Кредитная кооперация: теория и практика (стр. 40 )

Аналитический учет займов предоставленных ведется в зависимости от целевой направленности, источника средств (сбережения пайщиков или привлеченные средства сторонних организаций, в т. ч. кредиты банка), а также по каждому пайщику в разрезе договоров займа.

Например:

58-3/1	Займы, предоставленные пайщикам СКК за счет собственных средств и личных сбережений, в т. ч.:
58-3/1-1	- краткосрочные займы на текущее нужды;
58-3/1-2	- займы на приобретение потребительских товаров и услуг;
58-3/1-3	- займы предоставленные на осуществление индивидуальной предпринимательской деятельности;
58-3/2	Займы, предоставленные за счет привлеченных средств, в т. ч.:
- за счет личных сбережений пайщиков;
- за счет собственных средств СПКК;
- за счет кредитов банков;
- за счет займов сторонних организаций;
за счет бюджетных средств и т. д.
58-3/3	Просроченные займы

Аналогично формируется аналитический учет при использовании сч. 76 для учета предоставленных пайщикам займов.

Просроченные займы рекомендуется учитывать на сч. 06, 58, 76 (58-3) на отдельных субсчетах.

4.4.2. Учет финансовых вложений

Свободные остатки собственных средств кредитного кооператива, в т. ч. резервного, страхового и прочих фондов, а также заемные (привлеченные) средства размещаются кредитными кооперативами, как правило, в долговые ценные бумаги и депозиты банков.

Учет финансовых вложений отражается на сч. 06, 58 (58/ 2, 3) в разрезе видов вложений. Например, на сч. 58-2 учитываются вложения в долговые ценные бумаги, на сч. 58-3 - предоставленные займы. Учет средств, размещенных в банковские депозиты, осуществляется на сч. 58-2 Депозиты (55-3 Депозитные счета).

Рекомендуется открывать специальные субсчета для раздельного ведения учета вложений за счет привлеченных средств и за счет собственных средств СКК ввиду различного порядка налогообложения:

58-2	Вложения в долговые ценные бумаги, в т. ч.:
58-2.1	Собственные средства СКК (паевой, резервный, страховой фонды, неиспользованные остатки сч. 96 (86)) в ценных бумагах;
58-2.2	Привлеченные средства в ценных бумагах
58-3	Предоставленные займы. вт. ч.
58-3.1	- за счет собственных средств СКК;
58-3.2	- за счет личных сбережений пайщиков;
58-3.3	- за счет кредитов банка;
58-3.4	- за счет займов сторонних организаций;
58-3.5	- за счет бюджетных средств и т. д.
55-3	Средства, размещенные в банковский депозит, в т. ч.;
55-3.1	Собственные средства СКК на депозитных счетах в банках;
55-3.2	Привлеченные средства СКК на депозитных счетах в банках

Аналитический учет ведется в разрезе видов и выпусков ценных бумаг, а также депозитных договоров.

Вложения по договорам простого товарищества (совместная деятельность) учитываются также на сч. 58, субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества". На основании такого договора кредитный кооператив может открыть специальные субсчета для учета вложений в центральные и региональные резервные кассы. Например:

58-4/1 - Вложения в центральную резервную кассу; 58-4/2 - Вложения в региональную резервную кассу.

Бухгалтерский учет таких операций проводится на основании Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденных Приказом Минфина РФ от 01.01.01 г. № 68н.

4. 5. Налогообложение деятельности кредитных кооперативов.

К факторам, определяющим порядок налогообложения СПКК, относятся следующие:

Основная деятельность СКК - аккумулирование денежных средств пайщиков и предоставление займов только пайщикам - не является предпринимательской. Большинство же взимаемых в России налогов связано именно с осуществлением предпринимательской деятельности и налогообложением ее результатов. Пайщики кредитного кооператива - физические лица - получают доход в виде компенсации на внесенные ими личные сбережения. СПКК как юридическое лицо не получает дохода от основной деятельности и, следовательно, не платит налогов с дохода. Пайщики же обязаны уплачивать с доходов, полученных в СПКК, налог на доходы физических лиц. СПКК не могут пользоваться рядом льгот, предоставляемых малым предприятиям, поскольку не могут быть к ним отнесены. Определение малого предприятия дано в законе "О государственной поддержке малого предпринимательства" от 14.06.95 № ФЗ-88, ряд льгот по налогообложению приведен в законе РФ от 27.12.91 № 000-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Согласно этим документам к малым предприятиям относятся только коммерческие организации.

4. Являясь некоммерческой организацией, СПКК вправе осуществлять и предпринимательскую деятельность согласно ст. 50 ГК РФ. В зависимости от характера операций эта деятельность облагается различными налогами. Необходимо помнить, что бухгалтерский учет основной и предпринимательской деятельности должен вестись раздельно.

4.5.1. Налогообложение основной деятельности СПКК

Почему деятельность СПКК по выдаче займов пайщикам на возвратной и компенсационной основе не является предпринимательской? Приведем основные моменты в обоснование этого положения:

Характер оборота денежных средств в СПКК. Все операции по выдаче займов осуществляются между пайщиками, ограниченными количественно и качественно в каждый определенный момент времени, на заранее согласованных пайщиками условиях. Поэтому основная деятельность СКК не носит публичного, рыночного характера, присущего предпринимательской деятельности. Компенсация, полученная от предоставления займов пайщикам, не является выручкой от реализации продукции (работ, услуг). Реализация - это процесс, позволяющий возместить затраты и выполнить обязательства предприятия перед бюджетом, внебюджетными социальными фондами, банками и другими кредиторами. В процессе реализации формируется конечный финансовый результат производственно-хозяйственной деятельности (прибыль), который реинвестируется или распределяется между собственниками. Иными словами, распределение чистой прибыли между собственниками является одним из последствий реализации.

Компенсация же за пользование займами, предоставленными пайщиками, не направляется на цели покрытия затрат и погашения внешней кредиторской задолженности, т. е. лишена основных черт процесса реализации. Все полученные средства (компенсации за пользование займами) используются для сберегательных целей - защиты средств пайщиков от инфляции.

СПКК не имеет прибыли от основной деятельности. Компенсация за пользование займами используется для выплаты компенсаций пайщикам на их личные сбережения. Расходы по основной деятельности СПКК финансируются за счет членских взносов пайщиков. Очень часто налоговые органы квалифицируют компенсации по предоставленным займам пайщикам СПКК как внереализационный доход, который облагается налогом на прибыль согласно п. 6 ст. 2 Закона о налоге на прибыль, или как доход от предоставления платных услуг (облагается НДС).

Однако компенсации за пользование займами по экономическому содержанию невозможно относить к внереализационным доходам, поскольку к ним относятся доходы, полученные от операций по иной, чем основная деятельность предприятия. Предоставление же займов является для СПКК основной деятельностью.

Кроме того, внереализационные доходы образуются от предпринимательской деятельности, в то время как основная деятельность СПКК таковой не является. По этой же причине компенсации за пользование займами не относится к доходам от предоставления платных услуг.

Проблема налогообложения основной деятельности СПКК решается однозначно в случае, когда одним из основных источников предоставления займов являются только личные сбережения пайщиков. В то же время ФФВП может состоять из паевых взносов (или паевого фонда), кредитов банка и займов сторонних организаций, средств целевого финансирования. Источниками предоставления займов могут считаться также и собственные средства СКК - различные фонды.

Получение займа, кредита или целевого финансирования не меняет порядка налогообложения основной деятельности СПКК. Если кооператив предоставляет займы своим пайщикам и распределяет компенсацию за пользование займами пропорционально размерам сберегательных взносов и на покрытие расходов по содержанию аппарата управления кооператива, то независимо от источника, за счет которого займы выдавались, такая деятельность СПКК не является предпринимательской и, соответственно, не подлежит обложению налогами с результатов предпринимательской деятельности (НДС, налог на прибыль, налог на пользователей автомобильных дорог). Уплаченные кредитным кооперативом проценты за кредит или заем сторонней организации покрываются в составе сметных расходов за счет обычных источников - целевых взносов пайщиков и т. п.

Отсутствие у СПКК объекта обложения налогом на прибыль, НДС и прочими при осуществлении основной деятельности подтверждается рядом успешных арбитражных процессов между кредитными союзами и налоговыми органами. Во всех случаях было сформировано мнение о том, что деятельность СПКК по выдаче займов своим пайщикам на возвратной компенсационной основе не носит характера предпринимательской деятельности, а потому не подлежит обложению налогами с доходов, оборота и т. д.

Активные операции кредитных кооперативов не ограничиваются выдачей займов пайщикам. СПКК может размещать временно свободный остаток денежных средств в ценные бумаги, депозиты банков. Такие операции приносят доход, налогообложение которого зависит от условий договора, которым оформлен данный тип вложений: