Просто о сложном (стр. 38 )

Внимание!

Согласно позиции арбитражного суда, отраженной в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 01.01.2001 N Ф04-2377/2008(3531-А27-27), материалы, направляемые в налоговый орган органами внутренних дел, являются основанием для проведения мероприятий налогового контроля либо отказа в проведении таких мероприятий. Представленные органами внутренних дел материалы не могут являться основанием для вынесения налоговым органом решений о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности без проведения действий по осуществлению налогового контроля в соответствии с НК РФ (см. также Постановление ФАС Центрального округа от 01.01.2001 N А54-3636/2005-С8).

Согласно пункту 15 статьи 101 НК РФ по выявленным налоговым органом нарушениям, за которые физические лица или должностные лица организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении в пределах своей компетенции. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных наказаний в отношении физических лиц и должностных лиц организаций, виновных в их совершении, производятся в соответствии с законодательством об административных правонарушениях.

Пункт 16 статьи 101 НК РФ устанавливает, что положения статьи 101 НК РФ распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов.

Статья 101.1. Утратила силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 01.01.2001 N 137-ФЗ.

Комментарий к статье 101.1

Статья 101.1 НК РФ утратила силу с 01.01.2007 в связи со вступлением в силу Федерального закона от 01.01.2001 N 137-ФЗ.

Статья 101.2. Порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Комментарий к статье 101.2

Действие статей 101.2 и 101.3 НК РФ распространяется только на решения, принимаемые по результатам рассмотрения актов, составленных по результатам налоговых проверок (камеральных и выездных), то есть в случае вынесения решения по результатам рассмотрения акта, составленного в ходе иных мероприятий налогового контроля, статьи 101.2, 101.3 НК РФ не применяются.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган в порядке, определяемом настоящей статьей.

Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном статьями НК РФ, с учетом положений, установленных статьей 101.2 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

Внимание!

Пунктом 2 статьи 139 НК РФ предусматривается, что апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения.

Кроме того, пункт 2 статьи 101.2 НК РФ устанавливает момент вступления в силу решения нижестоящего органа в случае его обжалования. Так, в случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

Соответственно, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных изменений вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101.2 НК РФ вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган.

Статьей 140 НК РФ определено, что жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения.

Таким образом, в случае своевременного обращения налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган срок, предусмотренный частью 4 статьи 198 АПК РФ для подачи заявления в суд, должен исчисляться с момента принятия решения вышестоящим налоговым органом по жалобе налогоплательщика, то есть с момента вступления решения налогового органа в законную силу, момента его утверждения.

Внимание!

Положения пункта 3 статьи 101.2 НК РФ предоставляют налогоплательщику возможность обжаловать решение налогового органа либо в апелляционном порядке (до вступления его в силу), либо в вышестоящий налоговый орган (после вступления его в силу). Но из формулировки пункта 3 статьи 101.2 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) следует, что обжаловать решение сначала в апелляционном порядке, а потом в общеустановленном порядке невозможно.

Внимание!

Пунктом 2 статьи 139 НК РФ установлено, что жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101.2 НК РФ вышестоящий налоговый орган вправе приостановить исполнение обжалуемого решения по ходатайству лица, обжалующего решение налогового органа.

Внимание!

В соответствии с пунктом 2 статьи 141 НК РФ, если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации, указанный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом.

Кроме того, согласно пункту 3 статьи 138 НК РФ в случае обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц в суд по заявлению налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены судом в порядке, установленном соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Пункт 5 статьи 101.2 НК РФ устанавливает, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Напомним, что данное положение действует с 01.01.2009 и до указанной даты у налогоплательщика была возможность выбора, куда обращаться с заявлением об оспаривании решения налогового органа - в суд или в вышестоящий налоговый орган.

Внимание!

Пунктом 2 статьи 5 НК РФ установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Согласно положению до введения в действие пункта 5 статьи 101.2 НК РФ налогоплательщики могли обжаловать вступившее в законную силу решение налогового органа в судебном порядке, минуя предусмотренный НК РФ порядок обжалования в вышестоящем налоговом органе.

В связи со вступающими в силу с 01.01.2009 изменениями налогоплательщику, не согласному с вынесенным налоговым органом в отношении его решением, необходимо сначала обращаться в вышестоящий налоговый орган, а затем при неудовлетворительных для налогоплательщика результатах обжалования подавать заявление в суд.

В соответствии с частью 1 статьи 93 АПК РФ заявление об обеспечении иска рассматривается арбитражным судом не позднее следующего дня после дня поступления заявления в суд.

Согласно пункту 4 статьи 101.2 НК РФ по ходатайству лица, обжалующего решение налогового органа, вышестоящий налоговый орган вправе приостановить исполнение обжалуемого решения. Таким образом, вышестоящий налоговый орган не связан какими-либо сроками рассмотрения ходатайства налогоплательщика.

Следовательно, налогоплательщик, по сути, лишается возможности добиваться своевременного приостановления взыскания сумм налогов, пени и штрафов.

Кроме того, налогоплательщику теперь будет необходимо составлять два документа (иск и жалобу).

Таким образом, данный порядок ведет к увеличению документооборота налогоплательщика, а также к увеличению общего срока обжалования.

Таким образом, по сравнению с ранее действовавшим порядком обжалования новый порядок ухудшает положение налогоплательщиков и не может распространяться на предыдущие периоды.

Статья 101.3. Исполнение решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Комментарий к статье 101.3

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

Следовательно, решения о привлечении (или об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные по результатам выездных и камеральных налоговых проверок, подлежат исполнению не со дня их вынесения, а со дня вступления в силу.

Пунктом 9 статьи 101 НК РФ для названных решений установлен специальный порядок вступления в силу:

- по истечении 10 рабочих дней со дня вручения;

- в случае подачи апелляционной жалобы - со дня утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Пунктом 2 статьи 101.3 НК РФ установлено, что обращение соответствующего решения к исполнению возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. В случае рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в апелляционном порядке вступившее в силу соответствующее решение направляется в налоговый орган, вынесший первоначальное решение, в течение трех дней со дня вступления в силу соответствующего решения.

Пример.

Поскольку решение УФНС России по субъекту РФ направлено налоговым органом с нарушением установленного пунктом 2 статьи 101.3 НК РФ трехдневного срока, то установленный статьей 70 НК РФ десятидневный срок для направления требования утрачен налоговым органом по независящим от него причинам. Указанное налоговым органом обстоятельство послужило причиной для обращения к судебной процедуре взыскания сумм штрафных санкций.

(См. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.01.2001 N Ф04-7579/2007(39688-А03-41).)

Согласно пункту 3 статьи 101.3 НК РФ на основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном статьей 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Форма требования об уплате налоговой санкции утверждена Приказом ФНС России от 01.01.2001 N САЭ-3-19/825@.

В случае, если лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказывается добровольно уплачивать сумму налоговой санкции или пропустило срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции, установленной НК РФ (абзац 3 пункта 1 статьи 104 НК РФ).

Статья 101.4. Производство по делу о предусмотренных настоящим Кодексом налоговых правонарушениях

Комментарий к статье 101.4

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.4 НК РФ при обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 и 123 НК РФ), должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим такое налоговое правонарушение. Об отказе лица, совершившего налоговое правонарушение, подписать акт делается соответствующая запись в этом акте.

Следовательно, срок составления акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 и 123 НК РФ), пунктом 1 статьи 101.4 НК РФ определен событием обнаружения таких фактов.

Как указал Минфин России в письме от 01.01.2001 N , НК РФ не установлен период времени, в течение которого должен быть составлен указанный акт.

Учитывая изложенное, акт должен быть составлен не позднее одного рабочего дня, следующего за днем обнаружения должностным лицом фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 и 123 НК РФ).

В пункте 2 статьи 101.4 НК РФ установлено, как информация должна быть отражена в акте, а именно:

- документально подтвержденные факты нарушения законодательства о налогах и сборах;

- выводы и предложения должностного лица, обнаружившего факты нарушения законодательства о налогах и сборах, по устранению выявленных нарушений и применению санкций за налоговое правонарушение.

В пункте 3 статьи 101.4 НК РФ установлено, что форма акта и требования к его составлению устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101.4 НК РФ Приказом ФНС России от 01.01.2001 N САЭ-3-06/860@ утверждены форма акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 123) (приложение 1 к Приказу), и требования к составлению акта (приложение 2 к Приказу).

Таким образом, при обнаружении факта несвоевременного сообщения в налоговый орган о закрытии счета составляется акт по форме, утвержденной Приказом ФНС России N САЭ-3-06/860@.

Согласно пункту 8 требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 123), акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение (его представителю), под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения.

Пунктом 4 статьи 101.4 НК РФ установлено, что акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. Если указанное лицо уклоняется от получения указанного акта, должностным лицом налогового органа делается соответствующая отметка в акте и акт направляется этому лицу по почте заказным письмом. В случае направления указанного акта по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты его отправки.

В пункте 5 статьи 101.4 НК РФ закреплен механизм представления возражений на акт, составленный по результатам иных мероприятий налогового контроля, отличных от налоговых проверок. Он аналогичен порядку представления возражений по актам выездных и камеральных налоговых проверок, установленному в пункте 6 статьи 100 НК РФ, за исключением того, что срок на представление возражений составляет 10 дней (вместо 15 дней, установленных в пункте 6 статьи 100 НК РФ).

Внимание!

В пункте 5 статьи 101.1 НК РФ был установлен двухнедельный срок на представление возражений по актам, составленным по результатам использования в отношении налогоплательщика (налогового агента) иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового контроля.

В пункте 6 статьи 101.4 НК РФ установлено, что по истечении срока, указанного в пункте 5 статьи 101.4 НК РФ, в течение 10 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим налоговое правонарушение.

Внимание!

Пунктом 7 статьи 101.4 НК РФ регламентирована процедура рассмотрения акта, составленного по результатам иных мероприятий налогового контроля, отличных от налоговых проверок.

Так, установлено, что акт рассматривается в присутствии привлекаемого к ответственности лица или его представителя. О времени и месте рассмотрения акта налоговый орган извещает лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, заблаговременно. Неявка извещенного надлежащим образом лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, или его представителя не лишает возможности руководителя (заместителя руководителя) налогового органа рассмотреть акт в отсутствие этого лица.

При рассмотрении акта могут оглашаться составленный акт, иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения. Отсутствие письменных возражений не лишает этого лица права давать свои объяснения на стадии рассмотрения акта.

При рассмотрении акта заслушиваются объяснения лица, привлекаемого к ответственности, исследуются иные доказательства.

Новая редакция.

Законом N 224-ФЗ с 01.01.2009 введено правило, согласно которому не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ. Если документы (информация) были представлены лицом, привлекаемым к ответственности, в налоговый орган с нарушением установленных НК РФ сроков, то полученные документы (информация) не будут считаться полученными с нарушением НК РФ.

Внимание!

В ходе рассмотрения акта и других материалов мероприятий налогового контроля может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

В ходе рассмотрения акта и других материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, допускало ли лицо, в отношении которого был составлен акт, нарушения законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в НК РФ;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица, в отношении которого был составлен акт, к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, или обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Внимание!

Таким образом, процедура рассмотрения акта, составленного по результатам иных мероприятий налогового контроля, отличных от налоговых проверок, по сути аналогична процедуре рассмотрения актов, составленных по результатам налоговых проверок, которая установлена в пунктах 4 - 5 статьи 101 НК РФ.

В пункте 8 статьи 101.4 НК РФ установлено, что по результатам рассмотрения акта и приложенных к нему документов и материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение;

2) об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Внимание!

Согласно пункту 9 статьи 101.4 НК РФ в решении о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах излагаются обстоятельства допущенного правонарушения, указываются документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, привлекаемым к ответственности, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении лица к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих ответственность за данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено указанное решение, вправе обжаловать это решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также указываются наименование органа, место его нахождения, другие необходимые сведения.

Пунктамистатьи 101.4 НК РФ регламентированы правовые последствия принятия руководителем налогового органа решения по результатам рассмотрения акта, составленного в ходе иных мероприятий налогового контроля, отличных от налоговых проверок.

Так, согласно пункту 10 статьи 101.4 НК РФ на основании вынесенного решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу направляется требование об уплате пеней и штрафа.

В соответствии с пунктом 11 статьи 101.4 НК РФ копия решения руководителя налогового органа и требование об уплате пеней и штрафа вручаются лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате их получения этим лицом (его представителем). В случае если лицо, привлеченное к ответственности, или его представители уклоняются от получения копий указанных решения и требования, эти документы направляются заказным письмом по почте и считаются полученными по истечении шести дней после дня их отправки по почте заказным письмом.

Пунктом 12 статьи 101.4 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения.

Согласно пункту 13 статьи 101.4 НК РФ по выявленным налоговым органом нарушениям законодательства о налогах и сборах, за которые лица подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа составляет протокол об административном правонарушении. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных санкций в отношении лиц, виновных в их совершении, производятся налоговыми органами в соответствии с законодательством об административных правонарушениях.

Статья 102. Налоговая тайна

Комментарий к статье 102

Подпунктом 13 пункта 1 статьи 21 НК РФ гарантируется право налогоплательщиков на соблюдение и сохранение налоговой тайны.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее сохранение.

Официальная позиция.

В распоряжении налоговых органов оказывается значительный объем информации об имущественном состоянии каждого налогоплательщика.

В пункте 2 Определения КС РФ от 01.01.2001 N 317-О КС РФ разъяснил, что специальный правовой статус сведений, составляющих налоговую тайну, закреплен статьей 102 НК РФ исходя из интересов налогоплательщиков и с учетом соблюдения принципа баланса публичных и частных интересов в указанной сфере, поскольку в процессе осуществления налоговыми органами Российской Федерации своих функций, установленных НК РФ и иными федеральными законами, в их распоряжении оказывается значительный объем информации об имущественном состоянии каждого налогоплательщика, распространение которой может причинить ущерб как интересам отдельных граждан, частная жизнь которых является неприкосновенной и охраняется законом, так и юридических лиц, чьи коммерческие и иные интересы могут быть нарушены в случае произвольного распространения в конкурентной или криминальной среде значимой для бизнеса конфиденциальной информации. Поэтому федеральный законодатель предусмотрел ограниченный режим доступа к такой информации путем установления исчерпывающего перечня субъектов, обладающих в силу закона правом обращения к налоговым органам за предоставлением сведений, составляющих налоговую тайну, в указанных в законе целях.

Статья 102 НК РФ адресована именно налоговым органам, для них полученная информация является налоговой тайной, которую они разглашать не вправе (п. 3 мотивировочной части Определения КС РФ от 01.01.2001 N 317-О).

Минфин России тоже отмечал, что данными бухгалтерской отчетности заинтересованных пользователей должен обеспечивать Росстат (письмо от 01.01.2001 N /13).

Поэтому, несмотря на то что заинтересованные лица могут получить информацию о финансовых результатах деятельности в органах статистики, налоговый орган не вправе публиковать сведения об убыточности компании, поскольку они составляют налоговую тайну.

Кроме того, КС указал, что в пункте 3 статьи 6 Федерального закона от 01.01.2001 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" закреплены права адвоката, среди которых упомянута возможность собирать необходимые для оказания юридической помощи сведения, в том числе запрашивать документы от органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, а также иных организаций, которые обязаны выдавать адвокату запрошенные им документы или их заверенные копии в порядке, установленном законодательством. Однако он не включен законодателем в число лиц, имеющих доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну.

Согласно пункту 1 статьи 102 НК РФ налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений:

1) разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия.

Разглашение налогоплательщиком сведений подразумевает сообщение этих сведений иным лицам, нежели участвующим или привлекаемым для участия в мероприятиях по налоговому контролю органа, таким, как налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов и таможенные органы, их должностные лица, а также специалисты и эксперты. Сведения, ставшие известными третьим лицам вопреки предпринимаемым налогоплательщиком мерам к охране их конфиденциальности, под данную категорию не подпадают;

2) об идентификационном номере налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 7 статьи 84 НК РФ идентификационный номер налогоплательщика присваивается каждому налогоплательщику. ИНН присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, и на всей территории Российской Федерации;

3) о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения.

МНС России в письме от 01.01.2001 N ШС-6-14/252 "Об отнесении сведений о задолженности налогоплательщика к налоговой тайне" указало, что при отсутствии признаков налогового правонарушения неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является нарушением порядка уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, и в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 102 НК РФ сведения об указанном нарушении не могут составлять налоговую тайну;

4) предоставляемых налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам).

Внимание!

Управление ФНС России по г. Москве в письме от 01.01.2001 N 09-17/122410 разъяснило, что информация о наличии либо отсутствии денежных средств на банковском счете налогоплательщика является сведениями, составляющими налоговую тайну, разглашение которых в соответствии с пунктом 4 статьи 102 НК РФ влечет ответственность, предусмотренную федеральным законом.

Внимание!

В письмах МНС России от 01.01.2001 N ФС-6-09/1868@ и от 01.01.2001 N 09-0-10/4312 указано, что сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) и Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП), не относятся к сведениям, составляющим налоговую тайну.

Внимание!

Согласно позиции Управления ФНС России по г. Москве, изложенной в письме от 01.01.2001 N 09-10/ сведения о задолженности налогоплательщиков перед бюджетами различных уровней являются отражением налогового правонарушения, связанного с неисполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налогов и сборов, и не составляют налоговую тайну.

Налоговые органы при этом исходят из того, что в статье 57 Конституции РФ определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Согласно статье 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В письме МНС России от 01.01.2001 N ШС-6-14/252 "Об отнесении сведений о задолженности налогоплательщика к налоговой тайне" поясняется, что неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является нарушением порядка уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, и в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 102 НК РФ сведения об указанном нарушении не могут составлять налоговую тайну.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 01.01.2001 N Ф04-67/2007(77-А67-32) суд удовлетворил требования налогоплательщика о признании незаконным отказа налогового органа в предоставлении сведений о задолженности его контрагентов по налогам и сборам, поскольку статья 102 НК РФ содержит исчерпывающий перечень сведений, не относящихся к налоговой тайне, согласно которому сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не относятся к налоговой тайне.

Таким образом, отказ налогового органа предоставить налогоплательщику сведения о том, имеется ли у его контрагентов задолженность по налоговым обязательствам, является неправомерным, поскольку такие сведения не являются налоговой тайной.

Внимание!

Как указано в письме Управления ФНС России по г. Москве от 01.01.2001 N 22-12/ истребуемые в налоговом органе налогоплательщиком (организацией) сведения о зарегистрированной ККТ, с применением которой другим налогоплательщиком (организацией) происходит поступление выручки от реализации товаров, относятся к налоговой тайне.

В соответствии с пунктом 2 статьи 102 НК РФ налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом.

Пример.

В соответствии с пунктом 7 статьи 243 НК РФ налоговые органы обязаны представлять в органы Пенсионного фонда РФ копии платежных поручений налогоплательщиков об уплате единого социального налога, а также иные сведения, необходимые для осуществления органами Пенсионного фонда РФ обязательного пенсионного страхования, включая сведения, составляющие налоговую тайну.

Внимание!

Порядок доступа к информации налоговых органов, составляющей налоговую тайну, установлен Приказом МНС России от 01.01.2001 N БГ-3-28/96 "Об утверждении Порядка доступа к конфиденциальной информации налоговых органов" (далее - Приказ N БГ-3-28/96).

Пункт 2 статьи 102 НК РФ к разглашению налоговой тайны относит, в частности, использование или передачу другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей.

В соответствии с пунктом 3 статьи 102 НК РФ поступившие в налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа.

Доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, имеют должностные лица, определяемые соответственно федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области внутренних дел, федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области таможенного дела.

Пример.

Приказом МВД России от 01.01.2001 N 1033 утвержден Перечень должностных лиц системы МВД России, пользующихся правом доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну.

Актуальная проблема.

Исполнительный орган муниципального образования при разработке бюджета муниципального образования обратился в территориальный налоговый орган с запросом о предоставлении информации о суммах начисленных и уплаченных налогов, зачисляемых в бюджет муниципального образования, в разрезе конкретных налогоплательщиков, зарегистрированных на территории муниципального образования. Указанная информация необходима для разработки доходной части бюджета муниципального образования. Налоговый орган не имеет право выдать исполнительному органу муниципального образования запрошенную информацию, так как исполнительный орган муниципального образования в силу положений статьи 102 НК РФ не указан в числе органов, имеющих доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну.

Перечень органов, имеющих право доступа к налоговой тайне, приведенный в пункте 3 статьи 102 НК РФ, носит закрытый характер.

Управление ФНС России по г. Москве в письме от 01.01.2001 N 20-14/3/027908 напомнило, что сведения, составляющие налоговую тайну, не предоставляются третьим лицам.

Органы исполнительной власти, в том числе служба судебных приставов, согласно пунктам 4 и 11 Порядка доступа к конфиденциальной информации налоговых органов, утвержденного Приказом N БГ-3-28/96, вправе направить запрос о предоставлении конфиденциальной информации. Данный запрос оформляется и направляется в письменном виде на бланках установленной формы фельдсвязью, почтовыми отправлениями, курьерами, нарочным или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с реквизитами, позволяющими идентифицировать факт обращения пользователя в налоговый орган.