или иные мероприятия налогового контроля, требование о представлении документов направляется этому лицу указанным налоговым органом.

Официальная позиция.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1-209 разъяснил, что статья 93.1 НК РФ и указанный Порядок не содержат конкретного перечня истребуемых налоговыми органами документов у контрагента или иных лиц, располагающих этими документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), а также документов о сделках.

По мнению Минфина России, к таким документам относятся документы, содержащие необходимую для целей налогового контроля информацию, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика, а также информацию относительно конкретной сделки.

Кроме того, в данном письме финансовое ведомство отметило, что истребование информации о конкретных сделках (у участников сделок или иных лиц, располагающих информацией о них) может осуществляться вне рамок проведения налоговых проверок, когда у налогового органа возникнет обоснованная необходимость получения информации о той или иной сделке.

Согласно пункту 3 статьи 93.1 НК РФ в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.

Согласно пункту 7 статьи 93.1 НК РФ порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Имеется в виду Порядок.

Положения пункта 3 статьи 93.1 НК РФ уточняется в вышеупомянутом Порядке. Так, согласно пункту 2 Порядка в поручении об истребовании документов должно содержаться:

- полное наименование организации, ИНН/КПП (Ф. И.О. физического лица, ИНН), у которой поручается истребовать документы;

- место нахождения организации (место жительства физического лица);

- основание направления поручения (указывается статья 93.1 Кодекса и вид мероприятий налогового контроля, при проведении которых возникла необходимость получения информации о деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента и (или) информации относительно конкретной сделки);

- полное наименование организации, ИНН/КПП (Ф. И.О. физического лица, ИНН), документы, касающиеся деятельности которой необходимо получить при проведении мероприятий налогового контроля;

- перечень истребуемых документов, с указанием периода к которому они относятся, либо указание на подлежащую истребованию информацию и (или) указание на информацию относительно конкретной сделки, а также сведения, позволяющие идентифицировать указанную сделку.

В соответствии с пунктом 4 Порядка продление срока представления документов осуществляется налоговым органом по месту учета лица, у которого истребованы документы.

В соответствии с пунктом 6 Порядка в трехдневный срок со дня представления истребованных документов и (или) сообщения лица, у которого истребованы документы, об отсутствии истребуемых документов указанные документы и (или) сообщение направляются в адрес налогового органа, который направил поручение об истребовании документов.

Внимание!

Понятия "информация" и "документ" не являются тождественными. К информации относятся любые сведения независимо от формы их представления, а документ - это материальный объект с зафиксированной на нем информацией, в том числе и в виде текста (пункт 1 статьи 11 НК РФ, пункт 1 статьи 2 Федерального закона от 01.01.2001 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации", статья 1 Федерального закона от 01.01.2001 N 77-ФЗ "Об обязательном экземпляре документов").

Законодатель разграничил эти понятия и в статье 93.1 НК РФ, в пунктах 1, 3 - 5 которой речь идет о документах и информации, а в пункте 2 этой статьи, устанавливающем порядок истребования сведений о конкретных сделках вне рамок налоговых проверок, указано только о представлении информации; разделение понятия "документ" и "информация" содержится в форме требования о представлении документов (информации) и в форме поручения об истребовании документов (информации) (приложения N 5, 6 к Приказу Федеральной налоговой службы от 01.01.2001 N ММ-3-06/338@).

Официальная позиция.

В то же время, анализируя письма Минфина России, приходим к выводу о том, что он не разграничивает понятия "информация" и "документ" в своих официальных разъяснениях (см. письма от 01.01.2001 N /1-225, от 01.01.2001 N /1-513, от 01.01.2001 N /1-209). Поэтому обратимся к судебной практике.

Условиями реализации правомочия, описанного в пункте 2 статьи 93.1 НК РФ, являются: получение от любого третьего лица, а также контрагента сведений в форме информации о конкретных сделках, стороной которых является налогоплательщик. При этом основанием для направления соответствующих запросов служит имеющаяся у налогового органа необходимость получения соответствующих сведений. Особенностью реализации такого права является то, что оно осуществляется налоговым органом вне рамок налогового контроля (Постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.01.2001 N 17АП-5133/2008-АК, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.01.2001 N А26-1964/2007).

Таким образом, налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщиков, а также у иных лиц какие-либо документы и информацию, в том числе относящиеся к конкретным сделкам, без соответствующего обоснования необходимости получения таких документов или информации. При этом в силу требований пункта 2 статьи 93.1 НК РФ вне рамок проведения налоговых проверок может быть истребована только информация относительно конкретной сделки.

Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик вправе не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам.

Судебная практика.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 01.01.2001 N Ф04-3684/2008(6766-А75-14) также пришел к выводу о том, что налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщиков, а также у иных лиц какие-либо документы и информацию, в том числе относящиеся к конкретным сделкам, без соответствующего обоснования необходимости получения таких документов или информации. При этом в силу требований пункта 2 статьи 93.1 НК РФ вне рамок проведения налоговых проверок может быть истребована только информация относительно конкретной сделки.

В пункте 4 статьи 93.1 НК РФ установлено, что в течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган по месту учета лица, у которого истребуются документы (информация), направляет этому лицу требование о представлении документов (информации). К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов (информации).

Официальная позиция.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1-209 разъяснил, что лицо, у которого истребуются налоговым органом документы (информация), обязано исполнить требование налогового органа, направленное в установленном НК РФ порядке.

По мнению Минфина России, налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы документы (информация), помимо требования о представлении документов, направленного на основании поручения налогового органа, осуществляющего налоговую проверку, вправе направить самостоятельно требование о представлении документов (информации) при проведении им соответствующих мероприятий налогового контроля.

Как разъяснило финансовое ведомство, информация о налогоплательщике включает, в частности, информацию о наименовании налогоплательщика, месте нахождения, ИНН, КПП, руководителе организации, уполномоченных представителях, о деятельности налогоплательщика, его статусе. Информация о конкретной сделке может включить, в частности, информацию о сторонах этой сделки, ее предмете, об условиях совершения сделки.

А в пункте 5 статьи 93.1 НК РФ закреплено, что лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией). Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в указанный срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребованы документы, вправе продлить срок представления этих документов (информации).

В соответствии с пунктом 4 Порядка продление срока представления документов осуществляется налоговым органом по месту учета лица, у которого истребованы документы.

Официальная позиция.

Минфин России в письме от 01.01.2001 N /1-190 резюмирует, что обязанность по представлению указанных документов (информации) возлагается на лицо, получившее требование о представлении таких документов (информации) в установленном статьей 93.1 НК РФ порядке от налогового органа по месту учета данного лица. При этом в соответствии со статьей 83 НК РФ организации состоят на учете в налоговых органах по месту своего нахождения, по месту нахождения их обособленных подразделений, по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.

А в письме от 01.01.2001 N /1-219 финансовое ведомство разъясняет, что истребование налоговым органом документов (информации) в порядке, предусмотренном статьей 93.1 НК РФ, является одним из мероприятий налогового контроля, проводимым как в рамках проведения налоговых проверок, так и вне их.

Внимание!

Итак, истребуемые документы представляются с учетом положений, предусмотренных пунктом 2 статьи 93 НК РФ, то есть:

- истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий;

- копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

- не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

- в случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.

В соответствии с пунктом 6 Порядка в трехдневный срок со дня представления истребованных документов и (или) сообщения лица, у которого истребованы документы, об отсутствии истребуемых документов указанные документы и (или) сообщение направляются в адрес налогового органа, который направил поручение об истребовании документов.

В пункте 6 статьи 93.1 НК РФ установлено, что отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 129.1 НК РФ.

Статья 94. Выемка документов и предметов

Комментарий к статье 94

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы имеют право производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Согласно пункту 14 статьи 89 НК РФ при наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном статьей 94 НК РФ.

Вышеизложенные нормы повторены в положениях пункта 8 статьи 94 НК РФ. Так, в случаях, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов в порядке, предусмотренном статьей 94 НК РФ.

При изъятии таких документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия.

Положения вышеизложенных норм подтверждаются судебной практикой.

Судебная практика.

Пример.

Суть дела.

В ходе выездной проверки соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах налоговый орган вынес постановление о производстве выемки документов. В постановлении налоговый орган указал, что в соответствии с пунктом 8 статьи 94 НК РФ необходимо произвести выемку оформленных с нарушением законодательства финансово-хозяйственных документов для всестороннего и объективного рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Налоговым органом произведена выемка у налогоплательщика 12 документов на 14 листах, о чем составлен протокол.

Налогоплательщик, посчитав незаконными постановление налогового органа и действия налогового органа по выемке документов, обжаловал их в судебном порядке.

Позиция суда.

Согласно статье 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Документы представляются в виде заверенных должным образом копий.

В случае отказа в представлении документов должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, производит выемку необходимых документов.

В соответствии с положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 31 НК РФ и статьи 89 НК РФ при проведении налоговых проверок налоговые органы вправе производить выемку у налогоплательщика или налогового агента документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Порядок выемки (изъятия) налоговыми органами документов и предметов у налогоплательщика регламентируется статьей 94 НК РФ и Инструкцией о порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения, у предприятий, учреждений, организаций и граждан, утвержденной письмом Минфина РСФСР от 01.01.2001 N 16/176.

Пунктом 1 статьи 94 НК РФ установлено, что выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа.

Согласно пункту 6 статьи 94 НК РФ о производстве выемки (изъятия) документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных статьей 99 НК РФ.

Как видно из материалов дела, изъятие у налогоплательщика документов производилось на основании оспариваемого постановления, согласно которому выемка мотивирована только необходимостью всестороннего и объективного рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

В оспариваемом постановлении налоговый орган не ссылается на то, что выемка документов производится в связи с отказом налогоплательщика представить документы. Не указано в постановлении и на наличие у налогового органа оснований полагать, что документы могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены налогоплательщиком.

Таким образом, суд решил, что постановление налогового органа о производстве выемки документов не основано на нормах НК РФ, а именно на положениях статей 31, 89, 93 и 94 НК РФ.

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.01.2001 N А/04.)

Пунктом 1 статьи 94 НК РФ установлено, что выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа.

Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММ-3-06/338@ утверждены формы постановления о производстве выемки документов и предметов, а также протокола выемки документов и предметов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 94 НК РФ не допускается производство выемки документов и предметов в ночное время.

Внимание!

Пунктом 21 статьи 5 УПК РФ установлено, что ночным временем считается промежуток времени с 22 до 6 часов по местному времени. В статье 96 Трудового кодекса также определено, что ночное время - это время с 22 часов до 6 часов.

Согласно пункту 3 статьи 94 НК РФ выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. В необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист.

До начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности.

В соответствии с положениями статьи 98 НК РФ в качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, причем понятые вызываются в количестве не менее двух человек. Не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол.

Исходя из положений статьи 96 НК РФ, специалист должен обладать специальными знаниями и навыками и не являться лицом, заинтересованным в исходе дела. При этом привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.

В соответствии с пунктом 4 статьи 94 НК РФ должностное лицо налогового органа предлагает лицу, у которого производится выемка документов и предметов, добровольно выдать их, а в случае отказа производит выемку принудительно.

При отказе лица, у которого производится выемка, вскрыть помещения или иные места, где могут находиться подлежащие выемке документы и предметы, должностное лицо налогового органа вправе сделать это самостоятельно, избегая причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов.

Пунктом 5 статьи 94 НК РФ установлена важная гарантия: не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки.

В пункте 6 статьи 94 НК РФ предусмотрено, что о производстве выемки, изъятия документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных статьями 94 и 99 НК РФ.

В соответствии с пунктом 7 статьи 94 НК РФ изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов.

Согласно пункту 9 статьи 94 НК РФ все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки.

При этом изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора). В случае отказа налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом в протоколе о выемке делается специальная отметка.

Копия протокола о выемке документов и предметов вручается под расписку или высылается лицу, у которого эти документы и предметы были изъяты (пункт 10 статьи 94 НК РФ).

Статья 95. Экспертиза

Комментарий к статье 95

Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля экспертов закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Федеральный закон от 01.01.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 73-ФЗ) определяет правовую основу, принципы организации и основные направления государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации в гражданском, административном и уголовном судопроизводстве. Производство судебной экспертизы с учетом особенностей отдельных видов судопроизводства регулируется соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 3 Закона N 73-ФЗ правовой основой государственной судебно-экспертной деятельности является в том числе и НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Внимание!

Приказом Минюста России от 01.01.2001 N 347 утверждена Инструкция по организации производства судебных экспертиз в судебно-экспертных учреждениях системы Минюста России, которая определяет условия и порядок организации производства судебных экспертиз в государственных судебно-экспертных учреждениях системы Минюста России в соответствии с требованиями, в том числе и НК РФ.

В Постановлении Министерства труда и социального развития РФ от 01.01.2001 N 19 выделены экспертизы, производимые в рамках налогового контроля:

идентификационная экспертиза по установлению принадлежности товара к однородной группе товаров или контролируемому перечню товаров;

экспертиза соответствия товара установленным качественным характеристикам и техническому описанию на него;

экспертиза определения места происхождения товара (в том числе в пределах субъекта Российской Федерации, в пределах Российской Федерации, за рубежом);

экспертиза по определению стоимости товара;

экспертиза по оценке стоимости недвижимого имущества, основных фондов;

экспертиза по оценке стоимости нематериальных активов;

экспертиза по оценке сметной стоимости строительства;

идентификационная экспертиза по установлению принадлежности исследуемых объектов к художественным ценностям, продукции народных промыслов, предметам религиозной утвари;

техническая экспертиза по определению норм выхода продуктов переработки при переработке определенного вида сырья, по определению расхода сырья при изготовлении определенного продукта;

технологическая экспертиза по идентификации сырья в продукте переработки;

технологическая экспертиза по установлению (уточнению или подтверждению) технологии производства представленного для исследования продукта (товара);

экспертиза по идентификации товара (вещества) по химическому составу и соотношению компонентов в нем, в том числе определение содержания в нем элементов, указывающих на принадлежность к определенным группам товаров, подлежащих особому контролю (драгоценные металлы, спирт этиловый и др.);

экспертиза по определению объема выполненных работ (услуг), количества произведенной продукции (добычи полезных ископаемых), товаров (в том числе на малых предприятиях и у индивидуальных предпринимателей, на средних предприятиях, на крупных предприятиях с балансовой стоимостью основных фондов свыше 110 млн. рублей в текущих ценах);

криминалистическая экспертиза (в том числе на малых предприятиях и у индивидуальных предпринимателей, на средних предприятиях, на крупных предприятиях с балансовой стоимостью основных фондов свыше 110 млн. рублей в текущих ценах);

экспертиза контрольно-кассовых машин;

экспертиза информации на машинных носителях, осуществление доступа к информации на машинных носителях, восстановление стертых файлов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 95 НК РФ вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе.

Пунктом 3 статьи 95 НК РФ установлено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В таком постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Приказом ФНС России от 01.01.2001 N ММ-3-06/338@ утверждены формы постановления о назначении экспертизы, а также протокола об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав.

Пункты 4 и 5 статьи 95 НК РФ устанавливают гарантии прав эксперта, а именно:

- эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов;

- эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Права проверяемого лица защищаются пунктами 6 и 7 статьи 95 НК РФ:

должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить следующие права (об этом составляется соответствующий протокол):

1) заявить отвод эксперту;

2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

5) знакомиться с заключением эксперта.

В соответствии с пунктом 8 статьи 95 НК РФ эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Согласно пункту 9 статьи 95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Пункт 10 статьи 95 НК РФ регулирует порядок назначения дополнительной и повторной экспертизы, устанавливая, что данные экспертизы назначаются с соблюдением требований статьи 95 НК РФ. Дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту. Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.

Отказ эксперта от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения влекут ответственность по статье 129 НК РФ.

Статья 96. Привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля

Комментарий к статье 96

Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля специалистов закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В целях реализации данного права в пункте 1 статьи 96 НК РФ установлено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Как указывает Арбитражный суд в Постановлении ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 N А57-365/08-33, НК РФ предусматривает возможность привлечения согласно статье 96 НК РФ специалиста для участия в проведении тех или иных конкретных действий, неразрывно связанных с налоговым контролем и вызванных необходимостью: привлечение специалиста допускается лишь в той мере, в какой не хватает навыков, знаний и умений должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль. Специалистом может быть как физическое лицо, так и организация, которая силами своих работников выполняет функции специалиста. Специалист не должен быть заинтересован в исходе дела. Специалист, как и эксперт, обладает специальными знаниями и навыками. Важнейшее различие между ними заключается в том, что специалист не дает заключение. Это делает только эксперт. В соответствии с пунктом 8 статьи 95 НК РФ эксперт излагает в своем заключении суть проведенных исследований, сделанные выводы и обосновывает ответы на поставленные вопросы. Эксперт формирует доказательственную базу. В отличие от него специалист не проводит исследований и не дает заключений, а лишь содействует проведению налогового контроля.

Следовательно, если налоговый орган выносит решение о привлечении специалиста в соответствии со статьей 96 НК РФ, а привлеченное лицо составляет заключение, в котором содержатся обоснованные ответы на поставленные вопросы, такое действие налогового органа следует рассматривать как привлечение эксперта и нарушение порядка проведения экспертизы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 96 НК РФ привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.

Согласно пункту 3 статьи 96 НК РФ участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля.

Отказ специалиста от участия в проведении налоговой проверки влечет ответственность по статье 129 НК РФ.

Статья 97. Участие переводчика

Комментарий к статье 97

Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля переводчиков закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В целях реализации данного права в пункте 1 статьи 97 НК РФ установлено, что в необходимых случаях для участия в действиях по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен переводчик.

В соответствии с пунктом 2 статьи 97 НК РФ переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода, в том числе и лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица.

Внимание!

В пункте 1 статьи 15 Закона РФ от 01.01.2001 N 1807-1 "О языках народов Российской Федерации" (далее - Закон N 1807-1) указано, что в деятельности государственных органов, организаций, предприятий и учреждений Российской Федерации используются государственный язык Российской Федерации, государственные языки республик и иные языки народов Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 15 Закона N 1807-1 установлено, что гражданам Российской Федерации, не владеющим государственным языком Российской Федерации и государственным языком республики, предоставляется право выступать на заседании, совещании, собрании в государственных органах, организациях, на предприятиях и в учреждениях на том языке, которым они владеют. В случае необходимости обеспечивается соответствующий перевод.