Постатейный комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации (стр. 7 )

не менее чем 50 процентов общего объема работ в сметных ценах по производству фильма, тиражированию фильма, прокату фильма и показу фильма осуществляется организациями кинематографии, зарегистрированными в установленном порядке на территории Российской Федерации;

иностранные инвестиции в производство фильма не превышают 30 процентов сметной стоимости фильма.

В качестве национального фильма может рассматриваться также фильм, производство которого осуществляется совместно с иностранными организациями кинематографии при соблюдении условий, определенных соответствующими международными договорами и соглашениями Российской Федерации (ст. 4 Закона о кино).

Удостоверение национального фильма (упомянутое в подп. 21 п. 2 ст. 149) выдается фильму, соответствующему изложенным выше требованиям, в соответствии с п. 5, 6 "Положения о национальном фильме" (утв. Госкино РФ 22 июля 1999 г.). Оно должно быть представлено в налоговый орган (для получения льготы по НДС).

22) Услуг (включая навигационное обслуживание) по обслуживанию воздушных судов. Для правильного применения подп. 22 п. 2 ст. 149 нужно иметь в виду, что:

а) воздушное судно, упомянутое в ст. 149, это любой летательный аппарат, поддерживаемый в атмосфере за счет взаимодействия с воздухом, отличного от взаимодействия с воздухом, отраженным от поверхности земли или воды (ст. 32 ВК). Оно должно быть зарегистрировано в Государственном реестре гражданских воздушных судов РФ (с выдачей свидетельства) или в государственном реестре гражданских воздушных судов соответствующего иностранного государства (при условии заключения соглашения о поддержании летной готовности между государством эксплуатанта и государством регистрации, п. 1 ст. 33 ВК).

Военные (государственные) воздушные суда подлежат регистрации в порядке, установленном специально уполномоченным органом в области обороны, по согласованию со специально уполномоченными органами, имеющими подразделения государственной авиации. Экспериментальные воздушные суда подлежат государственному учету с выдачей соответствующих документов уполномоченным органом в области оборонной промышленности (п. 3 ст. 33 ВК);

б) упомянутый в подп. 22 п. 2 ст. 149 аэропорт - это комплекс сооружений, включающий в себя аэродром, аэровокзал, другие сооружения, предназначенный для приема и отправки воздушных судов, обслуживания воздушных перевозок и имеющий для этих целей необходимые оборудование, авиационный персонал и других работников. Кроме аэропортов, обслуживающих внутренние воздушные перевозки, есть и международный аэропорт - аэропорт, который открыт для приема и отправки воздушных судов, выполняющих международные воздушные перевозки, и в котором осуществляется таможенный, пограничный, санитарно - карантинный и иной контроль.

Решение об открытии аэродрома для выполнения международных полетов воздушных судов или международного аэропорта принимается Правительством Российской Федерации. Порядок открытия или закрытия аэродрома либо аэропорта устанавливается федеральными авиационными правилами (ст. 40 ВК).

Гражданские аэродромы и аэропорты подлежат государственной регистрации с включением данных о них соответственно в Государственный реестр гражданских аэродромов Российской Федерации и Государственный реестр аэропортов Российской Федерации только при наличии сертификатов (свидетельств) годности. Ведение указанных реестров возлагается на специально уполномоченный орган в области гражданской авиации.

Аэродромы государственной авиации подлежат государственной регистрации с включением данных о них в Государственный реестр аэродромов государственной авиации Российской Федерации. Ведение указанного реестра излагается на специально уполномоченный орган в области обороны.

Аэродромы экспериментальной авиации подлежат государственной регистрации с включением данных о них в Государственный реестр аэродромов экспериментальной авиации Российской Федерации. Ведение указанного реестра возлагается на специально уполномоченный орган в области оборонной промышленности.

