Постатейный комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации (стр. 27 )

3. Применяя правила п. 3 ст. 187, нужно обратить внимание на следующие обстоятельства:

1) они распространяют действие правил п. 1 и 2 на определение налоговой базы по операциям, прямо перечисленным в п. 3 ст. 187. При этом:

- правила п. 1 ст. 187 предписывают определять налоговую базу отдельно по операциям по каждому виду подакцизных товаров;

- правила п. 2 ст. 187 предписывают (соответственно) при определении налоговой базы исходить из специфических или адвалорных налоговых ставок, устанавливаемых на операции по каждому виду конфискованного, бесхозного и т. п. подакцизного товара;

2) продажа конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров (упомянутых в п. 2 ст. 187) осуществляется в настоящее время в соответствии с Постановлением Правительства РФ N 459 от 01.01.01 г. "О реализации конфискованного и арестованного имущества" и Постановления Правительства РФ N 980 от 01.01.01 г. "О передаче функций Федерального долгового центра при Правительстве РФ, Российскому Фонду федерального имущества". Задачи реализации таких подакцизных товаров возложены в настоящее время исключительно на Российский фонд федерального имущества". В ходе осуществления операции по реализации упомянутых подакцизных товаров и необходимо определять налоговую базу для целей акциза;

3) отказ от подакцизных товаров в пользу государства (упомянутый в п. 2 ст. 187) происходит или в соответствии с законодательством о наследовании (ст. 532, 538, 552 ГК РСФСР) или в соответствии со ст. 105, 106 ТК (это один из видов таможенного режима). Операции по такому отказу облагаются акцизом и необходимо определять налоговую базу для этих целей (см. об этом комментарий к подп. 3 п. 1 ст. 182 НК);

4) в п. 2 ст. 187 речь идет о таких случаях реализации подакцизных товаров (происходящих и ввезенных с территории государств - участников Таможенного союза без таможенного оформления), которые ввезены на таможенную территорию РФ именно при наличии (и в соответствии) с Соглашением о едином таможенном пространстве (это обязательное условие).

4. Особенности правил п. 4 ст. 187 состоят в том, что они касаются определения налоговой базы по операциям:

1) по передаче ювелирных изделий (например, сережек, золотых колец и т. п.) организацией и индивидуальным предпринимателем - переработчиками подакцизных товаров. При этом речь идет:

- не о передаче исправных (т. е. находящихся в состоянии, позволяющем использовать их по прямому назначению), но бывших в употреблении ювелирных изделий;

- не о передаче лома таких изделий (например, если заказчик желает из лома сережек использовать целое кольцо);

- а именно о передаче заказчику переработчиком ювелирных изделий, изготовленных из переданных для этой цели (и упомянутых выше) заказчиком лома ювелирных изделий или ювелирных изделий, бывших в употреблении;

2) о передаче таких ювелирных изделий, осуществленной в рамках договора бытового подряда (бытового индивидуального заказа на изготовление ювелирных изделий).

В связи с этим налоговая база определяется как стоимость переработки:

- прежде всего исходя из цены, указанной в упомянутом договоре (ст. ГК, см. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 2 ГК РФ (изд. 3). С. ;

- исходя из норм ст. 40 НК (но только в тех случаях, когда правилами последней предусмотрено, что договорную цену не следует применять, например, если цена (указанная в договоре) отклоняется более чем на 20% в сторону повышения (понижения) от уровня цен, применяемых налогоплательщиком - переработчиком по идентичным (однородным) работам. См. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 1 НК РФ (изд. 2). С.

В любом случае в стоимость переработки (упомянутой в п. 3 ст. 187) не включаются суммы акциза, НДС, налога с продаж.

5. Анализ правил п. 5 ст. 187 позволяет сделать ряд выводов:

1) они (после вступления в силу Закона N 166) распространяются теперь на случай определения налоговой базы как по операциям по подакцизным товарам, но не по операциям по подакцизному минеральному сырью;

2) они подлежат применению лишь в той мере, в какой налогоплательщик получил выручку в иностранной валюте. При этом следует учесть, что:

- в п. 5 ст. 187 не говорится о том, что речь идет только о выручке в СКВ, а это означает, что имеются в виду и случаи получения выручки в иной иностранной валюте;

- правила п. 5 ст. 187 распространяются и на случаи получения выручки в валюте стран, ранее входивших в состав СССР;

- они предписывают (при определении налоговой базы) пересчитывать иностранную валюту (полученную в качестве выручки) по курсу ЦБ РФ, действующему на дату реализации подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья. При этом дата реализации определяется по правилам ст. 195 НК (см. подробный комментарий к ней).

6. Характеризуя правила п. 6 ст. 187, нужно учесть:

1) их императивный характер: ни сам налогоплательщик (определяя налоговую базу по акцизам), ни налоговый орган (например, в ходе налоговой проверки) не вправе устанавливать иные правила;

2) они запрещают включать в налоговую базу средства, полученные налогоплательщиком и не связанные при этом с реализацией подакцизных товаров. Безусловно, в п. 6 ст. 187 допущена неточность: достаточно сравнить правила п. 6 ст. 187 и правила п. 2 ст. 187, чтобы убедиться в том, что в налоговую базу включаются и средства переданных (т. е. связанных с операциями по передаче, а не по реализации) подакцизных товаров.

Статья 188. Определение налоговой базы при реализации (передаче) подакцизного минерального сырья

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

1. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного минерального сырья.

2. Налоговая база при реализации подакцизного минерального сырья определяется:

1) как объем реализованной (переданной) продукции в натуральном выражении - по нефти и стабильному газовому конденсату;

2) как стоимость реализованной (переданной) продукции, исчисленной исходя из применяемых цен, но не ниже государственных регулируемых цен, с учетом предоставленных в установленном порядке скидок без налога на добавленную стоимость и надбавки для газораспределительных организаций при реализации транспортированного (поставленного) газа непосредственно конечным потребителям, минуя газораспределительные организации, - по природному газу;

(пп. 2 в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

3) при реализации природного газа за пределы территории Российской Федерации налоговая база определяется как стоимость реализованной продукции за вычетом налога на добавленную стоимость при реализации в государства - участники Содружества Независимых Государств, таможенных пошлин и расходов на транспортировку газа за пределами территории Российской Федерации;

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

4) при определении налоговой базы в соответствии с настоящей статьей затраты на транспортировку природного газа, принадлежащего лицам, признаваемым налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой и не являющимися субъектами естественных монополий в сфере транспортировки газа по трубопроводам, по территории Российской Федерации включаются в налогооблагаемую базу в сумме тарифа (отпускных цен), утверждаемого для внутрисистемного потребления субъектами естественных монополий, осуществляющими производство, транспортировку и реализацию газа.

3. При определении налоговой базы выручка налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в валюту Российской Федерации по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату реализации подакцизного минерального сырья.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

4. Не включаются в налоговую базу полученные налогоплательщиком средства, не связанные с реализацией подакцизного минерального сырья.

Комментарий к статье 188

1. Анализ правил п. 1 ст. 188 позволят сделать ряд выводов:

1) они (так же, как и остальные правила ст. 188) относятся лишь к определению налоговой базы по подакцизному минеральному сырью (а не по подакцизным товарам, которым посвящена ст. 187 НК, см. комментарий к ней);

2) они предписывают определять налоговую базу по каждому виду подакцизного минерального сырья отдельно. В связи с этим и бухгалтерский, и налоговый учет упомянутых операций нужно вести таким образом, чтобы обеспечивалась возможность определения налоговой базы отдельно по операциям по каждому виду подакцизного минерального сырья.

2. В соответствии с правилами п. 2 ст. 188 налоговая база при реализации (однако случаи передачи имущества, упомянутого в ст. 188, в данном случае также имеются в виду) подакцизного минерального сырья определяется:

1) по нефти и стабильному газовому конденсату как:

- объем реализованной (например, по договору поставки) продукции в натуральном выражении (т. е. в литрах, баррелях, кубических см и т. д.);

- объем переданной (например, для использования на собственные нужды) продукции в натуральном выражении;

2) при реализации газа (речь, конечно, идет о природном газе: иное противоречило бы правилам ст. 181, 193 НК, см. комментарий к ним), транспортированного (в т. ч. и через магистральный газопровод), поставленного (т. е. проданного) непосредственно конечным потребителям (находящимся только в РФ, но не за ее пределами), т. е. минуя газораспределительные организации:

а) осуществленной налогоплательщиком акциза, находящимся на территории РФ. При этом в подпункте 2 п. 2 ст. 188 речь идет и о передаче природного газа не для использования на собственные нужды налогоплательщика;

б) налоговая база определяется как стоимость реализованного (переданного) природного газа, исходя из:

- применяемых налогоплательщиком цен (которые отражаются в договорах с покупателями). Однако эти цены не должны в любом случае быть ниже регулируемых (в соответствии с Постановлением N 239);

- указанных выше цен, в которые необходимо включать предоставляемые контрагентам скидки (например, сезонные, маркетинговые и т. п. скидки, предоставляемые в соответствии со ст. 40 НК). Однако в эти цены не следует включать суммы НДС и надбавки, устанавливаемые для газораспределительных организаций;

3) при реализации природного газа за пределы РФ налоговая база должна определяться как стоимость реализованного природного газа (но не других видов подакцизного минерального сырья);

а) за вычетом из указанной стоимости суммы НДС (в той мере, в какой реализация производственного газа имеет место в государствах - участниках СНГ). При этом следует учитывать правила: п. 1 ст. 13 Закона N 118 о том, что до 1 июля 2001 г. нормы глав 21 и 22 части 2 НК подлежат применению с учетом ряда особенностей, в частности, того, что реализация товаров (работ, услуг) в государства - участники СНГ приравнивается к реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ;

б) за вычетом таможенных пошлин (взимаемых в соответствии с таможенным законодательством) и расходов на транспортировку газа (включаемых в состав себестоимости продукции в соответствии с Положением N 552) за пределами территории РФ (однако эти расходы, осуществленные в пределах территории РФ, в подп. 3 п. 2 ст. 188 не имеются в виду);

4) при определении налоговой базы по операциям реализации природного газа нужно иметь в виду, что затраты на транспортировку (в пределах РФ) природного газа включаются в налоговую базу:

а) в сумме тарифов (отпускных цен), которые утверждаются в установленном порядке для внутреннего потребления субъектами естественных монополий (т. е. предприятиями, которые непосредственно входят в систему таких отраслей), осуществляющими производство (например, газодобычу), транспортировку (например, по магистральному газопроводу) и реализацию газа;

б) если реализуемый природный газ принадлежит на праве собственности (или ином вещном праве, например, на праве хозяйственного владения) налогоплательщику, не являющемуся субъектом естественной монополии, нужно учесть, что к субъектам естественной монополии относятся занятые осуществлением деятельности в сфере такой естественной монополии, как сфера транспортировки газа по трубопроводам. Напомним, что естественная монополия (упомянутая в подп. 4 п. 2 ст. 188) - это состояние товарного рынка, при котором удовлетворение спроса на этом рынке (в данном случае - на рынке транспортировки по газопроводу) эффективно в отсутствие конкуренции в силу технологических особенностей (в связи с существенным понижением издержек производства на единицу товара по мере увеличения объема производства), а товары (работы, услуги), производимые субъектами естественной монополии, не могут быть заменены в потреблении другими товарами, в связи с чем спрос на данном товарном рынке на товары (работы, услуги), производимые субъектами естественных монополий, в меньшей степени зависит от изменения цены на этот товар (работу, услугу), чем спрос на другие виды товаров, ст. 3 Закона о монополиях).

3. Применяя правила п. 3 ст. 188 НК, следует учесть, что:

1) до вступления в силу Закона N 166 они (в отличие от других правил ст. 188) относятся и к случаям определения налоговой базы по подакцизным товарам (а не только по подакцизному минеральному сырью). После вступления в силу Закона N 166 правила п. 3 ст. 188 распространяются только на случаи определения налоговой базы по подакцизному минеральному сырью;

2) они относятся к случаям, если налогоплательщик получил выручку в иностранной валюте (причем, не только в СКВ);

3) они предписывают (при определении налоговой базы) пересчитывать иностранную валюту в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату реализации. При этом для целей налогообложения акцизом дата реализации определяется по правилам ст. 195 НК (см. комментарий к ней).

4. Характеризуя правила п. 4 ст. 188, необходимо обратить внимание на то, что:

1) они императивны: ни сам налогоплательщик, ни таможенные, ни налоговые органы (например, в ходе осуществления выездной налоговой проверки) не вправе устанавливать иные правила;

2) они запрещают включать в налоговую базу средства, полученные налогоплательщиком и не связанные при этом с реализацией подакцизного минерального сырья. Нужно отметить определенную неточность, допущенную в п. 4 ст. 188 (достаточно сравнить его правила с правилами подп. 1, 2 п. 2 ст. 188, чтобы убедиться в этом): в нем речь идет лишь о реализации подакцизного минерального сырья, хотя, безусловно, имеются в виду и операции по передаче подакцизного минерального сырья.

Статья 189. Увеличение налоговой базы при реализации подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья

1. Налоговая база, определенная в соответствии со статьями настоящего Кодекса, увеличивается на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары и (или) подакцизное минеральное сырье в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, в виде процента (дисконта) по векселям, процента по товарному кредиту либо иначе связанные с оплатой реализованных подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья.

2. Положения пункта 1 настоящей статьи применяются к операциям по реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки.

3. Указанные в настоящей статье суммы, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в валюту Российской Федерации по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату их фактического получения.

Комментарий к статье 189

1. Анализ правил п. 1 показывает, что:

а) они касаются лишь случаев увеличения налоговой базы (она определяется по правилам ст. 187, 188 НК, см. подробный комментарий к ним); распространять их также на случаи иного уточнения налоговой базы (например, уменьшения налоговой базы) оснований нет;

б) в них речь идет как о налоговой базе по подакцизным товарам, так и о налоговой базе по подакцизному минеральному сырью (либо одновременно о налоговой базе и по операциям по подакцизным товарам, и по операциям по подакцизному минеральному сырью);

в) в соответствии с ними налоговая база по упомянутым операциям подлежит увеличению на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары и (или) подакцизное минеральное сырье (на случаи передачи подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья для собственных нужд правила п. 1 ст. 189 не распространяются), в виде:

- финансовой помощи на пополнение фондов специального назначения (речь идет о фондах, которые создаются организациями в соответствии со счетом 88 действующего Плана счетов, например, о фондах накопления) в счет увеличения доходов (в новом плане счетов - это счета;

- в виде процента (дисконта) по векселям (но не по другим ценным бумагам). См. об этом подробный комментарий к подп. 3 п. 1 ст. 162 НК;

- процентов по товарному кредиту. В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: должны ли проценты по товарному кредиту (упомянутому в п. 1 ст. 189) превышать (как это установлено в подп. 3 п. 1 ст. 162) размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования ЦБ РФ?

Впредь до внесения изменений в п. 1 ст. 189 НК необходимо исходить из его буквального текста: в связи с этим вся сумма процента по товарному кредиту увеличивает налоговую базу;

- иных сумм, связанных с оплатой реализованных подакцизных товаров или подакцизного минерального сырья (например, суммы всякого рода скидок, надбавок и т. п.).

2. Характеризуя правила п. 2 ст. 189, нужно учесть, что:

а) они играют важную роль для правильного применения норм п. 1 ст. 189, ибо устанавливают, что последние подлежат применению лишь в случаях, если к операциям по реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья установлены адвалорные налоговые ставки (они устанавливаются в процентах за единицу измерения, в отличие от т. н. специфических налоговых ставок, которые устанавливаются в твердых суммах, т. е. в рублях и копейках за единицу измерения, см. о налоговых ставках подробный комментарий к ст. 193 НК);

б) они (так же, как и правила п. 1 ст. 189) относятся лишь к операциям по реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья как в пределах РФ, так и осуществленные за ее пределами: вывод сделан на основе систематического толкования правил п. 2, 3 ст. 189;

в) они имеют в виду суммы (упомянутые в п. 1 ст. 189), полученные как из источников в РФ, так и из источников, находящихся за пределами РФ.

3. Применяя правила п. 3 ст. 189, необходимо обратить внимание на следующее:

а) иностранная валюта (упомянутая в п. 3 ст. 189) - это не только СКВ, по также и иные иностранные валюты (в т. ч. и валюта стран, ранее входивших в состав СССР);

б) суммы (упомянутые в ст. 189), полученные в иностранной валюте, подлежат пересчету в валюту РФ (т. е. в рубли) по курсу, устанавливаемому (в отношении каждой иностранной валюты) ЦБ РФ, действующему на дату их фактического получения;

в) датой фактического получения иностранной валюты считается дата поступления средств иностранной валюты на валютный счет налогоплательщика в уполномоченном банке; этот вывод вытекает из систематического толкования ст. 189 НК, ст. 316, 317 ГК.

Статья 190. Особенности определения налоговой базы при реализации подакцизных товаров с использованием разных налоговых ставок

1. Если налогоплательщик ведет раздельный учет операций по производству и реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой) подакцизных товаров, операции по реализации которых облагаются акцизом по разным налоговым ставкам, налоговые базы определяются отдельно по операциям, облагаемым акцизом по одинаковым налоговым ставкам. При этом суммы, указанные в пункте 1 статьи 189 настоящего Кодекса, в зависимости от применяемых налоговых адвалорных (в процентах) ставок включаются в соответствующие налоговые базы.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

2. Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, предусмотренного пунктом 1 настоящей статьи, определяется единая налоговая база по всем операциям реализации (передачи) подакцизных товаров. При этом суммы, указанные в пункте 1 статьи 189 настоящего Кодекса, включаются в эту единую налоговую базу.

Комментарий к статье 190

1. Анализируя правила п. 1 ст. 190 НК, нужно учесть, что:

а) они подлежат применению лишь в случаях, если налогоплательщик (например, организация) ведет раздельный учет операций по подакцизным товарам, однако на случаи учета по операциям по подакцизному минеральному сырью - эти правила распространять не следует;

б) ими следует руководствоваться при ведении налогоплательщиком раздельного учета операций по:

- производству подакцизных товаров (речь идет об изготовлении, розливе, выработке, переработке и т. п.);

- реализации подакцизных товаров (например, по договору поставки);

- передаче подакцизных товаров (например, лицом, которое их произвело) для собственных нужд (см. об этом комментарий к ст. 189 НК);

в) в них речь идет о случаях ведения раздельного учета по операциям по подакцизным товарам, которые облагаются по разным налоговым ставкам. Иначе говоря, если все операции, осуществляемые с подакцизным товаром, подлежат обложению по одинаковым налоговым ставкам - нельзя исходить из правил п. 1 ст. 190;

г) они предписывают определять налоговую ставку по указанным выше операциям отдельно по операциям, которые облагаются акцизом по одинаковым налоговым ставкам;

д) они обязывают налогоплательщика включать в налоговую базу по таким операциям суммы финансовой помощи, процентов по товарному кредиту, иные суммы, указанные в п. 1 ст. 189 НК (см. комментарий к ней) и при этом исходить из того, какой размер адвалорной налоговой ставки подлежит применению в отношении того или иного вида подакцизных товаров (см. об этих налоговых ставках подробный комментарий к ст. 193 НК).

2. Правила п. 2 ст. 190 подлежат применению, если налогоплательщик (например, индивидуальный предприниматель) не ведет раздельного учета (причина в данном случае для целей акциза роли не играет). В связи с этим они предписывают налогоплательщику (при определении последним налоговой базы) исходить из того, что:

а) необходимо определить единую налоговую базу по всем операциям реализации (или передачи, например, для собственных нужд) подакцизных товаров;

б) необходимо включать в эту единую налоговую базу суммы, полученные:

- в виде финансовой помощи на пополнение фондов специального назначения в счет увеличения доходов;

- в виде процента (дисконта) по векселям;

- в виде процента по товарному кредиту либо иные суммы, связанные с оплатой реализованных подакцизных товаров.

Статья 191. Определение налоговой базы при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации

1. При ввозе подакцизных товаров (с учетом положений статьи 185 настоящего Кодекса) на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется:

1) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения) - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

2) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, как сумма:

их таможенной стоимости;

подлежащей уплате таможенной пошлины.

2. Таможенная стоимость подакцизных товаров, а также подлежащая уплате таможенная пошлина определяются в соответствии с настоящим Кодексом.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

3. Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию Российской Федерации партии подакцизных товаров.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

Если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. В аналогичном порядке налоговая база определяется также в случае, если в составе партии ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ранее вывезенные с таможенной территории Российской Федерации для переработки вне таможенной территории Российской Федерации.

4. При ввозе на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров в качестве продуктов переработки вне таможенной территории Российской Федерации налоговая база определяется в соответствии с положениями настоящей статьи.

Комментарий к статье 191

1. Анализируя правила п. 1 ст. 191, нужно обратить внимание на следующее:

1) они подлежат применению лишь в случаях, если:

- речь идет именно о ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ. Иначе говоря, их не следует применять, как в случаях вывоза подакцизных товаров с таможенной территории РФ, так и в случаях ввоза на нее подакцизного минерального сырья;

- обеспечивается учет правил п. 1, 3 ст. 185 НК (об особенностях ввоза при помещении под различные таможенные режимы, о случаях полного или частичного освобождения ввоза от налогообложения акцизом; о ввозе подакцизных товаров, осуществляемом физическими лицами и не предназначенных для производственной или иной коммерческой деятельности и т. п. См. об этом подробный комментарий к ст. 185 НК);

2) они предписывают определять налоговую базу:

а) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (они устанавливаются в рублях и копейках за единицу измерения, например, 8 рублей за 1 литр безводного этилового спирта - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении (в литрах, килограммах, штуках, тоннах));

б) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки (они устанавливаются в процентах за единицу измерения, например, 5% от стоимости ювелирных изделий) как суммы:

- их таможенной стоимости. Она определяется, исходя из цен подакцизных товаров, указанных в контракте (договоре) на поставку подакцизных товаров, а также исходя из иных методов, установленных действующим Законом о тарифах;

- подлежащей уплате таможенной пошлины. Размер подлежащей уплате таможенной пошлины также определяется исходя из норм Закона о тарифах (ст. 111 ТК).

2. Характеризуя правила п. 2 ст. 191, нужно учесть, что:

1) они тесно увязаны с правилами п. 1 ст. 191 (ибо в последних установлены случаи, когда налоговая база определяется с учетом таможенной стоимости и таможенных пошлин, упомянутых в п. 2 ст. 191);

2) их следует применять с учетом положений ст. 28 Закона N 118 о том, что ссылки на нормы глав НК (которые еще не приняты) приравниваются к ссылкам на действующие федеральные законы о конкретных налогах и сборах. В связи с этим (впредь до принятия соответствующей главы НК) таможенную стоимость подакцизных товаров и подлежащих уплате (в связи с ввозом на территорию РФ подакцизных товаров) таможенной пошлины следует определять в соответствии с нормами Закона о тарифе.

3. Правила п. 3 ст. 191 императивно устанавливают, что:

1) налоговая база должна определяться налогоплательщиком:

- отдельно по каждой ввозимой на таможенную (но не на всю территорию) территорию РФ партии подакцизных товаров. Состав последней определяется как условиями контракта, так и нормами действующего таможенного законодательства;

2) налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы подакцизных товаров, если:

- в составе одной партии ввозимых подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам (в т. ч. по разным адвалорным налоговым ставкам, по разным твердым (специфичным) ставкам);

- в составе ввозимых подакцизных товаров присутствуют как товары, ввозимые на таможенную территорию РФ впервые, так и подакцизные товары, ранее вывезенные с таможенной территории РФ для переработки вне таможенной территории РФ (это таможенный режим, при котором российские подакцизные товары вывозятся без применения к ним мер экономической политики и используются вне таможенной территории РФ с целью их переработки и последующего выпуска продуктов переработки в свободное обращение на таможенной территории РФ, с полным или частичным освобождением от таможенных пошлин и налогов (в т. ч. акциза), а также без применения к товарам мер экономической политики (ст.ТК), см. об этом более подробный комментарий к ст. 185 НК);

4. Специфика правил п. 4. ст. 191 состоит в том, что:

1) они подлежат применению, если имеет место ввоз на таможенную территорию РФ таких подакцизных товаров, которые являются продуктами переработки вне таможенной границы РФ (см. об этом выше): как подакцизных товаров, ранее вывезенных из таможенной территории РФ, так и любых иных товаров (т. е. не относящихся к подакцизным товарам, но результатом переработки которых являются подакцизные товары), ранее вывезенные с таможенной территории РФ;

2) они предписывают (при определении налоговой базы по ввозимым продуктам переработки, являющимися подакцизными товарами), исходить из правил пст. 181;

3) они имеют в виду ситуации, когда продукты переработки вне таможенной территорий РФ (являющиеся подакцизными товарами) ввозятся отдельно от любых других подакцизных товаров (но могут ввозиться вместе с товарами, не являющимися подакцизными товарами).

Статья 192. Налоговый период

Для налогоплательщиков, указанных в пунктах 1 и 2 статьи 179 настоящего Кодекса, налоговый период устанавливается как каждый календарный месяц.

Комментарий к статье 192

1. Анализ правил ст. 192 позволяет сделать ряд важных выводов:

а) они посвящены налоговому периоду (т. е. периоду времени применительно к отдельным видам налогов (в данном случае к акцизам), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи, ст. 55 НК);

б) их следует применять с учетом: правил п. 4 ст. 55 НК о том, что положения, предусмотренные пст. 55 НК, не применяются в отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал (а для акциза - как раз установлен такой налоговый период) и о том, что применительно к таким налогам при создании, ликвидации, реорганизации налогоплательщика - юридического лица
изменение отдельных налоговых периодов производится по согласованию с налоговым органом по месту учета налогоплательщика.

2. Применяя правила ст. 192, нужно учесть, что:

а) налоговый период (упомянутый в них) устанавливается не только для налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, но также и для лиц, признаваемых налогоплательщиками акциза в связи с перемещением подакцизных товаров через таможенную границу РФ (однако и лица, которые перемещают через эту границу подакцизное минеральное сырье, в ст. 192 также имеются в виду; вывод основан на систематическом анализе норм ст. 179, 181 НК (см. комментарий к ним) и ст. 192); указанные выше лица совершают операции, подлежащие налогообложению акцизом (т. е. операции, упомянутые в ст. 183, 184), операции, не подлежащие налогообложению акцизом, в ст. 192 не имеются в виду);

б) в ст. 192 НК имеется в виду именно календарный месяц (т. е. с 1-го по 30-е (31-е) число, а в феврале - с 1-го по 28-е число, в високосном году - с 1-го по 29-е число). Нерабочие дни включаются в этот период.

Статья 193. Налоговые ставки

Пункт 1 статьи 193 в отношении табачного сырья, табачных отходов, прочего промышленно изготовленного табака и промышленных заменителей табака, используемых в качестве сырья для производства табачной продукции, вступает в действие с 1 января 2002 года.

(статья 24 Федерального закона от 01.01.2001 N 118-ФЗ).

1. Налогообложение подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья осуществляется по следующим единым на территории Российской Федерации налоговым ставкам:

Виды подакцизных товаров	Налоговая ставка (в процентах или рублях и копейках за единицу измерения)
Этиловый спирт - сырец из всех видов сырья	8 руб. за 1 литр безводного этилового спирта
Этиловый спирт из всех видов сырья (за исключением спирта - сырца)	12 руб. 60 коп. за 1 литр безводного этилового спирта
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 25 процентов (за исключением вин) и спиртосодержащая продукция	88 руб. 20 коп. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 9 до 25 процентов включительно (за исключением вин)	65 руб. 10 коп. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
	(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9 процентов включительно (за исключением вин)	45 руб. 15 коп. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Вина (за исключением натуральных): виноградные специальные, оригинальные (крепленые), плодовые (крепленые), вермуты	36 руб. 75 коп. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Вина шампанские и вина игристые	9 руб. 45 коп. за 1 литр
Вина натуральные (за исключением шампанских, игристых)	3 руб. 15 коп. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта до 8,6 процента включительно	1 руб. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 8,6 процента	3 руб. 30 коп. за 1 литр
Табачное сырье, табачные отходы, прочий промышленно изготовленный табак и промышленные заменители табака, используемые в качестве сырья для производства табачной продукции	0 процентов
Табачные изделия:
Табак трубочный	405 руб. за 1 кг
Табак курительный, за исключением табака, используемого в качестве сырья для производства табачной продукции	166 руб. за 1 кг
Сигары	10 руб. за 1 штуку
Сигариллы, сигареты с фильтром длиной свыше 85 мм	75 руб. за 1000 штук
Сигареты с фильтром, за исключением сигарет длиной свыше 85 мм и сигарет 1, 2, 3 и 4-го классов по ГОСТу	55 руб. за 1000 штук
Сигареты с фильтром 1, 2, 3 и 4-го классов по ГОСТу	35 руб. за 1000 штук
Сигареты без фильтра, папиросы	10 руб. за 1000 штук
Ювелирные изделия	5 процентов
Нефть и стабильный газовый конденсат	66 руб. за 1 тонну
Автомобили легковые с мощностью двигателя до 67,5 Квт (90 л. с.) включительно	0 рублей за 0,75 Квт (1 л. с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 Квт (90 л. с.) и до 112,5 Квт (150 л. с.) включительно	10 рублей за 0,75 Квт (1 л. с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 112,5 Квт (150 л. с.), мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 Квт (150 л. с.)	100 рублей за 0,75 Квт (1 л. с.)
Бензин автомобильный с октановым числом до "80" включительно	1350 руб. за 1 тонну
Бензин автомобильный с иными октановыми числами	1850 руб. за 1 тонну
Дизельное топливо	550 руб. за 1 тонну
Масло для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей	1500 руб. за 1 тонну

На природный газ, добываемый на территории Российской Федерации организациями, для которых на 1 января 2001 года Правительством Российской Федерации была установлена нулевая ставка акциза, и реализуемый этими организациями на территории Российской Федерации и в Республику Белоруссия, нулевая ставка акциза сохраняется до 1 января 2002 года (статья 14 Федерального закона от 01.01.2001 N 118-ФЗ).