Постатейный комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации (стр. 29 )

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

4. В целях настоящей главы дата реализации (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада определяется как день завершения действия режима налогового склада.

При обнаружении недостачи указанной продукции дата ее реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).

Комментарий к статье 195

1. Применяя правила п. 1 ст. 195, нужно учесть следующее:

а) в них речь идет об определении даты:

- реализации подакцизных товаров, а также следующих видов подакцизного минерального сырья: автомобильный бензин (за исключением бензина октанового числом свыше 80), дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, природного газа;

- но не передачи (в т. ч. передачи для собственных нужд: последней посвящены правила п. 3 ст. 195, см. об этом ниже) упомянутых подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья;

б) в соответствии с ними дата реализации определяется как день оплаты указанных подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья. В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: нужно ли определять день оплаты (упомянутый в ст. 195) по правилам:

- ст. 45 НК (о том, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на банковском счете налогоплательщика, а при уплате наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или в сельский орган местного самоуправления или организации связи)?

- ст. 316 ГК (о том, что момент оплаты следует (по денежному обязательству) определять, исходя из получения денег в месте жительства кредитора в момент возникновения обязательства, а если кредитором является юридическое лицо
- в месте его нахождения в момент возникновения обязательства, а если кредитор к моменту исполнения денежного обязательства изменил место своего жительства (нахождения) и известил об этом кредитора - исходя из того, когда деньги будут получены кредитором в новом месте жительства или месте нахождения?

Отвечая на этот вопрос, следует иметь в виду, что в ст. 45 НК речь идет о моменте исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, а в ст. 195 НК - о моменте исполнения гражданско - правового обязательства (по оплате подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья). В силу этого день оплаты следует определять, исходя из норм ст. 316 ГК (на это ориентирует и п. 1 ст. 11 НК). Таким образом, дата реализации (передачи) определяется как день поступления денег на расчетный счет продавца подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья либо в кассу продавца при наличных расчетах, осуществляемых в установленном порядке).

См. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 1 ГК РФ (изд. 2). С. ;

в) в ст. 23 Закона N 118 установлено, что до 1 января 2002 г. в отношении даты реализации бензина автомобильного с октановым числом до 80 включительно и дизельного топлива применяется порядок, предусмотренный п. 2 ст. 195 НК в отношении других подакцизных товаров, а уплата акцизов по бензину автомобильному и дизельному топливу производится в сроки, предусмотренные п. 2 ст. 204 НК (см. комментарий к ней).

2. Специфика правил п. 2 ст. 195 состоит в том, что:

а) они применяются в тех случаях, когда определяется дата реализации (передачи) подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, не указанных в п. 1 ст. 195 (например, нефти и стабильного газового конденсата, пива);

б) дата реализации (передачи, в т. ч. и для собственных нужд) таких подакцизных товаров (подакцизного минерального сырья) определяется исходя из даты отгрузки (передачи) этих подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья. В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: следует ли определять дату отгрузки (передачи) по правилам:

- ст. 167 НК (определяющим дату отгрузки для целей НДС)?

- ст. 223 ГК (устанавливающим, что право собственности у приобретателя товара по договору (в данном случае подакцизных товаров или подакцизного минерального сырья) возникает с момента его передачи, если иное не предусмотрено законом или договором)?

Необходимо руководствоваться правилами ст. 223 ГК: дело в том, что в ст. 167 НК прямо подчеркивается, что ее правила применяются только для определения даты реализации для целей НДС (но не других налогов и сборов), а в ст. 39 НК подчеркивается, что место и момент фактической реализации товаров (работ, услуг) (в данном случае - подакцизных товаров или подакцизного минерального сырья) определяется в соответствии с частью 2 НК. Так как в ст. 195 НК не установлено иное - применению подлежат общие правила ст. 223 ГК об определении момента реализации (это вытекает также из ст. 11 НК).

3. Особенности правил п. 3 ст. 195 состоят в том, что:

а) они применяются, если подакцизные товары, а также подакцизное минеральное сырье (такие, как автомобильный бензин, за исключением бензина октанового числом свыше 80), дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, природного газа):

- передаются для собственных нужд налогоплательщика (ибо случаям реализации посвящены правила п. 1 ст. 195);

- передаются, например, в качестве вклада в уставной капитал ЗАО, т. д.;

- передаются безвозмездно, например, другим налогоплательщикам. При этом обращаем внимание на то, что в п. 3 ст. 195 упущены правила ст. 575 ГК, запрещающие дарения (за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 5 МРОТ, т. е. 500 рублей, с 1 января 2001 г., ст. 5 Закона 0 МРОТ) в отношениях между коммерческими организациями. Таким образом, речь может идти либо о безвозмездной передаче подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья, например, индивидуальному предпринимателю или некоммерческой организации, но не другим коммерческим организациям, либо о случаях, когда такую передачу осуществляет налогоплательщик, не являющийся коммерческой организацией: иное противоречило бы императивным нормам ст. 575 ГК;

- передаются в обмен (в рамках договора мены, ст. ГК, см. об этом в книге: Гуев комментарий к части 1 ГК РФ (изд. 2), с. ;

б) в соответствии с ними датой реализации упомянутых выше подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья является день фактического совершения операции по их передаче (обмену);

в) их следует применять с учетом норм ст. 23 Закона N 118 (см. об этом выше).

4. Анализируя правила п. 4 ст. 195, нужно иметь в виду, что:

а) они применяются лишь в случаях если осуществляется реализация (передача) только такого вида подакцизных товаров, как алкогольная продукция (к передаче, реализации иных подакцизных товаров, не говоря уже о подакцизном минеральном сырье - эти правила не относятся);

б) акцизный склад (упомянутый в п. 4 ст. 195) учреждается лишь организациями (но не индивидуальными предпринимателями), признаваемыми плательщиками акциза в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 179 НК (см. комментарий к ней) при наличии соответствующего разрешения, выдаваемого территориальными органами Министерства по налогам и сборам по субъектам РФ. Подробнее о признаках акцизного склада см. комментарий к ст. 197 НК;

в) налоговый склад (упомянутый в п. 4 ст. 195) - это территория, на которой расположены производственные помещения, используемые налогоплательщиком для производства алкогольной продукции, а также находящиеся вне этой территории специально учрежденные акцизные склады. Упомянутые территории и акцизные склады находятся под режимом налогового склада, т. е. комплекса мер и мероприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми органами в отношении алкогольной продукции с момента окончания ее производства и (или) поступления на склад (т. е. акцизный склад) до момента ее отгрузки (передачи) покупателю. Хранение алкогольной продукции до ее отгрузки (передачи) покупателем в иных местах (за исключением акцизных складов и транспортных средств при перевозке в режиме транспортировки) запрещается (см. об этом подробнее комментарий к ст. 196, 197 НК);

г) в соответствии с ними датой реализации (передачи) алкогольной продукции, осуществляемой с акцизного склада (но не с иных мест!) считается день завершения режима налогового склада. При этом следует иметь в виду, что в соответствии с п. 3 ст. 197 НК:

- момент отгрузки (передачи) алкогольной продукции покупателем с территории, где расположены производственные помещения, которые используются налогоплательщиком для ее производства, или с акцизного склада считается моментом завершения действия режима налогового склада;

- при освобождении алкогольной продукции от акциза (в соответствии с законодательством о налогах и сборах) моментом завершения действия режима налогового склада в отношении таких товаров является дата вступления в силу
соответствующего акта законодательства о налогах и сборах (или иная указанная в этом иная дата);

г) в них предусмотрено, что если будет обнаружена недостача алкогольной продукции (например, являющаяся следствием хищений, небрежного хранения и т. п.), дата реализации алкогольной продукции определяется как день обнаружения (зафиксированный в акте, иных документах, которыми обычно оформляется факт обнаружения хищений, порчи, уничтожения и т. п.) такой недостачи. При этом в п. 4 ст. 195 не имеются в виду случаи недостачи в пределах норм естественной убыли (однако эти нормы должны быть в установленном порядке утверждены уполномоченным на это федеральным органом исполнительной власти).

Статья 196. Налоговые режимы в отношении алкогольной продукции

1. Хранение, транспортировка и поставка (передача) покупателям алкогольной продукции, производимой на территории Российской Федерации, осуществляются в соответствии с условиями режимов налогового склада.

2. В период нахождения алкогольной продукции под действием режимов налогового склада указанная продукция не считается реализованной и в отношении этой продукции не возникает обязательство по уплате акциза.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

Комментарий к статье 196

1. Анализ правил п. 1 ст. 196 позволяет сделать ряд выводов:

а) они касаются лишь операций, осуществляемых с различными видами такого подакцизного товара, как алкогольная продукция: к другим подакцизным товарам (а равно минеральному сырью) их нельзя применять;

б) в них речь идет только об алкогольной продукции, производимой (т. е. как уже произведенной, так и еще находящейся в процессе производства) на территории РФ, а не только на таможенной территории РФ: впредь до уточнения законодателем своей позиции по данному вопросу либо до выхода в свет постановлений ВАС и Верховного Суда РФ необходимо исходить из буквального текста ст. 196 и считать, что речь идет обо всей территории РФ);

в) хранение (упомянутое в ст. 196) - это и хранение, осуществляемое в рамках договора хранения, например, профессиональным хранителем, с которым налогоплательщик заключил договор (ст. ГК (см. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 2 ГК РФ (изд. 3). С. , но с учетом норм ст. 197 НК)), и хранение, осуществляемое (на своих складских помещениях) самим налогоплательщиком;

г) транспортировка (упомянутая в ст. 196) - имеется в виду любым видом транспорта (морским, водным, автомобильным и т. д.), осуществляемая как самим налогоплательщиком, так и перевозчиком (по договору перевозки);

д) поставка (передача), упомянутая в ст. 196, - это передача покупателю алкогольной продукции не по договору розничной купли - продажи, а именно в рамках договоров поставки, мены и т. п., которые предполагают, что покупатель приобретает алкогольную продукцию не для личного, семейного, бытового и т. п. потребления, не связанного с осуществлением предпринимательской или иной коммерческой деятельности (ст. 432, 506, 567 ГК);

е) под режимом налогового склада (упомянутого в ст. 196) понимается комплекс мер и мероприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми органами в отношении алкогольной продукции с момента окончания ее производства и (или) поступления на склад (речь идет об акцизном складе) до момента ее отгрузки (передачи) получателю (см. об этом подробный комментарий к ст. 197 НК).

2. Применяя правила п. 2 ст. 196, нужно учесть, что:

а) в них речь идет только о периоде времени, в течение которого алкогольная продукция находится под действием одного из режимов налогового склада;

б) любые операции, осуществляемые с алкогольной продукцией в период нахождения под условиями режимов налогового склада, не считаются операциями по реализации алкогольной продукции (к сожалению, в п. 2 ст. 196 допущена неточность: речь идет также и о том, что алкогольная продукция не считается переданной: иное противоречило бы сущности и содержанию всей ст. 196);

в) в период нахождения алкогольной продукции под действием режимов налогового склада не возникает обязанность (а не обязательство!). Это противоречит нормам ст. 44, 45, 49, 50 НК и ряду других норм НК, в которых законодатель последовательно употребляет словосочетание "обязанность по уплате налогов и сборов", а не гражданско - правовой институт "обязательств": последнее значительно шире по объему, нежели понятие "обязанность" (см. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 1 НК РФ (изд. 2). С. по уплате акциза.

Статья 197. Режим налогового склада

1. Под режимом налогового склада понимается комплекс мер и мероприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми органами в отношении алкогольной продукции с момента окончания ее производства и (или) поступления на склад (далее - акцизный склад) до момента ее отгрузки (передачи) покупателям.

2. Под действием режима налогового склада находится территория, на которой расположены производственные помещения, используемые налогоплательщиком для производства алкогольной продукции, а также находящиеся вне этой территории специально учреждаемые акцизные склады для ее хранения. Хранение указанной продукции до ее отгрузки (передачи) покупателям в иных местах, за исключением акцизных складов и транспортных средств при перевозке в режиме транспортировки, запрещается.

3. Момент отгрузки (передачи) алкогольной продукции с территории, на которой расположены производственные помещения, используемые налогоплательщиком для ее производства, или с акцизного склада покупателям и (или) своему структурному подразделению, осуществляющему розничную реализацию, считается моментом завершения действия режима налогового склада. При освобождении алкогольной продукции от акциза в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах моментом завершения действия режима налогового склада в отношении таких товаров является дата вступления в силу соответствующего акта или иная указанная в нем дата.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

4. Алкогольная продукция, находящаяся под действием режима налогового склада, хранится под контролем сотрудников налоговых органов в специально выделенных и обустроенных помещениях (акцизных складах) до момента ее отгрузки покупателям.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

5. Акцизные склады учреждаются организациями, признаваемыми налогоплательщиками в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 179 настоящего Кодекса, при наличии соответствующего разрешения, выдаваемого территориальными органами Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по субъектам Российской Федерации. Порядок выдачи разрешений на учреждение акцизных складов, порядок их функционирования, а также состав осуществляемых в отношении их мер налогового контроля определяются Правительством Российской Федерации.

6. При нахождении алкогольной продукции на акцизных складах с ней могут производиться исключительно операции по обеспечению сохранности, а также по подготовке ее к продаже и транспортировке.

7. Должностные лица акцизного склада обязаны:

1) вести учет хранящихся на указанном складе подакцизных товаров и представлять налоговым органам отчетность об этих товарах в установленном порядке;

2) обеспечивать невозможность выбытия с акцизного склада подакцизных товаров без контроля сотрудников налоговых органов;

3) обеспечивать невозможность доступа на акцизный склад лиц, не имеющих соответствующих полномочий, удостоверенных налоговыми органами;

4) соблюдать условия действия разрешения на учреждение акцизного склада, в том числе выполнять требования налоговых органов по обустройству указанного склада в соответствии с установленными требованиями (включая наличие приборов контроля за подлинностью специальных марок), обеспечению доступа сотрудников налоговых органов к товарам, хранящимся на складе, и представлению указанным сотрудникам безвозмездно оборудованных помещений и средств связи в целях обеспечения налогового контроля;

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

5) по требованию налоговых органов оборудовать акцизный склад двойными запорными устройствами, одно из которых должно находиться в ведении налогового органа.

Комментарий к статье 197

1. Анализ правил п. 1 ст. 197 показывает, что в них содержится определение режима налогового склада. Из этого определения видно, что под режимом налогового склада понимается:

1) комплекс мер и мероприятий налогового контроля. При этом следует учесть, что:

- в ст. 197 мы видим ряд других форм налогового контроля, существенно дополняющего перечень форм налогового контроля, предусмотренных в ст. 82 НК (налоговые проверки, получение объяснений налогоплательщиков, осмотр помещений и т. п.). Впрочем, в самой ст. 82 НК было предусмотрено, что перечень форм налогового контроля остается открытым;

- указанный комплекс мер и мероприятий осуществляется только должностными лицами (а не иными работниками) налоговых органов и только в отношении алкогольной продукции, а не других подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья;

2) меры и мероприятия осуществляются исключительно налоговыми органами, а не иными органами (в т. ч. и таможенными органами, органами ФСНП, внутренних дел и т. д.);

3) режим, который начинается с момента окончания производства алкогольной продукции (налицо противоречие между правилами п. 1 ст. 196 НК (где речь идет о производимой на территории РФ алкогольной продукции) и п. 1 ст. 197 (где речь идет о том, что алкогольная продукция уже произведена), (видимо, законодателю нужно уточнить формулировку этих норм, и (или) поступления алкогольной продукции на акцизный склад (см. о том, что признается акцизным складом ниже) и до момента ее отгрузки (передачи) покупателю. См. о том, как определяется момент отгрузки (передачи), подробный комментарий к ст. 195 НК;

4) ряд признаков режима налогового склада раскрывается в правилах других пунктов ст. 197 (см. ниже).

2. Применяя правила п. 2 ст. 197, нужно обратить внимание на следующее:

1) под действием режима налогового склада может находиться:

- или территория (т. е. часть земельного участка либо часть сооружения, а в многоэтажном здании, в подземных ангарах - часть здания (например, этаж), часть подземного пространства), на которой расположены производственные помещения (цехи, участки, линии и т. п. помещения, которые непосредственно используются налогоплательщиком для процесса производства алкогольной продукции. При этом нужно помнить, что в соответствии со ст. 18 Федерального закона от 01.01.01 г. "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" деятельность по производству, а также обороту этилового спирта, алкогольной продукции, спиртосодержащей продукции, за исключением розничной продажи алкогольной продукции и непищевой спиртосодержащей продукции (она разрешена и индивидуальным предпринимателям) осуществляется только юридическим лицом (а не индивидуальным предпринимателем), имеющим соответствующие лицензии;

- и (или) находящиеся вне этой территории специально учреждаемые акцизные склады для хранения алкогольной продукции. Для этого налогоплательщики могут прибегать к услугам специализированных товарных складов (заключать с ними договор хранения), либо арендовать здания, сооружения (в целях оборудования их под склад), или использовать собственные складские помещения. Организации в случае сдачи в аренду зданий, сооружений, технологических линий или оборудования для производства алкогольной продукции (при этом в соответствии со ст. 26 упомянутого выше Закона) - сдача в аренду основного технологического оборудования для производства алкогольной продукции запрещена) представляют в течение трех дней с момента заключения соответствующего договора в налоговый орган по месту своей регистрации сведения об этом (с указанием ИНН и юридического адреса налогоплательщика - арендатора). Налоговые органы, в которых зарегистрированы организации - арендодатели, ежемесячно (до 20 числа, следующего за отчетным месяцем) направляют эти сведения в налоговые органы по месту постановки на налоговый учет арендаторов (пИнструкции от 01.01.01 г.). В любом случае эти меры должны быть направлены на обеспечение осуществления налогового контроля, упомянутого в п. 1 ст. 197;

2) хранение алкогольной продукции до ее отгрузки (передачи) покупателям в иных (помимо упомянутых выше территорий) местах, за исключением акцизного склада или транспортных средств (имеется в виду в процессе осуществления перевозки алкогольной продукции, в режиме транспортировки - особом виде налогового режима, ст. 196 НК) запрещается, а заключенные (в целях хранения) договоры считаются ничтожными (ст. 26 упомянутого Закона).

3. В соответствии с правилами п. 3 ст. 197 моментом завершения режима налоговый склад является:

1) или момент отгрузки (передачи) покупателям алкогольной продукции (см. о том, как определяется этот момент, комментарий к ст. 195 НК) с территории, на которой расположены производственные помещения, используемые налогоплательщиком для производства алкогольной продукции. Аналогично решается вопрос и при передаче алкогольной продукции своим структурным подразделениям, осуществляющим розничную торговлю;

2) или момент такой отгрузки (передачи) с акцизного склада покупателям (либо передачи другим лицам, с учетом правил ст. 181, 182 НК, см. комментарий к ним);

3) или дата вступления в силу акта законодательства РФ о налогах и сборах (если этим актом алкогольная продукция освобождается от налогообложения акцизом). Напомним, что акт законодательства РФ о налогах и сборах (упомянутый в п. 3 ст. 197):

- это составная часть законодательства о налогах и сборах (последняя, которая наряду с законодательством РФ о налогах и сборах включает также законодательство субъектов РФ о налогах и сборах и нормативные правовые акты о налогах органов местного самоуправления, ст. 1 НК). Она состоит из самого НК и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. В п. 3 ст. 197 имеются в виду именно указанные федеральные нормативные правовые акты (п. 1 ст. 1 НК);

- вступает в силу не ранее чем по истечении 1 месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода. При этом федеральные законы, вносящие изменения в НК в части установления новых налогов и сборов (но не в части их отмены!) вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее 1 месяца со дня их официального опубликования. Акты законодательства о налогах и сборах (в т. ч. и по акцизам), отменяющие налоги и сборы, снижающие размеры налоговых ставок, устраняющие обязанности налогоплательщиков, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это (ст. 5 НК, см. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 1 НК РФ (изд. 2). С;

4) или дата, указанная в акте законодательства РФ о налогах и сборах (как дата завершения режима налогового склада либо начала освобождения от налогообложения акцизом).

4. Систематическое толкование правил пст. 197 позволяют указать на следующие признаки акцизного склада:

1) акцизные склады учреждаются только организациями (но не индивидуальными предпринимателями: последние не вправе создавать такие склада: это противоречило бы нормам ст. 18, 26 Федерального закона от 01.01.01 года "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции"), которые признаются налогоплательщиками (однако при этом организации, признаваемые плательщиками акциза в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, в ст. 197 не имеются в виду, вывод сделан на основе систематического анализа ст. 197 НК и ст. 179 НК, см. комментарий к ней);

2) для создания акцизного склада организация - плательщик акциза должна получить соответствующее разрешение (лицензию) Управления МНС по конкретному субъекту РФ (например, Управления МНС по г. Москве). Порядок выдачи указанных разрешений, а равно порядок функционирования акцизного склада и состав (перечень, виды, формы) осуществляемых в отношении акцизного склада мер налогового контроля определяются Правительством РФ. Еще до вступления в силу Закона N 166 Правительство РФ приняло Постановление N 1026 от 01.01.01 г. "Об утверждении Правил выдачи разрешений на учреждение акцизных складов их функционирования и осуществления налогового контроля за их работой". Впредь до издания соответствующих Закону N 166 правовых актов необходимо руководствоваться положениями действующих правовых актов по данному вопросу, но лишь в той мере, в какой последние не противоречат нормам ст. 197 и др. статей главы 22 НК (ст. 29 Закона N 118);

3) акцизный склад - разновидность условий режимов налогового склада: этот вывод основан на систематическом анализе правил ст. 196 и пст. 197 НК;

4) акцизный склад представляет собой специально выделенные и обустроенные налогоплательщиком помещения (ангары, подземные хранилища и т. п.), в которых алкогольная продукция хранится под контролем должностных лиц налоговых органов. При этом имеется в виду алкогольная продукция, которая:

- находится под действием режимов налогового склада;

- хранится в упомянутых выше специально выделенных и обустроенных помещениях;

5) когда алкогольная продукция находится в акцизном складе, с ней могут производиться лишь следующие операции:

- обеспечение сохранности алкогольной продукции (т. е. принятие мер, исключающих ее расхищение, порчу, гибель, потребление и т. д.);

- подготовка алкогольной продукции к продаже (т. е. к отпуску алкогольной продукции другим налогоплательщикам для дальнейшей реализации, розлив в бутылки, бочки, цистерны и другие емкости);

- подготовка ее к транспортировке (операции по подготовке зависят от вида транспортного средства, вида емкостей; водоизмещения для транспортировки, особенностей тары, упаковки, перевозки и т. п.). Любые иные операции (т. е. прямо не упомянутые в п. 6 ст. 197) запрещены.

5. Характеризуя правила п. 7 ст. 197, необходимо обратить внимание на следующее:

они императивно предписывают должностным лицам акцизного склада (отметим, что в ст. 197 употреблено юридически некорректное словосочетание "должностные лица" вместо более правильного словосочетания "лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих и иных организациях": дело в том, что, во-первых, это противоречит ст. 201, 285 УК (в которых дается легальное определение упомянутых выше институтов, см. об этом подробнее в книге: Гуев УК РФ (для предпринимателей), М., "ЮКАНГ", 1997. С. , , см. также БВС. 2000. N 4. С. 6), во-вторых, очевидно, что ни должностные лица госорганов, органов местного самоуправления, ни иные должностные лица не вправе выполнять функции, упомянутые в подпп. 7 ст. 197, и, наоборот, их выполняют именно лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих организациях (например, ЗАО, др.), имеющие соответствующую лицензию на осуществление предпринимательской деятельности, связанной с производством, хранением и оборотом алкогольной продукции, ст.упомянутого выше Закона от 01.01.01 г.:

КонсультантПлюс: примечание.

Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (для предпринимателей) (под ред. ) включен в информационный банк согласно публикации. - М.: Юридическая фирма КОНТРАКТ, Издательский Дом ИНФРА-М, 2000.

1) вести учет (имеется в виду как учет в целях налогообложения, так и бухгалтерский учет) всех хранящихся в акцизном складе подакцизных товаров (речь, конечно, идет не о любых подакцизных товарах, а именно об алкогольной продукции: это вытекает из анализа всего содержания ст. 197) и представлять налоговым органам отчетность (т. е. представлять налоговый расчет по акцизам (налоговую декларацию) по форме, утвержденной Приказом МНС от 01.01.01 г. N БГ-3-03/398 "Об утверждении форм Декларации по акцизам на подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье и Инструкции по ее заполнению", иные документы, установленные действующим законодательством по налогам и сборам);

КонсультантПлюс: примечание.

Приказ МНС РФ от 01.01.2001 N БГ-3-03/398 "Об утверждении форм Декларации по акцизам на подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье и Инструкции по ее заполнению" утратил силу в связи с изданием Приказа МНС РФ от 01.01.2001 N БГ-3-03/66 "Об утверждении форм Декларации по акцизам на подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье и Инструкции по ее заполнению".

2) обеспечивать невозможность выбытия с акцизного склада алкогольной продукции без контроля сотрудников налоговых органов (речь идет не обо всех сотрудниках налоговых органов, а только о должностных лицах: этот вывод вытекает из систематического толкования ст., 197 НК). В этих целях налоговые органы вправе организовать налоговые посты на акцизных складах, проверять количество отпускаемой алкогольной продукции, налогоплательщик представляет в налоговые органы соответствующую информацию (по формам, утверждаемым МНС, в необходимых случаях - совместно с другими федеральными органами исполнительной власти, например, Минфином, Госкомстатом и др.);

3) обеспечивать невозможность доступа на акцизные склады лиц, не имеющих соответствующих полномочий, удостоверенных налоговыми органами.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: не противоречат ли правила подпункта 3 п. 7 ст. 197 НК правилам:

- подпункта 18, 25 ст. 11 Закона о милиции (в соответствии с ними должностные лица милиции вправе входить беспрепятственно в любые производственные, хозяйственные, подсобные и иные помещения организаций при наличии данных о влекущих уголовную или административную ответственность нарушениях законодательства)?

- ст. 10, 11 Закона о ФСНП (предоставляющих должностным лицам налоговой полиции аналогичные (с правами милиции) права)?

- ст. 12 Закона о судебных приставах (предоставляющих такие же права судебным приставам - исполнителям)?

И если противоречат, то положениями какого правового акта руководствоваться?

Безусловно, определенное противоречие между правилами подп. 3 п. 7 ст. 197 НК и упомянутыми нормативными актами (да и некоторыми другими, например, Законом о прокуратуре, Законом о ФСБ) - налицо. Видимо, законодателю необходимо это противоречие снять. Впредь до этого необходимо руководствоваться правилами ст. 29 Закона N 118 (о том, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ и не вошедшие в перечень актов, утративших силу (в соответствии со ст. 2 Закона N 118), действуют в части, не противоречащей части 2 НК и нормам самого упомянутого Закона, и подлежат приведению в соответствие с частью 2 НК). Во всяком случае лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих организациях и других организациях, обязаны у сотрудников упомянутых органов требовать предъявления полномочий, удостоверенных налоговыми органами, а эти сотрудники обязаны выполнять такие законные требования;

4) соблюдать условия действия разрешения (речь идет о лицензии) на учреждение акцизного склада, в т. ч. требования налоговых органов:

- по обустройству акцизного склада (т. е. оснащение склада всеми необходимыми техническими устройствами, обеспечивающими сохранность алкогольной продукции, необходимый температурный режим, наличие охранной сигнализации, средств пожаротушения, связи, приборов контроля, учет алкогольной продукции, подлинность специальных марок и т. п.);

- по обеспечению доступа сотрудников налоговых органов к подакцизным товарам, хранящимся на складе (речь идет об алкогольной продукции, ибо другие подакцизные товары в акцизном складе не могут храниться). В свою очередь, эти сотрудники обязаны предъявлять служебные удостоверения, а при проведении налоговой проверки - также и решение руководителя (его заместителя) налогового органа (это вытекает из правил ст. 91 НК);

- по предоставлению должностным лицам налоговых органов необходимого (для осуществления ими мероприятий по налоговую контролю) помещений (например, отдельного кабинета либо рабочего места в помещении налогоплательщика - организации) и средств связи (т. е. телефона, факса и т. п.);

3) оборудовать акцизный склад двойными запорными устройствами (они могут быть и простейшими (например, два разных висячих замка) и самыми современными (например, электронными замками с компьютерным устройством "считывания" голоса лица, отпирающего замок и т. п.). При этом:

- такие устройства необходимо устанавливать лишь при наличии письменного указания руководителя (его заместителя) налогового органа;

- одно из двух устройств должно находиться исключительно в ведении налогового органа (т. е. даже сам налогоплательщик не вправе иметь возможность открытия такого устройства).

Статья 198. Сумма акциза, предъявляемая продавцом покупателю

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

1. Налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары, либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья (материалов), либо реализующий подакцизное минеральное сырье, обязан предъявить к оплате покупателю указанных товаров и (или) минерального сырья (собственнику давальческого сырья (материалов)) соответствующую сумму акциза.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

2. В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах - фактурах (статья 169 настоящего Кодекса) соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья за пределы территории Российской Федерации.

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

3. При реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, операции по реализации которых в соответствии со статьей 183 настоящего Кодекса освобождены от налогообложения, расчетные документы, первичные учетные документы и счета - фактуры выписываются без выделения соответствующих сумм акциза. При этом на указанных документах делается надпись или ставится штамп "Без акциза".

(в ред. Федерального закона от 01.01.2001 N 166-ФЗ)

4. При реализации подакцизных товаров населению по розничным ценам соответствующая сумма акциза включается в цену указанного товара. При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцом, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах соответствующая сумма акциза не выделяется.