Данные о гражданском аэродроме или об аэропорте исключаются из соответствующих государственных реестров в следующих случаях:

нарушение требований к государственной регистрации гражданского аэродрома или аэропорта и требований к обеспечению их безопасной эксплуатации;

на основании заявления лица, зарегистрировавшего гражданский аэродром или аэропорт.

При исключении данных об аэродроме или об аэропорте из соответствующих государственных реестров эксплуатация аэродрома или аэропорта приостанавливается, свидетельство о государственной регистрации аэродрома или аэропорта утрачивает силу и подлежит возврату органу, осуществляющему государственную регистрацию аэродрома или аэропорта (ст. 41 ВК), а льгота по освобождению от налогообложения НДС утрачивается;

в) от налогообложения НДС освобождаются как услуги по обслуживанию российских воздушных судов, так и иностранных воздушных судов, не только в аэропортах, но также и в воздушном пространстве РФ (т. е. в воздушном пространстве над территорией РФ, в т. ч. и над ее внутренними водами и территориальным морем (ст. 1 ВК));

г) при отсутствии указанных выше документов, признаков и обстоятельств льгота по НДС не предоставляется.

23) Работ (услуг) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания. Для правильного применения положений подп. 23 п. 2 ст. 149 нужно учесть, что:

- судно (упомянутое в ст. 149) - это самоходное или несамоходное плавучее сооружение, используемое в целях торгового мореплавания (ст. 7 КТМ) или плавания во внутренних водных объемах (например, в реках, в озерах и т. п.).

Вид судна (яхта, танкер, сухогруз, пассажирский теплоход и т. п.) роли не играет. Судна могут находиться в собственности граждан (в т. ч. индивидуальных предпринимателей), юридических лиц РФ, ее субъектов, муниципальных образований (ст. 12 КТМ, например) и также в собственности иностранных организаций и физических лиц, иностранных государств. Судно подлежит регистрации в одном из Реестров судов (например, в Государственном судовом реестре РФ, судовой книге, бербоут - чартерном реестре, ст. 33 КТМ);

- лоцманская проводка, упомянутая в ст. 149, осуществляется на подходах к морским и иным портам, в пределах акватории портов, между морскими и иными портами, в открытом море (см. об этом ст. 85 КТМ). Она осуществляется в целях обеспечения безопасности плавания судов и предотвращения происшествий с судами, защиты морской среды (ст. 86 КТМ);

- от налогообложения НДС освобождаются, кроме того, все виды портовых сборов (например, сбор за составление диспаши (т. е. заявления заинтересованных лиц об установлении общей аварии, ст. 305, 307 КТМ), а также услуги судов портового флота (т. е. принадлежащих самому порту, например, судов - морских погрузчиков, судов - буксиров и т. п.) и ремонтные работы (например, по устранению неисправности в электрооборудовании судна, в навигационном оборудовании и т. д.).

3. В соответствии с правилами п. 3 ст. 149 не подлежат налогообложению НДС (независимо от места их совершения; сравните с формулировкой п. 2 ст. 149 НК) следующие виды операций:

1) реализация (см. об этом понятии комментарий к п. 1 ст. 146 НК) предметов религиозного назначения. Закон N 166 существенно уточнил положения подп. 1 п. 3 ст. 149: льгота по освобождению от налогообложения НДС распространена также на операции по передаче для собственных нужд предметов религиозного назначения. При этом необходимо иметь в виду, что:

а) упомянутые предметы освобождаются от налогообложения НДС лишь в той мере, в какой они прямо включены в специальный Перечень, утверждаемый Правительством РФ. Этот Перечень должен составляться лишь по представлению религиозных организаций (независимо от конфессии, например, относящейся к Русской православной церкви, к российской мусульманской, католической и т. п. религии). Впредь до принятия Правительством РФ упомянутого Перечня - освобождение от налогообложения НДС не предоставляется;

б) в любом случае (даже после принятия упомянутого Перечня) освобождение от налогообложения НДС не предоставляется:

- предметам (указанным в подп. 1 п. 3 ст. 149), если они относятся к подакцизным товарам (см. об этом комментарий к ст. 181 НК);

- таким предметам, если они реализуются иными организациями, т. е. не относящимися к религиозным организациям. При этом следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 8 Закона о религии религиозной организацией признается добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица
.

Религиозные организации в зависимости от территориальной сферы своей деятельности подразделяются на местные и централизованные.

Местной религиозной организацией признается религиозная организация, состоящая не менее чем из десяти участников, достигших возраста восемнадцати лет и постоянно проживающих в одной местности либо в одном городском или сельском поселении.

Централизованной религиозной организацией признается религиозная организация, состоящая в соответствии со своим уставом не менее чем из трех местных религиозных организаций.

Централизованная религиозная организация, структуры которой действовали на территории Российской Федерации на законных основаниях на протяжении не менее пятидесяти лет на момент обращения указанной религиозной организации в регистрирующий орган с заявлением о государственной регистрации, вправе использовать в своих наименованиях слова "Россия", "российский" и производные от них.

Религиозной организацией признается также учреждение или организация, созданные централизованной религиозной организацией в соответствии со своим уставом, имеющие цель и признаки, которые предусмотрены Законом о религии, в том числе руководящий либо координирующий орган или учреждение, а также учреждение профессионального религиозного образования.

Органы государственной власти при рассмотрении вопросов, затрагивающих деятельность религиозных организаций в обществе, учитывают территориальную сферу деятельности религиозной организации и предоставляют соответствующим религиозным организациям возможность участия в рассмотрении указанных вопросов.

Наименование религиозной организации должно содержать сведения о ее вероисповедании. Религиозная организация обязана указывать свое полное наименование при осуществлении деятельности. Религиозная организация обязана ежегодно информировать зарегистрировавший ее орган о продолжении своей деятельности с указанием сведений, включаемых в единый государственный реестр юридических лиц.

Указанные сведения о местных религиозных организациях могут представляться в регистрирующий орган соответствующей централизованной религиозной организацией.

Непредставление указанных сведений в течение трех лет является основанием для обращения регистрирующего органа в суд с иском о признании религиозной организации прекратившей свою деятельность.

Учредителями местной религиозной организации могут быть не менее десяти граждан Российской Федерации, объединенных в религиозную группу, у которой имеется подтверждение ее существования на данной территории на протяжении не менее пятнадцати лет, выданное органами местного самоуправления, или подтверждение о вхождении в структуру централизованной религиозной организации того же вероисповедания, выданное указанной организацией.

Централизованные религиозные организации образуются при наличии не менее трех местных религиозных организаций одного вероисповедания в соответствии с собственными установлениями религиозных организаций, если такие установления не противоречат закону.

Государственная регистрация религиозных организаций осуществляется федеральным органом юстиции и органами юстиции субъектов Российской Федерации в порядке, установленном в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации и Законом о религии.

Государственная регистрация местной, а также централизованной религиозной организации, состоящей из местных религиозных организаций, находящихся в пределах одного субъекта Российской Федерации, осуществляется органом юстиции соответствующего субъекта Российской Федерации.

Федеральный орган юстиции регистрирует централизованные религиозные организации, имеющие местные религиозные организации на территориях двух и более субъектов Российской Федерации.

Государственная регистрация религиозных организаций, образуемых централизованными религиозными организациями, осуществляется органом юстиции, зарегистрировавшим соответствующую религиозную организацию.

Религиозная организация действует на основании устава, который утверждается ее учредителями или централизованной религиозной организацией и должен отвечать требованиям гражданского законодательства Российской Федерации.

В уставе религиозной организации указываются:

наименование, место нахождения, вид религиозной организации, вероисповедание и в случае принадлежности к существующей централизованной религиозной организации ее наименование;

цели, задачи и основные формы деятельности;

порядок создания и прекращения деятельности;

структура организации, ее органы управления, порядок их формирования и компетенция;

источники образования денежных средств и иного имущества организации;

порядок внесения изменений и дополнений в устав;

порядок распоряжения имуществом в случае прекращения деятельности;

другие сведения, относящиеся к особенностям деятельности данной религиозной организации (стЗакона о религии). Для наступления права на льготу по НДС религиозная организация должна представить в налоговый орган свой устав и Свидетельство о государственной регистрации установленного образца;

- если упомянутые предметы произведены не самими религиозными организациями (а, например, куплены ими у других поставщиков);

- если эти предметы реализуются вне рамок религиозной деятельности (например, в ходе обычной розничной торговли, осуществляемой в коммерческих целях);

в) освобождаются от налогообложения НДС также и проводимые религиозными организациями религиозные обряды (т. е. богослужения, религиозные почитания, паломничества), молитвенные собрания, церемонии (например, осуществляемые в культовых зданиях и сооружениях, на кладбищах, в крематориях и т. п. (ст. 16 Закона о религии);

г) льгота по освобождению от налогообложения НДС распространяется также и на религиозные объединения. Это добровольные объединения граждан РФ, иных лиц, постоянно и законно проживающих в РФ, образованных в целях совместного исповедания и распространения веры и обладающие такими признаками, как: вероисповедание, совершение богослужений, других религиозных обрядов и церемоний, обучение религии и религиозное воспитание своих последователей. Религиозные объединения создаются в форме религиозных организаций (см. выше) и религиозных групп - т. е. добровольных объединений граждан, образованных в целях совместного соблюдения и распространения веры, осуществляющие свою деятельность без госрегистрации и приобретения статуса юридического лица (ст. 7 Закона о религии). Нужно учесть, что реализовать предметы, упомянутые в подп. 1 п. 3 ст. 149, религиозные объединения, созданные в форме религиозных групп, не вправе (это противоречило бы нормам ст. 153 ГК, см. об этом в книге: Гуев комментарий к части 1 ГК РФ. С. , поэтому говорить о льготе по НДС в этом случае оснований нет. Однако религиозные объединения, созданные в форме религиозной группы, имеют право совершать богослужения, другие религиозные обряды и церемонии, а также осуществлять обучение религии и религиозное воспитание своих последователей (п. 3 ст. 7 Закона о религии), в этом случае льгота по освобождению от налогообложения НДС действует;

2) реализация товаров (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд работ, услуг!) за исключением подакцизных товаров (а также минерального сырья и полезных ископаемых, см. об этом комментарий к ст. 181), производимых и реализуемых (или передаваемых) (т. е. должно быть наличие обоих этих условий одновременно):

а) общественными организациями инвалидов. Ими признаются организации, созданные инвалидами и лицами, представляющими их интересы (в т. ч. и не являющимися инвалидами, в т. ч. и юридическими лицами) в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, решения задач общественной интеграции инвалидов, среди которых инвалиды и их законные представители (родители (один из них), усыновитель, опекун, попечитель) составляют не менее 80%, а также союзы и ассоциации указа иных организаций (ст. 33 Закона об инвалидах);

б) организациями, уставный капитал которых полностью (т. е. на все 100%) состоит из вкладов, указанных выше общественных организаций инвалидов. При этом нужно обратить внимание на ряд важных обстоятельств:

- к сожалению, подп. 2 п. 3 ст. 149 НК не учитывает положений норм действующего ГК: дело в том, что уставный капитал формируется только в хозяйственных обществах (АО, ООО, ОДО, дочерних обществах). Что касается хозяйственных товариществ (полных и коммандитных) и производственных кооперативов (да и потребительских кооперативов), то в них формируется либо складочный капитал (например, в полном товариществе), либо паевой фонд (например, в производственном кооперативе). В связи с этим буквальное толкование положений подп. 2 п. 3 ст. 149 (сравните его текст с текстом подп. 12 п. 2 ст. 149 НК) приводит к выводу о том, что на хозяйственные товарищества и кооперативы, созданные общественными организациями инвалидов, льгота, установленная в подп. 2 п. 3 ст. 149, не распространяется. Полагаю, что законодатель вовсе не это имел в виду, но нужно исходить из буквального текста ст. 149 НК!

- среднесписочная численность инвалидов (упомянутая в ст. 149) должна определяться по правилам раздела II Инструкции по численности;

- фонд оплаты труда инвалидов (упомянутый в ст. 149) необходимо определять в соответствии с Инструкцией о фонде оплаты труда (см. ее полный текст в книге: Гуев комментарий КЗоТ РФ (изд. 4). М. БЕК, 2001). Инвалиды должны составлять не менее 50% (больше - можно) в среднесписочной численности организации, а их доля в фонде оплаты труда не должна быть менее 25% - иначе льгота по освобождению от налога НДС не предоставляется;

в) учреждениями, единственными собственниками имущества которого являются указанные выше общественные организации инвалидов. Однако льгота по НДС применяется только в той мере, в какой эти учреждения созданы для достижения целей, прямо указанных в предыдущем абзаце подп. 2 п. 3 ст. 149. При этом к "иным социальным целям" (упомянутым в этом подпункте) относятся такие цели, как социальная реабилитация инвалидов, содействие в оформлении необходимых документов и т. п. К иной (наряду с правовой) помощи (упомянутой в подп. 2 п. 3 ст. 149) относятся любые виды помощи, направленные на охрану прав и законных интересов инвалидов (например, бухгалтерская, курьерская помощь, помощь в собирании документов, представительство в госорганах, в органах местного самоуправления и т. п.);

г) лечебно - производственными (трудовыми) мастерскими, созданными при учреждениях, прямо указанных (но не иных!) в последнем абзаце подп. 2 п. 3 ст. 149. Не играет роли, что противотуберкулезные и т. п. учреждения созданы не общественными организациями, а, например, финансируются из бюджета; в равной степени не имеет значения и то, что указанные мастерские функционируют при муниципальных, государственных учреждениях (а не учреждениях, созданных общественными организациями инвалидов), в любом случае льгота по НДС применяется;

д) говоря о перечне (упомянутом в подп. 2 п. 3 ст. 149), нужно учесть, что в настоящее время необходимо руководствоваться не нормами "Перечня не подлежащих освобождению от НДС товаров, производимых и реализуемых лечебно - производственными (трудовыми) мастерскими при противотуберкулезных, психиатрических, психоневрологических учреждениях и при учреждениях социальной защиты и социальной реабилитации населения, общественными организациями инвалидов, а также предприятиями, в которых инвалиды составляют не менее 50% общей численности работников" (утв. Постановлением Правительства РФ N 1611 от 01.01.01 г.), а "Перечнем товаров, реализация которых не подлежит освобождению от обложения НДС, а также при производстве и (или) реализации которых осуществляющие их организации не подлежат освобождению от ЕСН (взносы), утвержденные Постановлением Правительства РФ N 884 от 01.01.01 г. Он включает в себя следующие товары: шины для автомобилей, охотничьи ружья, яхты, катера (кроме специального назначения), продукция черной и цветной металлургии (кроме вторичного сырья черных и цветных металлов и метизов), драгоценные камни и минералы, меховые изделия (кроме изделий детского ассортимента), высококачественные изделия из хрусталя и фарфора; икра осетровых и лососевых рыб; готовая деликатесная продукция из ценных видов рыб и морепродуктов;

е) в любом случае (даже если эти услуги связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), указанных в подп. 2 п. 3 ст. 149) не освобождаются от налогообложения НДС брокерские и иные посреднические услуги, оказываемые в т. ч. общественными организациями инвалидов;

3) осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации). Для правильного применения подп. 3 п. 3 ст. 149 нужно иметь в виду, что:

а) освобождение от налогообложения НДС (в соответствии с ним) предоставляется: именно банкам, т. е. кредитным организациям, которые имеют исключительное право привлекать все виды денежных средств от граждан и юридических лиц, размещать от своего имени и за свой счет на условиях возвратности и вести банковские счета, иные операции, предусмотренные выданной ЦБР лицензией (ст. 1, 5 Закона о банках), но не иным кредитным организациям (т. е. юридическим лицам, которые для извлечения прибыли, как основной цели своей деятельности, имеют право на основании лицензии ЦБР осуществляют лишь отдельные банковские операции (ст. 1, 5, 13 Закона о банках)); последним льгота предоставляется согласно подпункту 5 п. 3 ст. 149;

б) в подп. 3 п. 3 ст. 149 не исчерпывающим образом указан перечень освобожденных от налогообложения НДС банковских операций: под льготу подпадают и иные банковские операции (за исключением операций по инкассации), осуществляемые данным банком исходя из выданной ему лицензии. При этом:

- банковская гарантия (упомянутая в подп. 3 п. 3 ст. 149) - это один из способов обеспечения исполнения обязательств. В силу банковской гарантии банк (гарант) дает по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого банком - гарантом обязательства денежную сумму по предоставлении бенефициаром письменного требования о ее уплате (ст. ГК), см. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части I ГК РФ (изд. 2). С. ;

- поручительство (как банковская операция) состоит в том, что банк - поручитель обязуется перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства. Договор поручительства может быть заключен также для обещания банком исполнения обязательства, которое возникает в будущем (ст. ГК). К сожалению, в ст. 149 НК не учтены положения ст. ГК о том, что банк предоставляет лишь банковскую гарантию, но не выступает в качестве поручителя;

- упомянутые в подп. 3 п. 3 ст. 149 драгоценные металлы - золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий). Этот перечень драгоценных металлов может быть изменен только федеральным законом. Драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии, виде, в том числе в самородном и аффинированном, а также в сырье, сплавах, полуфабрикатах, промышленных продуктах, химических соединениях, ювелирных и иных изделиях, монетах, ломе и отходах производства и потребления;

- драгоценные камни - природные алмазы, изумруды, рубины, сапфиры и александриты, а также природный жемчуг в сыром (естественном) и обработанном виде. К драгоценным камням приравниваются уникальные янтарные образования в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации (ст. 1 Закона о драгметаллах);

- операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями (упомянутыми в подп. 3 п. 3 ст. 149) - это:

действия, выражающиеся в переходе права собственности и иных имущественных прав на драгоценные металлы и драгоценные камни (обращение драгоценных металлов и драгоценных камней), в том числе их использование в качестве залога;

изменение физического состояния или содержания драгоценных металлов и драгоценных камней в любых веществах и материалах при добыче, производстве драгоценных металлов и драгоценных камней, их последующей переработке, обработке и использовании (обычно банки эти операции не осуществляют);

перемещение драгоценных металлов и драгоценных камней и продукции из них, в том числе транспортировка драгоценных металлов и драгоценных камней и продукции из них в места хранения, фонды и запасы, а также хранение и экспонирование драгоценных металлов и драгоценных камней;

ввоз драгоценных металлов и драгоценных камней, а также продукции из них на территорию Российской Федерации и их вывоз с территории Российской Федерации (ст. 1 Закона о драгметаллах);

4) операции, осуществляемые организациями (но не физическими лицами, в т. ч. и являющимися индивидуальными предпринимателями!), обеспечивающими:

а) информационное взаимодействие между участниками расчетов. Речь идет об участниках денежных расчетов. От налогообложения НДС освобождаются также операции организаций, которые обеспечивают связь (телефонную, телефаксную, телетайпную, электронную, телевизионную и т. п.), а также любые иные способы обмена информации (например, по почте, курьерскую связь и т. д.) между участниками расчетов;

б) техническое взаимодействие между участниками расчетов. К подобного рода операциям относятся обработка информации, сбор, хранение и передача платежных документов, операции с банковскими картами и т. п. Данная льгота - новелла, ибо в ст. 5 Закона об НДС не упоминалось о том, что упомянутые в подп. 4 п. 3 ст. 149 операции освобождались от налогообложения НДС;

5) осуществление отдельных банковских операций организациями. Специфика правил подп. 5 п. 3 ст. 149 состоит в том, что:

а) они распространяются лишь на операции, совершаемые организациями, но не индивидуальными предпринимателями;

б) в них речь идет не о любых организациях, а лишь:

- о ломбардах, осуществляющих кредитные операции на основании лицензии;

- органы службы занятости населения, предоставляющие кредиты работодателям;

- фонды поддержки малого предпринимательства, предоставляющие кредиты последним (п. 26 метод. рекомендаций по НДС);

в) от налогообложения НДС в соответствии с ними освобождаются не только банковские операции, осуществляемые кредитными организациями (которым в отличие от банков, см. об этом выше), в соответствии с их уставами, лицензией, выданной ЦБР и Законом о банках. Допустимое сочетание банковских операций для таких небанковских кредитных организаций устанавливается ЦБР (ст. 1, 5, 13 Закона о банках), но также и иные организации, которые в соответствии с законодательством вправе совершать отдельные банковские операции без лицензии ЦБР;

6) реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства. При этом нужно учесть, что:

а) от НДС не освобождаются упомянутые в подп. 6 п. 3 ст. 149 изделия, если они относятся к подакцизным товарам (см. об этом комментарий к ст. 181 НК);

б) льгота по освобождению от налога НДС предоставляется только в той мере, в какой изделия относятся к изделиям народного художественного промысла (т. е. одной из форм народного творчества, деятельности по созданию художественных изделий утилитарного или декоративного назначения, осуществляемой на основе коллективного освоения и преемственности развития традиций народного искусства в определенной местности в процессе творческого ручного и (или) механизированного труда мастеров народных художественных промыслов) (ст. 3 Закона о художественном промысле);

в) нужно обратить внимание на то, что:

- льгота предоставляется независимо от того, относится ли изделие к уникальным изделиям народного художественного творчества или к типовым образцам такого изделия;

- льгота предоставляется лишь в той мере, в какой образец изделия зарегистрирован в порядке, установленном Правительством РФ. Такого условия предоставления льготы по НДС ст. 5 Закона об НДС не содержала. При этом необходимо учесть, что во исполнение требований ст. 149 Правительство РФ утвердило в Постановлении N 35 от 01.01.01 г. "Правила регистрации образцов изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства";

г) для правильного разрешения вопроса о предоставлении льготы по освобождению от НДС нужно также учитывать правила ст. 7 Закона о художественном промысле в том, что:

- отнесение изделий к изделиям народных художественных промыслов осуществляется на основе решений художественно - экспертных советов по народным художественным промыслам, принимаемых по результатам рассмотрения представленных типовых образцов и уникальных изделий народных художественных промыслов. Эти решения принимаются в соответствии с перечнем видов производств и групп изделий народных художественных промыслов, который утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации (это сделано в Постановлении Правительства РФ N 1349 от 4 декабря 1999 г.);

- субъекты Российской Федерации с учетом положений указанного Закона устанавливают порядок отнесения изделий, изготовляемых на их территориях, к изделиям народных художественных промыслов;

- к изделиям народных художественных промыслов не могут быть отнесены изделия, в технологии изготовления которых невозможно применение творческого варьирования типовых образцов данных изделий, в том числе:

- строчевышитые изделия, изготовленные на вышивальных машинах - автоматах или полуавтоматах - без сочетания с ручной вышивкой или с вышивкой, выполненной на вышивальных машинах, которые позволяют творчески выполнять и варьировать вышивку;

- изделия из тканей, декорированные посредством фотопечати без сочетания с ручными способами декорирования изделий;

- изделия из тканей, ковры и ковровые изделия, изготовленные на машинах без сочетания с ручным исполнением;

- изделия из металла и ювелирные изделия, изготовленные посредством штамповки и литья, за исключением литья по восковым моделям, без последующей чеканки, гравировки, росписи, травления или без применения других способов ручной декоративной обработки металла;

- керамические изделия, изготовленные посредством литья без последующей росписи, лепки или без применения иных способов ручного декорирования изделий;

- изделия, изготовленные на вязальных машинах - автоматах без сочетания с декоративной ручной вязкой, вышивкой или с иными способами ручного декорирования изделий;

- другие изделия, изготовленные механическим способом с использованием мотивов народного искусства;

7) оказание услуг:

а) по страхованию. При этом нужно учесть, что:

- по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы) (ст. 929 ГК);

- по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически установленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного определенного договором события (страхового случая) (ст. 934 ГК);

б) по сострахованию. Речь идет о случаях, когда объект страхования страхуется по одному договору страхования совместно несколькими страхователями. Если в таком договоре не определены права и обязанности каждого из страховщиков, они солидарно отвечают перед страхователем (выгодоприобретателем) за выплату страхового возмещения по договору имущественного страхования или страховой суммы по договору личного страхования (ст. 953 ГК);

в) по перестрахованию. Речь идет о случаях, когда риск выплаты страхового возмещения или страховой суммы, принятой на себя страховщиком по договору страхования, застрахован полностью или частично у другого страховщика (страховщиков) по заключенному с последним договору перестрахования (п. 1 ст. 967 ГК). См. об этом подробнее в книге: Гуев комментарий к части 2 ГК РФ (изд. 3). С.

Для правильного применения льготы по освобождению от налогообложения НДС в соответствии с подп. 7 п. 3 ст. 149 нужно обратить внимание на следующее:

- не все операции (для целей НДС) относятся к операциям по страхованию (сострахованию) и перестрахованию, а лишь те, что прямо упомянуты в подп. 7 п. 3 ст. 149. В связи с тем, что нормы ст. 149 НК не совпадают (в этой части) с нормами ст. ГК, применению подлежат правила ст. 149 НК: это вытекает из ст. 2 ГК, ст. 11 НК;

- льгота, упомянутая в подп. 7 п. 3 ст. 149, распространяется лишь на операции организаций (но не граждан, в т. ч. осуществляющих предпринимательскую деятельность). При этом речь не идет о некоммерческих организациях: дело в том, что в соответствии со ст. 4, 25, 32 Закона о страховании и ст. 938 ГК страховщиком могут быть лишь коммерческие организации, имеющие лицензию на осуществление страхования соответствующего вида;

- в отличие от подп. 2 ст. 5 Закона об НДС, льгота по освобождению от налогообложения НДС распространяется теперь и на операции сострахования;

г) является новеллой и льгота, предоставляемая по освобождению от налогообложения НДС операций негосударственных пенсионных фондов (НПФ). Для правильного применения норм подп. 7 п. 3 ст. 149 нужно учесть, что:

- упомянутый в подп. 7 п. 3 ст. 149 негосударственный пенсионный фонд (далее - фонд) - особая организационно - правовая форма некоммерческой организации социального обеспечения, исключительным видом деятельности которой является негосударственное пенсионное обеспечение участников фонда на основании договоров о негосударственном пенсионном обеспечении населения с вкладчиками фонда в пользу участников фонда.

Деятельность фонда по негосударственному пенсионному обеспечению населения включает аккумулирование пенсионных взносов, размещение пенсионных резервов, учет пенсионных обязательств фонда и выплату негосударственных пенсий участникам фонда.

Фонды осуществляют деятельность и производят выплаты негосударственных пенсий участникам фонда независимо от государственного пенсионного обеспечения населения (ст. 2 Закона о негосударственном пенсионном фонде);

операции негосударственного пенсионного фонда, освобождаемые от налогообложения НДС, должны быть указаны в его уставе. В соответствии со ст. 8 Закона о негосударственном пенсионном фонде фонд в соответствии с уставом выполняет следующие функции: