Постатейный комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации (стр. 54 )

Гражданин, самостоятельно уплачивающий страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, подавший заявление о выходе на пенсию, передает указанные сведения в течение 10 календарных дней со дня подачи заявления;

10) работодатели - плательщики страховых взносов государственного пенсионного страхования представляют в органы Пенсионного фонда Российской Федерации по месту их регистрации в качестве плательщиков указанных страховых взносов сведения об уплачиваемых страховых взносах на основании данных бухгалтерского учета, а сведения о трудовом стаже - на основании приказов и других документов по учету кадров.

Работодатель представляет ежеквартально о каждом работающем у него застрахованном лице следующие сведения:

а) страховой номер;

б) фамилию, имя и отчество;

в) дату приема на работу (для застрахованного лица, принятого на работу данным работодателем в течение отчетного квартала);

г) дату увольнения (для застрахованного лица, уволенного данным работодателем в течение отчетного квартала);

д) периоды деятельности, включаемые в специальный стаж, определяемый особыми условиями труда, работой в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, выслугой лет, работой на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению;

е) сумму заработка, на который начислялись страховые взносы государственного пенсионного страхования, с разбивкой по месяцам отчетного квартала;

ж) сумму начисленных страховых взносов государственного пенсионного страхования с разбивкой по месяцам отчетного квартала;

з) сумму выплат данному лицу, которые учитываются при назначении пенсии, но на которые не начисляются страховые взносы государственного пенсионного страхования, с разбивкой по месяцам отчетного квартала;

и) другие сведения, необходимые для правильного назначения пенсии.

Сведения, предусмотренные выше, представляются в течение месяца, следующего за отчетным кварталом, по формам, определяемым Пенсионным фондом Российской Федерации. Копия сведений о каждом застрахованном лице передается указанному лицу работодателем в этот же срок (ст. 11, 12 Закона).

В практике фирмы возник вопрос: должны ли налогоплательщики представлять в органы ПФР (наряду со сведениями, указанными в п. 5 ст. 243) какую-либо отчетность?

Нет, не должны. Этот вывод вытекает из анализа ст. 245 НК, ст. 9 Закона N 118 и п. 15, 16 распоряжения Правительства РФ N 1462-р от 01.01.01 г. (последнее обязало МНС, ПФР, ФСС обеспечить обмен информацией о выявлении факта нарушения законодательства об уплате единого социального налога).

Застрахованным лицом, подавшим заявление о выходе на пенсию, указанные сведения передаются в течение 10 календарных дней со дня подачи заявления (ст. 11, 12 Закона).

Анализируя положения Закона об индивидуальном учете (приведенные выше), следует учесть, что автор сохранил терминологию Закона (т. е. вместо единого социального налога - "страховые взносы", вместо "уплаты единого социального налога" - "уплата страховых взносов" и т. д.), т. к. изменения в этот Закон еще не внесены (см. об этом также комментарий к ст. 234, 245 НК).

6. Специфика правил п. 6 ст. 243 состоит в том, что они относятся лишь к обязанностям налогоплательщиков единого социального налога по уплате той части единого социального налога, которая подлежит зачислению в ФСС. Они обязаны представлять сведения (по установленным формам) в ФСС (за I квартал - не позднее 15 апреля, за II квартал - не позднее 15 июля, за III квартал - не позднее 15 октября, за IV квартал - не позднее 15 января) о суммах:

1) начисленного (но, может быть, еще и не уплаченного) налога в ФСС. То, что начисленная сумма фактически будет уплачена позднее - не означает, что и сведения могут быть представлены позже;

2) использованных на выплату:

а) пособий по временной нетрудоспособности. Обратим внимание на то, что оно выдается при болезни, трудовом или ином увечье, в т. ч. при бытовой травме, при уходе за больным членом семьи, при карантине и протезировании. Пособие по временной нетрудоспособности выдается только лицам, состоящим с работодателем в трудовых отношениях, т. е. на основании трудового договора (контракта) в следующих размерах:

- 100% заработка работника - в случаях, если нетрудоспособность наступила вследствие трудового увечья или профзаболевания;

- от 60 до 100% заработка в зависимости от продолжительности непрерывного трудового стажа, числа несовершеннолетних детей и других обстоятельств, указанных в законе (ст. 239 КЗоТ). Кроме того, в соответствии с Указом Президента РФ от 01.01.01 г. "О размере пособия по временной нетрудоспособности" установлено, что пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из фактического заработка работающих граждан и не может превышать за полный календарный месяц сумму, равную 85 МРОТ. В районах и местностях, где применяются районные коэффициенты к зарплате, максимальный размер пособия определяется с учетом этих коэффициентов.

Ответим также на ряд частных вопросов, возникших в практике налогоплательщиков: пособие по временной нетрудоспособности не выдается работникам, умышленно причинившим вред своему здоровью с целью уклонения от работы; при заболеваниях или травмах, явившихся следствием злоупотребления алкоголем, при получении травмы в ходе совершения преступления; во время нахождения работника под арестом; в других случаях, установленных в п. 27, 28 Положения о пособиях. При бытовой травме пособие по временной нетрудоспособности выдается начиная с 6-го дня нетрудоспособности (п. 14 Положения о пособиях). Если нетрудоспособность наступила во время ежегодного отпуска (но не отпуска без сохранения заработка!), то пособие по временной нетрудоспособности выдается за все дни, удостоверенные больничным листком (п. 15 Положения о пособиях). Пособие по временной нетрудоспособности выдается и в связи с операцией по искусственному прерыванию беременности (за первые 3 дня нетрудоспособности, но затем выплата также может быть продлена, п. 16 Положения о пособиях);

б) связанную с возмещением стоимости гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение.

В настоящее время указанные выплаты производятся в соответствии с Федеральным законом от 01.01.01 г. "О погребении и похоронном деле". Закон, в частности (в ст. 9, 10), предусмотрел:

- гарантированный перечень услуг по погребению. Супругу, близким родственникам, иным родственникам, законному представителю или иному лицу, взявшему на себя обязанность осуществить погребение умершего, гарантируется оказание на безвозмездной основе следующих услуг:

- оформление документов, необходимых для погребения;

- предоставление и доставка гроба и других предметов, необходимых для погребения;

- перевозка тела (останков) умершего на кладбище;

- погребение (кремация с выдачей урны с прахом). При оказании гражданам упомянутых выше услуг выплата социального пособия не производится;

- возможность выплаты социального пособия на погребение. В случае, если погребение осуществляется за счет граждан, им выплачивается пособие в размере, равном стоимости гарантированного перечня услуг, но не выше 10 МРОТ. При этом, если установлен районный коэффициент к зарплате, то его следует применять.

Для получения пособия гражданин должен написать заявление (приложив к нему справку о смерти установленного образца, выдаваемую органами загса). Выплата производится в день обращения:

- органом, в котором умерший получал пенсию;

- предприятием, где умерший работал, либо работает один из родителей или другой член семьи умершего несовершеннолетнего;

- органом соцзащиты населения по месту жительства умершего (если он не работал и не был пенсионером, а также в случае рождения мертвого ребенка по истечении 196 дней беременности;

в) ежемесячного пособия по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 лет в размере 200 руб. Право на это пособие имеют: матери либо отцы, другие родственники и опекуны, фактически осуществляющие уход за ребенком, подлежащие государственному социальному страхованию; матери, обучающиеся с отрывом от производства; матери, проходящие военную службу по контракту либо в органах МВД; матери из числа гражданского персонала воинских формирований РФ, дислоцированных за рубежом; матери, уволенные в период отпуска по беременности и родам либо отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 лет (в случаях, когда такое увольнение допускается по закону). Право на получение этого пособия сохраняется, если лицо, получающее его в период упомянутых отпусков, работает на условиях неполного рабочего времени (ст. 13 Закона о пособиях);

3) пособий по беременности и родам (см. об этом ниже);

4) направленных в установленном порядке налогоплательщиками на санаторно - курортное обслуживание работников и их детей. Речь идет, например, о путевках, приобретаемых в целях направления своих работников в санаторно - курортные учреждения. Расходы на эти цели осуществляются в соответствии с Инструкцией о порядке начисления, уплаты страховых взносов, расходования и учета средств государственного социального страхования от 2 октября 1996 г. и с "Инструкцией о порядке приобретения, распределения, выдачи и учета путевок на санаторно - курортное лечение и отдых за счет средств государственного социального страхования" от 6 августа 1997 г.;

4) расходов, подлежащих зачету за счет средств ФСС;

5) уплачиваемых в ФСС в составе единого социального налога (определенных в соответствии со ст. 241 НК, см. комментарий).

7. Учитывая, что настоящий Комментарий рассчитан в основном на работодателей - организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность, остановимся подробнее на суммах выплат в качестве пособий по беременности и родам. Право на это пособие имеют (в соответствии с Положением о порядке назначения и выплаты государственных пособий гражданам, имеющим детей, от 4 сентября 1995 г. (п:

а) женщины, подлежащие государственному социальному страхованию;

б) женщины, уволенные в связи с ликвидацией предприятий, учреждений и других организаций в течение двенадцати месяцев, предшествовавших дню признания их в установленном порядке безработными;

в) женщины, обучающиеся с отрывом от производства в образовательных учреждениях начального, среднего и высшего профессионального образования, в учреждениях послевузовского профессионального образования;

г) женщины, проходящие военную службу по контракту, службу в качестве лиц рядового и начальствующего состава в органах внутренних дел;

д) женщины из числа гражданского персонала, воинских формирований Российской Федерации, находящихся на территориях иностранных государств, в случаях, когда выплата этого пособия предусмотрена международными договорами Российской Федерации.

Указанным категориям женщин при усыновлении ими ребенка (детей) в возрасте до 3 месяцев пособие по беременности и родам назначается и выплачивается в размерах, указанных ниже.

Пособие по беременности и родам выплачивается за период отпуска по беременности и родам продолжительностью 70 (в случае многоплодной беременности - 84) календарных дней до родов и 70 (в случае осложненных родов - 86, при рождении двух или более детей - 110) календарных дней после родов.

Отпуск по беременности и родам исчисляется суммарно и предоставляется женщине полностью, независимо от числа дней, фактически использованных до родов.

При усыновлении ребенка (детей) в возрасте до 3 месяцев пособие по беременности и родам выплачивается за период со дня его усыновления и до истечения 70 календарных дней (в случае одновременного усыновления двух или более детей - 110 календарных дней) со дня рождения ребенка (детей!).

8. Пособие по беременности и родам выплачивается в размере:

а) среднего заработка (дохода) по месту работы женщинам, указанным в подпункте "а" и "д" п. 7 комментария к настоящей статье (далее - п. 7);

б) минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом, - женщинам, указанным, в подпункте "б" п. 7;

в) стипендии, установленной образовательным учреждением (но не ниже установленного законодательством Российской Федерации размера стипендии), - женщинам, указанным в подпункте "в" п. 7;

г) денежного довольствия - женщинам, указанным в подпункте "г" п. 7.

9. Женщинам, указанным в подп. "а" и "д" п. 7, пособие по беременности и родам назначается и выплачивается за число рабочих дней, приходящихся на период отпуска по беременности и родам. Средний заработок (доход) для исчисления пособия по беременности и родам определяется в порядке, установленном для исчисления пособий по временной нетрудоспособности.

Женщинам, отпуск по беременности и родам у которых наступил в период временной приостановки работы организаций, вынужденного отпуска без сохранения заработной платы по причине временного сокращения объемов производства, а также в период работы организации в режиме неполного рабочего дня, неполной рабочей недели, пособие по беременности и родам исчисляется из заработной платы до наступления указанного периода и выплачивается в полном размере за все общеустановленные рабочие дни, приходящиеся на период отпуска по беременности и родам.

Женщинам, указанным в подпункте "б" и "в" п. 7, пособие по беременности и родам назначается и выплачивается за все календарные дни, приходящиеся на период отпуска по беременности и родам.

10. Работающим (проходящим службу, обучающимся с отрывом от производства) женщинам пособие по беременности и родам назначается и выплачивается по месту работы (службы, учебы).

Пособие по беременности и родам назначается и выплачивается по последнему месту работы (службы) также в случаях, когда отпуск по беременности и родам наступил в течение месячного срока после увольнения с работы (службы) в случае:

- перевода мужа на работу в другую местность, переезда к месту жительства мужа;

- болезни, препятствующей продолжению работы или проживанию детей в данной местности;

- необходимости ухода за больными членами семьи.

Пособие по беременности и родам выплачивается только по представлении работодателю установленных законодательством документов (заявления, листка нетрудоспособности, медицинских справок и т. п.). См. также комментарий к ст. 245 НК.

В практике возник вопрос: вправе ли органы ПФР и ФСС применять к плательщикам единого социального налога, нарушающим правила п. 5 и 6 ст. 243, какие-либо меры воздействия?

Нет, не вправе: это противоречило бы ст. НК и ст. 2 Закона N 118. Видимо, законодателю необходимо восполнить этот пробел.

11. Законом N 166 статья 243 дополнена пунктами 7 и 8, устанавливающими ряд важных процедурных правил, о том, что:

а) налогоплательщики единого социального налога (работодатели) должны исполнить обязанность по уплате единого социального налога (а равно авансовых платежей по единому социальному налогу) путем перечисления соответствующих сумм в Пенсионный фонд РФ, в Фонд социального страхования РФ, в федеральный и территориальные Фонды обязательного медицинского страхования. В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: нет ли противоречий между правилами п. 7 ст. 243 (предусматривающих лишь перечисление сумм единого социального налога) и ст. ст. 45, 58 НК (допускающих в ряде случаев и возможности уплаты сумм единого социального налога наличными деньгами)? Определенное противоречие - налицо. Дело в том, что работодателями - налогоплательщиками единого социального налога могут быть и физические лица (в т. ч. и индивидуальные предприниматели), которые не всегда имеют счет в банке (а ст. 58 НК позволяет им уплачивать сумму налога и через кассу сельского или поселкового органа местного самоуправления и через государственную организацию связи). В связи с этим, впредь до устранения законодателями упомянутого противоречия налогоплательщики единого социального налога - физические лица, могут руководствоваться и правилами ст. ст. 45, 58 НК, учитывая, что все неустранимые сомнения, неясности, противоречия актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (ст. ст. 3, 108 НК);

б) налогоплательщики осуществляют указанное выше перечисление не одним (единым) платежным поручением, а отдельными платежными поручениями - в каждый внебюджетный фонд самостоятельно;

в) срок представления налогоплательщиками - работодателями налоговой декларации по единому социальному налогу - единый по всей РФ - не позднее 30 марта года, следующего за истекшим календарным годом (т. е. истекшим налоговым периодом по единому социальному налогу). Систематический анализ правил пунктов 3 и 8 ст. 243 показывает, что налогоплательщики единого социального налога вправе произвести уплату разницы между суммами авансов платежей по единому социальному налогу, уплаченных за налоговый период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией вплоть до 14 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

12. Особые правила установлены (после вступления в силу Закона N 166) для уплаты единого социального налога налогоплательщиками - организациями, в состав которых входят обособленные подразделения. Применяя правила п. 9 ст. 243, нужно иметь в виду следующие обстоятельства:

а) речь идет об обособленных подразделениях только российских организаций (т. е. только российских юридических лиц); дело в том, что филиалы и представительства иностранных организаций и равно международных организаций в соответствии с п. 2 ст. 11 НК охватываются понятием "организация" (см. об этом комментарий к ст. 235 НК);

б) к обособленным подразделениям организаций (упомянутым в ст. 243) относятся не только филиалы и представительства российских юридических лиц, но также и иные территориально обособленные от организаций подразделения, по месту которого оборудованы стационарные рабочие места: для целей единого социального налога нужно исходить не из правил ст. 55 ГК, а из норм ст. 11 НК (они имеют приоритет, ст. 2 ГК, ст. 11 НК);

в) налогоплательщики единого социального налога - организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают единый социальный налог:

- и по месту нахождения самой организации (оно определяется местом ее государственной регистрации);

- и по месту нахождения (оно совпадает с местом осуществления организацией деятельности через свое обособленное подразделение) каждого из таких обособленных подразделений;

- обособленного подразделения организации - определяется исходя из величины налоговой базы (при этом необходимо руководствоваться правилами ст. 237 НК, см. комментарий о ней), относящейся к этому обособленному подразделению;

- всей организации - определяется как разница между общей суммой единого социального налога (которую данная организация обязана уплатить) и совокупной суммой единого социального налога, которую необходимо уплатить по месту нахождения всех вместе взятых обособленных подразделений организации;

д) организации - налогоплательщики единого социального налога обязаны предоставлять налоговые декларации по единому социальному налогу и по месту своего нахождения и по месту нахождения ее обособленных подразделений.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник ряд вопросов:

1) обязана ли организация представлять расчеты по единому социальному налогу (упомянутые в п. 2 ст. 243) и по месту нахождения своих обособленных подразделений? Увы, но в ст. 243 налицо пробел. Впредь до его восполнения необходимо исходить из буквального содержания п. 9 ст. 243, а в нем речь идет только об обязанности представлять налоговую декларацию;

2) должна ли организация представлять по месту нахождения своих обособленных подразделений и налоговую декларацию по единому социальному налогу для всей организации (а не только по данному подразделению)?

3) необходимо ли представлять в налоговые органы по месту нахождения конкретного обособленного подразделения также налоговые декларации как всей организации в целом, так и других ее обособленных подразделений? К сожалению, анализ ст. ст. 80, 81, 243 НК показывает, что налицо пробел в НК. Впредь до его устранения налогоплательщики единого социального налога - организации могут представлять одну налоговую декларацию по единому социальному налогу всей организации (общую), а также декларации, касающиеся каждого из подразделений в отдельности. См. также п. 26, 27, 30 Мет. по ЕСН.

Статья 244. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками, не являющимися работодателями

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

1. Расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период, подлежащих уплате налогоплательщиками, указанными в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, производится налоговым органом исходя из налоговой базы данного налогоплательщика за предыдущий налоговый период и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено пунктами 2 и 6 настоящей статьи.

2. Если налогоплательщики начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного налогового периода, они обязаны в пятидневный срок по истечении месяца со дня начала осуществления деятельности представить в налоговый орган по месту постановки на учет декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода за текущий налоговый период. При этом сумма предполагаемого дохода (сумма предполагаемых расходов) определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится налоговым органом исходя из суммы предполагаемого дохода с учетом расходов, связанных с его извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 настоящего Кодекса.

3. В случае значительного (более чем на 50 процентов) увеличения дохода в налоговом периоде налогоплательщик обязан (а в случае значительного уменьшения дохода - вправе) представить новую декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий налоговый период. В этом случае налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей налога на текущий налоговый период по ненаступившим срокам уплаты не позднее пяти дней с момента подачи новой декларации. Полученная в результате такого перерасчета разница подлежит уплате в установленные для очередного авансового платежа сроки либо зачету в счет предстоящих авансовых платежей.

4. Авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений:

1) за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей;

2) за июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей;

3) за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей.

5. Расчет налога по итогам налогового периода производится налогоплательщиками, указанными в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, за исключением адвокатов, самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 настоящего Кодекса.

При этом сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговым период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за налоговым периодом, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса.

6. Исчисление и уплата налога с доходов адвокатов осуществляются коллегиями адвокатов (их учреждениями) в порядке, предусмотренном статьей 243 настоящего Кодекса.

7. Налогоплательщики, указанные в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, представляют налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

При представлении налоговой декларации адвокаты обязаны представить в налоговый орган справку от коллегии адвокатов (ее учреждений) о суммах уплаченного за них налога за истекший налоговый период.

Комментарий к статье 244

1. Применяя правила п. 1 ст. 244, необходимо обратить внимание на ряд обстоятельств:

а) они (так же, как и все нормы ст. 244) посвящены порядку исчисления и уплаты единого социального налога налогоплательщиками единого социального налога, не являющимися работодателями (порядку исчисления и уплаты единого социального налога работодателями посвящены правила ст. 243, см. подробный комментарий к ней), а именно:

- индивидуальными предпринимателями (т. е. лицами, прошедшими процедуру госрегистрации в качестве лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица
, в соответствии со ст. 23 ГК и Положением о регистрации пред.);

- лицами, приравненными (для целей налогообложения!) к индивидуальным предпринимателям (например, частные нотариусы, частные детективы и др. лица, указанные в абзаце 3 п. 2 ст. 11 НК);

- крестьянско - фермерским хозяйствам или хозяйствам, не прибегающим к найму работников;

- родовыми, семейными общинами малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования (см. об этом комментарий к подпункту 2 п. 1 ст. 235 НК);

- адвокатами (однако исчисление и уплата единого социального налога последними регулируется не правилами п. 1, а правилами п. 6 ст. 244 НК, см. об этом ниже);

б) в исключение из общих правил (о том, что налогоплательщик обычно сам обязан исчислять сумму налога) расчет суммы авансовых платежей по единому социальному налогу, подлежащих уплате данными налогоплательщиками, осуществляют налоговые органы (по месту постановки на налоговый учет индивидуальных предпринимателей и других лиц, указанных в подпункте 2 п. 1 ст. 235 НК);

в) налоговые органы (при расчете суммы авансовых платежей по единому социальному налогу) обязаны определять эту сумму:

- на текущий налоговый период (т. е. с 1 января по 31 декабря с учетом того, что налоговый период для единого социального налога составляет 1 календарный год, см. комментарий к ст. 240 НК);

- исходя из налоговой базы за предыдущий период. При этом речь идет о непосредственно предшествующем данному периоду налоговом периоде. Налоговая база определяется налоговым органом в соответствии с правилами п. 3 ст. 237 НК (см. комментарий к ней);

- исходя из налоговых ставок по единому социальному налогу, указанных в п. 3 ст. 241 НК (см. комментарий). При этом налоговый орган определяет сумму единого социального налога в отношении каждого из внебюджетных фондов в отдельности как произведение налоговой базы (указанной выше) и соответствующей налоговой ставки единого социального налога, указанной в п. 3 ст. 237 НК;

- они имеют характер общих правил и подлежат применению лишь в иной мере, в какой иное не предусмотрено:

- правилами п. 2 ст. 244 (о расчете суммы единого социального налога исходя из суммы предполагаемого дохода);

- правилами п. 6 ст. 237 (об исчислении сумм единого социального налога с доходов адвокатов).

2. Специфика правил п. 2 ст. 244 состоит в том, что:

а) они подлежат применению лишь в той мере, в какой налогоплательщик единого социального налога приступит к осуществлению предпринимательской (или иной профессиональной деятельности, например, частного нотариуса) после начала очередного налогового периода (например, в апреле, в сентябре и т. д.);

б) они обязывают такого налогоплательщика:

- представить в налоговый орган (по месту своего налогового учета) декларацию с указанием в ней сумм предполагаемого дохода и сумм расходов. В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возникли вопросы: с учетом того, что в новой редакции ст. 244 НК (после вступления в силу Закона N 166) нет отсылки к ст. 229 НК, то какую декларацию должен представить налогоплательщик? Налоговую декларацию, предусмотренную в ст. 229 НК (т. е. по налогу на доходы физического лица)? Налоговую декларацию по единому социальному налогу? Иную декларацию? К сожалению, прямого ответа в НК нет. Систематическое толкование ст. ст. 229 НК и 244 НК позволяет сделать вывод о том, что в п. 2 ст. 244 речь идет о налоговой декларации, соответствующей требованиям ст. 229 НК;

- представить указанную выше налоговую декларацию не позднее 5 календарных дней по истечении календарного месяца со дня начала осуществления деятельности. При исчислении упомянутых сроков нельзя исключать и нерабочие дни, а отсчет пятидневного срока начинается со следующего (после истечения последнего дня календарного месяца) дня, т. е. и в данном случае необходимо руководствоваться правилами ст. 6.1 НК;

в) они предусматривают, что налогоплательщик единого социального налога:

- обязан самостоятельно (т. е. не перелагая эту обязанность на должностных лиц налогового органа) определить и сумму своего предполагаемого дохода, и сумму предполагаемых расходов, связанных с извлечением именно доходов от предпринимательской (либо иной профессиональной) деятельности;

- должен определить сумму предполагаемых доходов (расходов) именно на текущий налоговый период (т. е. на период, когда он начал осуществлять упомянутую выше деятельность);

г) они возлагают на налоговый орган обязанность составления расчета сумм авансовых платежей по единому социальному налогу на текущий налоговый период указанными налогоплательщиками.

При этом налоговый орган должен исходить:

- из суммы предполагаемого дохода (определенного самим налогоплательщиком);

- из величины расходов, которые налогоплательщик предполагает произвести при извлечении этого дохода;

- из налоговых ставок единого социального налога, установленных в п. 3 ст. 241 НК (см. комментарий).

В практике возникали вопросы, каким образом налогоплательщик единого социального налога получает информацию о размере суммы авансовых платежей по единому социальному налогу, рассчитанной налоговым органом? Исходя из налоговых - уведомлений, направляемых ему налоговым органом (см. об этом ниже).

Распространяются ли правила п. 2 ст. 244 на адвокатов? Нет ли противоречий между правилами п. 2 ст. 244 и п. 6 ст. 244? Обязаны ли адвокаты представлять в налоговые органы налоговые декларации? Отвечая на эти вопросы, следует иметь в виду, что, во-первых, налицо безусловно противоречие между положениями пунктов 2 и 6 ст. 244 НК, во-вторых, впредь до его устранения законодателем адвокатам следует исходить из буквального текста п. 6 ст. 244, а это означает, что налоговую декларацию им не следует предоставлять в налоговый орган.

3. Применяя правила п. 3 ст. 244, нужно иметь в виду следующее:

1) они применяются, если:

- в течение налогового периода (т. е. с 1 января по 31 декабря) у налогоплательщиков, упомянутых в ст. 244, значительно увеличились доходы. При этом закон раскрывает понятие "значительного увеличения" - это ситуация, когда доходы увеличиваются на 51% и более по сравнению с суммой дохода, ранее служившей основанием для исчисления сумм авансовых платежей (см. об этом п. 1, 2 ст. 244);

- в течение налогового периода произошло значительное понижение дохода. К сожалению, из официального текста п. 3 ст. 244 не совсем понятно, что понимать под "значительным уменьшением" дохода. Систематическое толкование п. 3 ст. 244 показывает, что значительным считается уменьшение дохода более чем на 50% по сравнению с суммой дохода, определенной в соответствии с п. 1, 2 ст. 244):

дело в том, что слова "более чем на 50%" помещены законодателем и перед словосочетанием "увеличение дохода", и перед словосочетанием "уменьшение дохода".

В практике фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: а если доход увеличился (уменьшился) ровно на 50%, следует ли руководствоваться правилами п. 3 ст. 244?

На этот вопрос необходимо ответить отрицательно: увы, в законе опять налицо пробел, наверное, законодателю его нужна восполнить;

2) они предписывают налогоплательщику при значительном увеличении дохода представить в налоговый орган новую, уточненную налоговую декларацию с указанием в ней нового (более значительного) предполагаемого дохода за весь текущий налоговый период (т. е. за весь текущий год начиная с 1 января по 31 декабря), при этом не играет роли, что такое значительное увеличение имело место, например, в июле;

3) они лишь дают право налогоплательщику единого социального налога (но вовсе не обязывают его) предоставить в налоговый орган новую, уточненную налоговую декларацию в случае значительного уменьшения дохода. И в этом случае налогоплательщик вправе указать в ней новый размер дохода, который он предположительно получит в течение всего налогового периода;

4) они обязывают налоговый орган в любом случае (т. е. независимо от того, имело ли место значительное увеличение или уменьшение дохода) произвести перерасчет авансовых платежей единого социального налога на текущий год:

- не позднее 5 календарных дней, отсчитываемых со следующего (после дня подачи новой налоговой декларации) дня. О новом размере авансовых платежей налоговый орган должен послать налогоплательщику налоговое уведомление;

- только по не наступившим еще срокам уплаты сумм авансовых платежей (эти сроки определяются по правилам п. 4 ст. 244);

5) полученная в результате такого перерасчета разница подлежит:

- либо уплате во внебюджетные фонды. При этом такая уплата должна быть произведена в сроки, установленные для очередного авансового платежа (эти сроки определяются по правилам п. 4 ст. 244, см. ниже). Так, если разница по результатам перерасчета образовалась 29 июля, то уплата должна быть произведена не позднее 15 октября;

- либо зачету в счет предстоящих авансовых платежей. Такой зачет налоговый орган вправе осуществить самостоятельно в соответствии со ст. 78 НК.

4. Характеризуя правила п. 4 ст. 244, нужно иметь в виду следующее:

1) они императивно предписывают налоговому органу направлять налогоплательщикам (указанным в п. 1, 2 ст. 244) налоговые уведомления (с указанием ИНН налогоплательщика, ст. 84 НК). Форма налоговых уведомлений устанавливается МНС.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: обязан ли индивидуальный предприниматель - налогоплательщик единого социального налога самостоятельно исчислять сумму авансовых платежей и уплачивать их, если налоговый орган не направил ему упомянутое налоговое уведомление (например, по небрежности сотрудников налогового органа)?

Нет, не обязан, дело в том, что в п. 3 ст. 244 императивно установлено: авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений;

2) сроки осуществления авансовых платежей также установлены законодателем императивно:

а) за период с 1 января по 30 июня - не позднее 15 июля текущего года. При этом:

- не играет роли, когда у налогоплательщика появились доходы, упомянутые в п. 1, 2 ст. 244: с 1 января или, скажем, с 5 апреля. Не имеет значения и регулярность получения таких доходов (например, в январе доходы были, в феврале - апреле их не было, в мае - появились и т. д.). Важно только, чтобы указанные доходы имели место именно в период с января по июнь текущего года;

- сумма авансовых платежей должна быть уплачена не позднее 15 июля текущего года (но можно это сделать и раньше, например, 25 июня). Если в текущем году 15 июля падает на нерабочий день, то авансовые суммы должны быть уплачены не позднее следующего после 15 июля ближайшего рабочего дня. Не следует упускать из виду, что если денежные суммы (т. е. суммы авансовых платежей) были сданы на почту или телеграф до 24 часов 15 июля, то срок не считается пропущенным (ст. 6.1 НК). Однако при этом необходимо иметь в виду правила ст. 45, 58 НК (о случаях, когда допускается уплата суммы налога через государственные организации связи);