Настольная книга индивидуального предпринимателя. Полное практическое руководство Издание двадцать шестое, переработанное и дополненное Под редакцией Глава 1. Индивидуальные предприниматели и предпринимательская деятельность (стр. 126 )

Ведь действующее налоговое законодательство предусматривает уплату ряда налогов не только самостоятельно налогоплательщиком, но и путем их удержания у источника выплаты.

Согласно п. 1 ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате налогов в соответствующий бюджет. При этом налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном законодателем для уплаты налога непосредственным плательщиком. Об этом сказано в п. 4 ст. 24 Налогового кодекса РФ.

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, в то время как их обязанности носят несколько иной характер.

Обязанности налогового агента могут быть возложены только на те организации или физические лица, которые являются источниками выплат средств налогоплательщику, то есть от которых налогоплательщик получает доход.

Обращаем внимание читателей на то, что, в частности, обязанностью налогоплательщиков является уплата законно установленных налогов, а обязанностью налогового агента - правильное и своевременное исчисление, удержание и перечисление в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующих налогов. Таким образом, обязанностью налогового агента является не уплата налога, а удержание и перечисление в бюджет соответствующего налога.

Другими словами, налоговый агент в предусмотренных законодательством случаях исполняет не свою обязанность по уплате налога (то есть не выступает в качестве налогоплательщика), а обязанность другого налогоплательщика.

Отсюда следует, что в случае, когда предприниматель не является налогоплательщиком в отношении каких-либо налогов (в том числе и при применении им упрощенной системы налогообложения), но признается налоговым агентом, ему придется платить в бюджет установленную сумму налога за другого налогоплательщика.

В отличие от гл. 26.2 Налогового кодекса РФ (УСН) в гл. 26.3 Налогового кодекса РФ (ЕНВД) напрямую не сказано, что плательщики ЕНВД должны исполнять обязанности налоговых агентов. Однако, несмотря на это, они обязаны это делать.

Рассмотрим случаи, при которых плательщики единого налога на вмененный доход должны исполнять обязанности налоговых агентов, удерживая и перечисляя налоги в бюджет.

Самые распространенные случаи, когда плательщики ЕНВД признаются налоговыми агентами, связаны с перечислением за других налогоплательщиков НДС, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций.

16.9.1. Налог на добавленную стоимость

Согласно ст. 161 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами по НДС признаются:

1) предприниматели, которые приобретают на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ. Это следует из п. 1 ст. 161 Налогового кодекса РФ;

2) арендаторы, арендующие федеральное имущество, имущество субъектов РФ у органов государственной власти РФ и субъектов РФ, а также муниципальное имущество у органов местного самоуправления. Это следует из п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ;

3) покупатели (получатели) (за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями) государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования. Указанное перечислено в абз. 2 п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ;

4) индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (за исключением реализации, предусмотренной пп. 15 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству. Это следует из п. 4 ст. 161 Налогового кодекса РФ;

5) индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, при реализации на территории Российской Федерации товаров указанных иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. Указанное следует из п. 5 ст. 161 Налогового кодекса РФ;

6) лицо, в собственности которого находится судно, в случае, если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога. Это указано в п. 6 ст. 161 Налогового кодекса РФ.

Лица, которые в соответствии со ст. 161 Налогового кодекса РФ исполняют только обязанности налоговых агентов, представляют налоговую декларацию по НДС.

При этом налоговые агенты должны исчислять и уплачивать НДС независимо от того, исполняют они сами обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой этого налога, или нет. В соответствии с п. 4 ст. 173 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны исчислять и уплачивать НДС в бюджет в полном объеме за счет тех средств, которые подлежат перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.

Ставка НДС, по которой агент должен удержать и перечислить налог в бюджет, рассчитывается так: 18% : 118% или 10% : 110%.

Статьей 163 Налогового кодекса РФ установлен налоговый период для плательщиков НДС и лиц, исполняющих обязанности налоговых агентов, - один квартал.

Налоговые агенты должны уплачивать НДС по месту своего нахождения в соответствии с п. 3 ст. 174 Налогового кодекса РФ. При этом место нахождения для индивидуальных предпринимателей согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ определено как место государственной регистрации.

Обращаем внимание на то, что сумма НДС, уплаченная налоговым агентом, переведенным на ЕНВД, не подлежит вычету, поскольку право на такие вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса РФ, в частности п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ. Как известно, система налогообложения в виде ЕНВД не предусматривает уплату НДС (кроме операций ввоза товаров) применяющими ее налогоплательщиками.

Пунктом 4 ст. 24 Налогового кодекса РФ определено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ для уплаты налога налогоплательщиками. Порядок и срок уплаты налога установлены ст. 174 Налогового кодекса РФ.

Налоговые агенты, перечисляя НДС, в поле "101" платежного поручения указывают код 02.

16.9.2. НДС при аренде государственного

или муниципального имущества

Согласно п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ на арендаторов федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества возлагается обязанность исчислить, удержать из арендной платы соответствующую сумму налога и перечислить ее в бюджет.

Следует отметить, что обязанности налогового агента возникают только у тех лиц, которые арендуют имущество непосредственно у органов государственной власти и управления или органов местного самоуправления. То есть договор аренды государственного или муниципального имущества должен быть заключен непосредственно с комитетом по управлению имуществом (департаментом недвижимости) либо являться тройственным договором.

Когда в качестве арендодателя выступает организация, у которой государственное или муниципальное имущество, сдаваемое в аренду, находится в хозяйственном ведении или оперативном управлении, у арендатора обязанностей налогового агента не возникает. В этом случае организация-арендодатель должна рассчитываться с бюджетом по НДС в общеустановленном порядке.

Налоговая база при аренде государственной (муниципальной) собственности определяется как сумма арендной платы с учетом НДС по каждому объекту арендованного имущества.

Пример. Индивидуальный предприниматель является плательщиком ЕНВД. Он арендует помещение под магазин, находящееся в муниципальной собственности, у комитета по управлению имуществом. Согласно договору аренды ежемесячная сумма арендной платы составляет 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.) и уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом (кварталом).

При исчислении суммы налога в соответствии с п. п. 1 - 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами, указанными в п. п. 2 и 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ, составляются счета-фактуры в порядке, установленном п. п. 5 и 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ.

Постановление Правительства РФ от 01.01.01 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление Правительства РФ N 1137) утвердило:

- форму счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость согласно Приложению N 1 к Постановлению Правительства РФ N 1137, и Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила заполнения счета-фактуры);

- форму корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость согласно Приложению N 2 к Постановлению Правительства РФ N 1137, и Правила заполнения корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила заполнения корректировочного счета-фактуры);

- форму журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость согласно Приложению N 3 к Постановлению Правительства РФ N 1137, и Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур);

- форму книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость согласно Приложению N 4 к Постановлению Правительства РФ N 1137, и Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила ведения книги покупок);