Постатейный комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации (стр. 8 )

разрабатывает условия негосударственного пенсионного обеспечения участников;

заключает пенсионные договоры;

аккумулирует пенсионные взносы;

ведет пенсионные счета, информирует вкладчиков и участников о состоянии указанных счетов;

заключает договоры с управляющим (управляющими);

формирует и размещает самостоятельно или через управляющего (управляющих) собственные средства, включая пенсионные резервы;

ведет в установленном порядке бухгалтерский учет;

осуществляет актуарные расчеты;

производит выплаты негосударственных пенсий;

осуществляет контроль за своевременным и полным поступлением средств в фонд и исполнением своих обязательств перед участниками;

предоставляет в установленном государственным уполномоченным органом порядке информацию о своей деятельности. Эти операции и подпадают под льготу по НДС;

8) проведение лотерей, организация тотализаторов и других основанных на риске игр. Применяя правила подп. 8 п. 3 ст. 149, нужно учитывать следующее:

- проведение лотерей (упомянутых в подп. 8 п. 3 ст. 149) регулируются (равно как и тотализаторов и иных игр) в настоящее время нормами ст. 1063 ГК и Временного положения о лотереях;

- лотерея - это групповая или массовая игра, в ходе которой организатор проводит между участниками лотереи - собственниками лотерейных билетов - розыгрыш призов фонда лотереи; при этом выпадение выигрыша на какой-либо из билетов не зависит от воли и действия ни одного из субъектов лотерейной деятельности, являясь исключительно делом случая;

- тотализатор (взаимное пари) - игра, в которой участник делает прогноз (заключает пари) на возможный вариант игровой, спортивной или иной социально значимой ситуации, где выигрыш зависит от частичного или полного совпадения прогноза с наступившими и документально подтвержденными фактами (п. 1 Временного положения о лотереях);

- к "другим, основанным на риске играм" могут быть отнесены: системная (электронная) игра, в которой фиксация ставок и прогнозов участников проводится с помощью электронных устройств, сохраняющих информацию в своей памяти и направляющих ее для участия в розыгрыше по специальным каналам в главный информационный центр (п. 1 Временного положения о лотереях); игры с крупье, в процессе которых лицо играет против казино. Соответственно сумму выигрыша ему выплачивает казино, а сумма проигрыша поступает в кассу последнего (подп. "а" п. 5.2 Положения о казино); игры на игровом автомате (аппарате) казино (подпункт "к" п. 5.1 Положения о казино);

- указанная в подп. 8 п. 3 ст. 149 льгота по освобождению от налогообложения НДС распространяется лишь на операции организаций (а не граждан, в т. ч. индивидуальных предпринимателей!) игорного бизнеса. К последним, в частности, относятся организации (в т. ч. некоммерческие), получившие от РФ, ее субъектов, органов местного самоуправления лицензию на проведение игр (например, на проведение Всероссийской лотереи) (ст. 1063 ГК, п.Временного положения о лотереях; организации (чаще всего коммерческие), получившие лицензию на осуществление предпринимательской деятельности в сфере игорного бизнеса.

Следует обратить внимание на то, что в отличие от подп. "о" п. 1 ст. 5 Закона об НДС, в правилах подп. 8 п. 3 ст. 149 НК не говорится о возможности распространения льготы по НДС на выигрыши по ставкам в ипподромах;

9) реализация руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгметаллы, лом и отходы драгметаллов, для производства и аффинажа, а также реализация драгметаллов и драгоценных камней:

а) только в случаях, прямо предусмотренных в подп. 9 п. 3 ст. 149. Освобождение от налогообложения НДС в других случаях реализации упомянутых объектов не предусмотрено;

б) только организациям (или организациями), а также ЦБР, Госфонду драгметаллов и драгоценных камней РФ (либо последними). Таким образом, иным организациям, а также индивидуальным предпринимателям льгота, предусмотренная в подп. 9 п. 3 ст. 149, не предоставляется;

10) реализация необработанных алмазов. При этом льгота по освобождению от налогообложения НДС, предусмотренная в подп. 10 п. 3 ст. 149, предоставляется:

а) только по операциям по реализации именно необработанных алмазов. На реализацию обработанных алмазов, а также и других видов драгоценных камней (например, изумруды, рубины, сапфиры и т. д.) льгота не распространяется;

б) предприятиям (т. е. коммерческим организациям), в основном государственным унитарным предприятиям (как показывает анализ практики, именно последние добывают необработанные алмазы), а также иным лицам, у которых на правомерной основе оказались необработанные алмазы. Нужно учесть, что в соответствии с п. 1 ст. 4 Закона о драгметаллах добыча драгоценных камней осуществляется исключительно организациями, получившими в порядке, установленном законом, соответствующие лицензии. При этом РФ, ее субъектам и российским организациям, созданным без участия (прямого или косвенного) иностранных физических лиц, юридических лиц, лиц без гражданства должно принадлежать большинство голосов, учитываемых при принятии решений органами управления организацией (например, в общем собрании ОАО, др.), осуществляющей деятельность по добыче алмазов на территории РФ (п. 2 ст. 4 Закона о драгметаллах). В противном случае льгота по НДС не предоставляется;

в) упомянутым выше владельцам необработанных алмазов только при реализации ими необработанных алмазов обрабатывающим предприятиям всех форм собственности. Нужно учитывать, что лишь рекуперация драгоценных камней предполагает наличие лицензии (ст. 15 Закона о драгметаллах, ст. 17 Закона о лицензировании) у организации. С другой стороны, реализация необработанных алмазов (в т. ч. и для обработки) индивидуальным предпринимателям не освобождается от налогообложения НДС;

г) подп. 10 п. 3 ст. 149 не связывает предоставление данной льготы с тем, что алмазы передаются на обработку другим организациям для последующей продажи на экспорт (как это было предусмотрено в подп. "с" п. 1 ст. 5 Закона об НДС);

11) внутрисистемная реализация товаров (работ, услуг) организациями и учреждениями уголовно - исполнительной системы. Для правильного применения льготы по НДС, предусматриваемой в подп. 11 п. 3 ст. 149, нужно иметь в виду следующие обстоятельства:

а) в нем речь идет не только о реализации товаров (работ, услуг) (как этот термин применяется в ст. 39 НК), но также и о передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд (см. об этом подробный комментарий к ст. 146 НК);

б) в этом подпункте имеются в виду случаи реализации товаров (работ, услуг) одними организациями и учреждениями уголовно - исполнительной системы другим аналогичным организациям и учреждениям (т. е. той же системы).

Именно поэтому законодатель использовал словосочетание "внутрисистемная реализация": иначе говоря, при реализации товаров (работ, услуг) организациям и учреждениям, не входящим в уголовно - исполнительную систему, освобождение от налогообложения НДС не предоставляется;

в) к организациям и учреждениям уголовно - исполнительной системы относятся, в частности:

- исправительные колонии, воспитательные колонии, тюрьмы, лечебные исправительные учреждения (ст. 74 УИК);

- исправительные центры, приютные дома (ст. ст. 47, 68 УИК), когда они будут созданы, и др.;

г) от налогообложения НДС освобождаются лишь операции по реализации (передаче) произведенных самими упомянутыми учреждениями товаров (работ, услуг).

В ст. 5 Закона об НДС возможность предоставления аналогичной льготы не была зафиксирована;

12) передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках благотворительной деятельности. Для правильного применения льготы по освобождению от налогообложения НДС нужно учесть, что:

а) Федеральный закон "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (упомянутый в подп. 12 п. 3 ст. 149) был принят 11 августа 1995 г.;

б) благотворительная деятельность (упомянутая в подп. 12 п. 3 ст. 149) определяется в ст. 1 Закона от 01.01.01 г. как добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам
имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Благотворительная деятельность осуществляется в целях:

социальной поддержки и защиты граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы;

подготовки населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев;

оказания помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам;

содействия укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов;

содействия укреплению престижа и роли семьи в обществе;

содействия защите материнства, детства и отцовства;

содействия деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;

содействия деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально - психологического состояния граждан;

содействия деятельности в сфере физической культуры и массового спорта;

охраны окружающей природной среды и защиты животных;

охраны и должного содержания зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения.

Направление денежных и других материальных средств, оказание помощи в иных формах коммерческим организациям, а также поддержка политических партий, движений, групп и кампаний благотворительной деятельностью не являются (ст. 2 Закона от 01.01.01 г.) и не подпадают под льготу, упомянутую в подп. 12 п. 3 ст. 149;

в) право на льготу, указанную в этом подпункте, имеют т. н. участники благотворительной деятельности, т. е. граждане (в т. ч. и индивидуальные предприниматели) и юридические лица, осуществляющие благотворительную деятельность, в том числе путем поддержки существующей или создания новой благотворительной организации, а также граждане и юридические лица, в интересах которых осуществляется благотворительная деятельность: благотворители, добровольцы, благополучатели. При этом нужно учесть, что:

благотворители - лица, осуществляющие благотворительные пожертвования в форме бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передачи в собственность имущества, в том числе денежных средств и (или) объектов интеллектуальной собственности; бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) наделения правами владения, пользования и распоряжения любыми объектами права собственности; бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) выполнения работ, предоставления услуг благотворителями - юридическими лицами. Благотворители вправе определять цель и порядок использования своих пожертвований;

добровольцы - граждане, осуществляющие благотворительную деятельность в форме безвозмездного труда в интересах благополучателя, в том числе в интересах благотворительной организации. Благотворительная организация может оплачивать расходы добровольцев, связанные с их деятельностью в этой организации (командировочные расходы, затраты на транспорт и другие);

благополучатели - лица, получающие благотворительные пожертвования от благотворителей, помощь добровольцев (ст. 5 Закона от 01.01.01 г.);

г) благотворители (если они являются организациями) чаще всего создаются в формах общественных объединений (организаций), фондов, учреждений (ст. 7 Закона от 01.01.01 г.);

д) льгота по освобождению от налогообложения НДС, указанная в подп. 12 п. 3 ст. 149:

- не распространяется при передаче на благотворительные цели подакцизных товаров (см. об этом комментарий к ст. 181 НК);

- предоставляется лишь при безвозмездной передаче (не случайно законодатель специально не употребил словосочетание реализация товаров (работ, услуг)).

На случаи льготного оказания услуг, льготного выполнения работ, льготной реализации товаров (т. е. пусть даже по более низким ценам, тарифам, ставкам) упомянутая льгота не распространяется;

13) реализация входных билетов в спортивные сооружения, оказание услуг по предоставлению в аренду спортивных сооружений. При этом освобождение от налогообложения НДС предоставляется только в той мере, в какой:

а) форма входного билета утверждена Минфином РФ как бланк строгой отчетности. Любые иные формы билета не должны приниматься как основание для предоставления данной льготы;

б) реализация билетов осуществляется именно организациями физкультуры и спорта, а не иными лицами.

При этом следует учесть, что в соответствии со ст. 8 Закона о спорте в Российской Федерации создаются и действуют физкультурно - спортивные объединения, в том числе с участием государства. К ним относятся физкультурно - спортивные общества профессиональных союзов, физкультурно - спортивные общества органов государственной власти, федерации (союзы и ассоциации) по различным видам спорта (в том числе их структурные подразделения профессионального спорта).

Порядок образования, регистрации, реорганизации и (или) ликвидации физкультурно - спортивных объединений (федераций, союзов, ассоциаций) определяется Федеральным законом "Об общественных объединениях" с учетом особенностей, предусмотренных Законом о спорте.

Общероссийскими могут быть признаны и объединения (федерации, союзы, ассоциации), которые по сложности культивируемых видов спорта и другим особенностям не имеют возможности действовать более чем на 50 процентах территории Российской Федерации.

Перечень таких объединений определяется федеральным органом исполнительной власти в области физической культуры и спорта совместно с Олимпийским комитетом России.

В Российской Федерации создаются физкультурно - спортивные организации любых организационно - правовых форм и форм собственности - физкультурно - оздоровительные, спортивные, спортивно - технические клубы и коллективы физической культуры - в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации.

В соответствии со своими уставами спортивные клубы и коллективы физической культуры организуют физкультурно - оздоровительную работу с гражданами, в том числе с детьми и с обучающимися в образовательных учреждениях ветеранами, инвалидами, осуществляют подготовку спортивного резерва, спортивных команд и спортсменов высокой квалификации.

Физкультурно - спортивные объединения, являющиеся исполнителями отдельных разделов федеральных программ развития физической культуры и спорта, имеют право получать финансовую и иную государственную поддержку за счет средств, предусмотренных для этих целей федеральным бюджетом, и на основе договоров со специально уполномоченным органом исполнительной власти в области физической культуры и спорта.

Финансирование физкультурно - спортивных объединений, в том числе спортивных клубов и коллективов физической культуры, может также осуществляться посредством финансовой поддержки со стороны организаций и спонсоров (в соответствии с их уставами), пожертвований граждан, а также за счет части доходов от проведения спортивных лотерей, осуществления предпринимательской деятельности и других не запрещенных законом источников. Эти операции в подп. 13 п. 3 ст. 149 не имеются в виду, ибо лишь в той мере, в какой имеет место реализация входного билета на проводимые указанными организациями соревнования, предоставляется льгота, упомянутая в этом подпункте;

в) под действие льготы, указанной в подп. 13 п. 3 ст. 149, подпадают также операции по оказанию услуг по предоставлению в аренду:

- спортивных сооружений (например, стадионов, легкоатлетических манежей; дворцов спорта, теннисных кортов, велодромов, гребных каналов и т. п.);

- указанных объектов для проведения именно спортивных мероприятий (например, футбольного матча, соревнований по тяжелой атлетике, спартакиад, чемпионатов и т. п. по разным видам спорта). Если же эти сооружения предоставляются в аренду для проведения концертов, встреч с населением, мероприятий (съездов, конференций и т. п.) политических партий и объединений, то льгота по освобождению от налогообложения НДС не предоставляется;

г) льгота действует и при проведении спортивно - зрелищных мероприятий (например, показательных выступлений пловцов, борцов, товарищеских игр по хоккею и т. п.), а не только мероприятий по приведению всякого рода чемпионатов, первенств, иных соревнований;

14) оказание услуг членами коллегий адвокатов. Для правильного применения льготы, предусмотренной в подп. 14 п. 3 ст. 149, нужно иметь в виду, что:

а) коллегии адвокатов (упомянутые в этом подпункте) являются добровольными объединениями лиц, занимающихся адвокатской деятельностью. Они образуются по заявлению группы учредителей, состоящей из лиц, имеющих высшее юридическое образование, или по инициативе органов местного самоуправления. Предложение об образовании коллегии адвокатов направляется в Минюст РФ, которое при согласии представляет его в госорганы субъектов РФ. В России действуют коллегии адвокатов по субъектам РФ. Могут образовываться межтерриториальные и иные коллегии адвокатов. Коллегии адвокатов являются юридическими лицами (ст. 3 Закона об адвокатуре);

б) в члены коллегии адвокатов принимаются граждане РФ, имеющие высшее юридическое образование и стаж работы по специальности юриста не менее 2 лет. Для организации работы адвокатов президиумами коллегий адвокатов в городах и других населенных пунктах организуются юридические консультации, как правило, последние не являются юридическими лицами, хотя имеют текущий счет, печать и штампы с обозначением своего наименования и принадлежности к соответствующей коллегии адвокатов. Заведующий юридической консультацией действует по доверенности президиума коллегии адвокатов. Адвокат оказывает свои услуги на основании ордера, выданного юридической консультацией (ст. 1, 11, 17, 19 Закона об адвокатуре);

в) лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями и оказывающие юридические услуги (равно как и юридические лица, например, юридические фирмы), в подп. 14 п. 3 ст. 149 не имеются в виду (поскольку они не являются членами коллегий адвокатов), поэтому оказываемые ими услуги не освобождены от налогообложения НДС;

15) оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме. Применяя правила подп. 15 п. 3 ст. 149, нужно учесть, что:

а) по договору займа (упомянутого в этом подп.) одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, и заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей этого же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (ст. 807 ГК);

б) льгота по освобождению от налогообложения НДС, указанная в подп. 15 п. 3 ст. 149, предоставляется лишь при займе денег (а не других вещей) и в той мере, в какой заем представляет не банк (или иная кредитная организация), если деньги предоставляют последние, то речь идет о банковском кредите, т. е. об особой разновидности договора займа, ст. 819 ГК), а организация, не являющаяся банком (кредитной организацией). Заем может предоставить индивидуальный предприниматель - и в этом случае льгота по НДС предоставляется;

в) о льготах по освобождению от налогообложения НДС банковских операций см. комментарий к подпунктам 3, 5 п. 3 ст. 149 НК;

16) выполнение НИОКР. Анализ правил подп. 16 п. 3 ст. 149 показывает, что льгота по освобождению НДС предоставляется, если:

а) выполняются именно НИОКР. Иначе говоря, нельзя распространять эти правила также на случаи проведения технологических работ. Налицо существенное расхождение между подходом норм гл. 38 ГК (практически одинаково регулирующих проведение научно - исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ, см. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 2 ГК РФ (изд. 3). С. и подходом ст. 149 НК, отделяющей НИОКР от технологических работ. В связи с этим приоритет имеют правила ст. 149 НК (это вытекает из анализа ст. 2, 11 НК, ст. 2 ГК), поэтому льгота по НДС распространяется лишь на НИОКР. При этом следует учесть, что по договору на выполнение научно - исследовательских работ - исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием научные исследования, а по договору на выполнение опытно - конструкторских работ - разработать образцы нового изделия, конструкторскую документацию на него (ст. 769 ГК);

б) выполнение НИОКР осуществляется за счет:

- бюджетов РФ, ее субъектов, местных бюджетов, иных бюджетов (образуемых в соответствии с нормами БК);

- средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития;

- внебюджетных фондов министерств и ведомств ассоциаций (образуемых для финансирования именно НИОКР) (ст. 6, 10, 13, 17 БК);

в) НИОКР выполняются:

- учреждениями образования (независимо от того, финансируются ли последние за счет бюджетов РФ, ее субъектов, местных бюджетов или финансируются отдельными гражданами, членами, юридическими лицами и т. д.). К учреждениям образования относятся школы, техникумы, ПТУ, вузы, УПК и любые иные общеобразовательные учреждения, созданные в соответствии с действующим Законом об образовании и осуществляющими начальное, среднее, высшее, профессиональное образование (в т. ч. и послевузовское). Для целей НДС не играет роли и то, что эти учреждения не прошли государственной аккредитации (но лицензию на осуществление образовательной деятельности иметь необходимо);

- учреждениями науки. При этом необходимо иметь в виду, что речь идет об учреждениях науки, как финансируемых из бюджетов различных уровней (например, РАН, отраслевых академий, НИИ различных министерств и т. п.), так и финансируемых частными юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями. Таким образом, льгота по налогообложению предоставляется, в частности, выполняющим НИОКР:

- научным организациям. В соответствии со ст. 5 действующего Закона о науке научной организацией признается юридическое лицо независимо от организационно - правовой формы и формы собственности, а также общественное объединение научных работников, осуществляющие в качестве основной научную и (или) научно - техническую деятельность, подготовку научных работников и действующие в соответствии с учредительными документами научной организации.

Научные организации подразделяются на научно - исследовательские организации, научные организации образовательных учреждений высшего профессионального образования, опытно - конструкторские, проектно - конструкторские, проектно - технологические и иные организации, осуществляющие научную и (или) научно - техническую деятельность.

Правительство Российской Федерации и органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации организуют в соответствии с законодательством Российской Федерации государственную аккредитацию научных организаций и выдают им свидетельства о государственной аккредитации. Порядок государственной аккредитации определяется Правительством Российской Федерации.

Свидетельство о государственной аккредитации выдается научной организации, объем научной и (или) научно - технической деятельности которой составляет не менее семидесяти процентов общего объема выполняемых указанной организацией работ и уставом которой предусмотрен ученый (научный, технический, научно - технический) совет в качестве одного из органов управления.

Свидетельство о государственной аккредитации является основанием для предоставления научной организации льгот на уплату налогов, предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации, и других льгот, установленных для научных организаций законодательством Российской Федерации (в т. ч. и льготы по освобождению от НДС);

- различным государственным академиям. Так, в соответствии со ст. 6 действующего Закона о науке:

Российская академия наук, отраслевые академии наук (Российская академия сельскохозяйственных наук, Российская академия медицинских наук, Российская академия образования, Российская академия архитектуры и строительных наук, Российская академия художеств) имеют государственный статус: учреждаются федеральными органами государственной власти, финансируются за счет средств федерального бюджета, наделяются правами управления своими деятельностью и имуществом.

Академии наук создаются, реорганизуются и ликвидируются федеральным законом, по представлению Президента Российской Федерации или Правительства Российской Федерации.

В Российскую академию наук, отраслевые академии наук входят научные организации и организации научного обслуживания и социальной сферы.

Структура Российской академии наук, отраслевых академий наук, порядок деятельности и финансирования входящих в их состав организаций научного обслуживания и социальной сферы определяются уставами указанных академий наук.

Российская академия наук является самоуправляемой организацией, действующей на основе законодательства Российской Федерации и своего устава. Российская академия наук проводит фундаментальные и прикладные научные исследования по важнейшим проблемам естественных, технических и гуманитарных наук и принимает участие в координации фундаментальных научных исследований, выполняемых научными организациями и образовательными учреждениями высшего профессионального образования и финансируемых за счет федерального бюджета (отдельной строкой). Отраслевые академии наук являются организациями, проводят фундаментальные и прикладные научные исследования в соответствующих областях науки и техники и участвуют в координации научных исследований;

- всякого рода объединениями научных работников. В соответствии со ст. 4 Закона о науке научные работники вправе, например, создавать на добровольной основе общественные объединения (в т. ч. научные, научно - технические, общественные академии наук и т. д.) в порядке, установленном Законом об образовании. Они могут привлекаться (например, на основе конкурсов) к выполнению научных, научно - технических программ и проектов, финансируемых за счет соответствующих бюджетов.

С другой стороны, если НИОКР выполняются индивидуальными предпринимателями (а не организациями), то освобождение от налогообложения НДС не производится (при этом необходимо учитывать правила ст. 145 НК, см. комментарий к ней);

г) НИОКР выполняются на основе хозяйственных (т. е. всякого рода договоров на выполнение научно - технических и опытно - конструкторских работ) договоров, регулируемых нормами ГК (ст. и отдельных законов.

Так, в соответствии со ст. 8 Закона о науке основной правовой формой отношений между научной организацией, заказчиком и иными потребителями научной и (или) научно - технической продукции, в том числе министерствами с иными федеральными органами исполнительной власти, являются договоры (контракты) на создание, передачу и использование научной и (или) научно - технической продукции, оказание научных, научно - технических, инженерно - консультационных и иных услуг, а также другие договоры, в том числе договоры о совместной научной и (или) научно - технической деятельности и распределении прибыли.

На основе указанных договоров (контрактов) выполняются научные исследования и экспериментальные разработки для государственных нужд. В этих случаях договоры (контракты) заключаются между государственным органом - заказчиком и организацией - исполнителем.

Правительство Российской Федерации и органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, учредившие государственные научные организации, вправе устанавливать для государственных научных организаций обязательный государственный заказ на выполнение научных исследований и экспериментальных разработок.

Условия владения, пользования и распоряжения научными и (или) научно - техническими результатами определяются законодательством Российской Федерации, а также не противоречащими ему договорами (контрактами) сторон - субъектов научной и (или) научно - технической деятельности и потребителей, научной и (или) научно - технической продукции.

Если отсутствует договор на выполнение НИОКР, то нет оснований для предоставления льготы, предусмотренной в подп. 16 п. 3 ст. 149;

17) реализация научной (при этом не играет роли область науки: медицина, юриспруденция, технические науки, гуманитарные науки, естественные науки и т. п.) и учебной (т. е. предназначенной исключительно для использования в образовательной деятельности: всякого рода учебники, учебные пособия, методические инструкции, указания, разработки и т. п.) книжной продукции. К книжной продукции, связанной с образованием, наукой, освобождаемой от налогообложения НДС, относится продукция, подпадающая под следующие кодовые обозначения Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93:

953000 - книги и брошюры;

954010 - издания репродукционные, картографические;

954110 - альбомы по искусству;

954130 - альбомы, атласы;

956000 - нотные издания;

959000 - издания для слепых (письмо ГНС РФ N ПВ-6-03/393 от 7 июня 1996 г.).

Применяя правила подп. 17 п. 3 ст. 149, необходимо обратить внимание на ряд важных обстоятельств:

а) в отличие от ст. 5 Закона об НДС в этом подпункте не говорится о предоставлении льготы по НДС при реализации книжной продукции, связанной с культурой (см. об этом комментарий к подп. 21 п. 3 ст. 149);

б) этот подпункт утрачивает силу с 1 января 2002 г. (ст. 16 Закона N 118);

в) льгота по освобождению от налогообложения НДС распространяется также на редакционную (имеется в виду как литературная, корректорская, художественная, так и любая иная редакционная деятельность), издательскую (т. е. деятельность по подготовке, а равно подготовка к выпуску печатных изданий любого вида, в данном случае - книг; п. 4 Временного положения об издательской деятельности в РСФСР от 01.01.01 г.) и полиграфическую деятельность (т. е. деятельность типографий, любых иных организаций, располагающих хотя бы одной печатной машиной для книгопечатания, в т. ч. участков оперативной полиграфии, принадлежащих различным организациям и индивидуальным предпринимателям), связанную с производством и реализацией научной и учебной книжной продукции;

18) реализация путевок (курсовок). Для правильного применения льготы по освобождению от налогообложения НДС, предусмотренной в подп. 18 п. 3 ст. 149, нужно учесть, что:

а) речь идет только о путевках (курсовках), форма которых соответствует формам, утвержденным Приказом Минфина РФ N 90н от 01.01.01 г. "Об утверждении бланков строгой отчетности";

б) эта льгота предоставляется лишь в том случае, если санаторно - курортное (например, санаторий, курорт), оздоровительное (например, профилакторий, оздоровительный центр) учреждение, учреждение отдыха (например, дом отдыха и т. п.) находятся на территории РФ. При этом не играет роли форма собственности, на которой упомянутые учреждения основаны;

19) проведение работ (оказание услуг) по тушению лесных пожаров. При этом следует иметь в виду, что:

а) пожар (упомянутый в подп. 19 п. 3 ст. 149) - это неконтролируемое горение лесов, причиняющее имущественный ущерб, а также вред жизни и здоровью граждан, интересам общества и государства (ст. 1 Закона о пожарах);

б) льгота по освобождению от налогообложения НДС предоставляется (в соответствии с подп. 19 п. 3 ст. 149) именно при тушении лесных пожаров. К последним относятся пожары:

- в лесах, отнесенных к лесному фонду (независимо от того, к лесам I, II, III группы они относятся, ст. 7,Лесного кодекса РФ);

- в лесах, не отнесенных к лесному фонду (т. е. леса, расположенные на землях обороны, на землях городских поселений). Однако тушение пожаров древесно - кустарниковой растительности (например, расположенных на землях транспорта, землях населенных пунктов, за исключением городских лесов, землях сельскохозяйственного назначения и т. п.) в подп. 19 п. 3 ст. 149 не имеется в виду: этот вывод основан на систематическом толковании ст. 149 НК и ст. 10, 11 Лесного кодекса РФ);

в) в отличие от ст. 5 Закона об НДС, правила подп. 19 п. 3 ст. 149 не предоставляют более льготы по НДС пожарно - технической продукции, иным работам и услугам в области пожарной безопасности, выполняемым на договорной основе, материалы и комплектующие изделия, используемые для производства пожарно - технической продукции, а также выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; на передачу (безвозмездную) имущества в собственность (пользование) пожарной охране;

20) реализация продукции собственного производства (т. е. на продукцию, приобретенную у третьих лиц, льгота не распространяется) организацией, занимающейся производством (но не хранением, переработкой и т. п.) сельскохозяйственной продукции (любой: растениеводства
, животноводства
и т. д.). Для правильного применения подпункта 20 п. 3 ст. 149 нужно учесть, что:

а) в этом подпункте речь идет о любых организациях, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции (в т. ч. сельхозкооперативах, агрофирмах (если они имеют статус юридических лиц), ассоциациях фермеров и т. д.), а не только о колхозах и совхозах;

б) льгота по освобождению от налогообложения НДС предоставляется при условии, что:

- удельный вес доходов от реализации произведенной продукции составляет не менее 70% в общей сумме доходов организации. При этом впредь до введения в действие главы части 2 НК о налоге на доходы организации при определении дохода (прибыли) организации необходимо руководствоваться нормами действующего Закона (ст. 28 Закона N 118);

- реализация осуществляется в форме выплат в счет натуральной оплаты труда (например, вместо денег работнику выдают зерно) или натуральных выдач для оплаты труда (если это предусмотрено в Положении об оплате труда, действующем в организации);

- осуществляется реализация такой продукции для общественного питания работников (в т. ч. и учащихся, студентов и т. п.), привлекаемых на сельхозработы;

в) ограничения, предусмотренные в подп. "ц" п. 12 Инструкции 39, не подлежат применению, если они не соответствуют правилам подпункта 20 п. 3 ст. 149 (ст. 29 Закона N 118);

21) реализация продукции СМИ, книжной продукции, связанной с образованием, научной культурой, редакционных, издательских, полиграфических работ и услуг по производству этой продукции. Применяя правила подп. 21 п. 3 ст. 149, необходимо иметь в виду следующее:

а) Их нужно отличать от правил подп. 17 п. 3 ст. 149 НК. См. приведенную таблицу.

Правила подп. 17	Правила подп. 21
1. Распространяются лишь на реализацию учебной и научной книжной продукции	1. Распространяются также на продукцию СМИ
2. Распространяются лишь на книжную продукцию учебного и научного характера	2. Наряду с этим распространяют- ся и на книжную продукцию в области культуры
3. Имеют в виду лишь печатную (книжную) продукцию	3. Имеют в виду также продукцию газетную, иную периодическую, и, кроме того, распространя - ются на реализацию газет, ра- дио-, аудио-, видео-, теле-, кинохроникальной продукции, на аудио-, видеозаписи про - грамм радио и телевидения, на иную продукцию СМИ (в т. ч. на магнитных, электронных и т. п. носителях)
4. Не содержат никаких специ - альных ограничений примене - ния льготы	4. Не допускают применения льго- ты в отношении продукции СМИ и книжной продукции рекламно- го и эротического характера
5. Касаются лишь льготы, пре - доставляемой редакционной, издательской, полиграфичес - кой деятельности, связанной с книжной продукцией	5. Наряду с этим распространяют льготу также на редакционные, издательские, полиграфические услуги по производству про - продукции СМИ.

б) Сохраняют свою силу положения письма ГНС от 01.01.01 г. N ВГ-4-03/22н ("Российская газета", 17 апреля 1996 г.) о том, что освобождается от налогообложения НДС: