Настольная книга индивидуального предпринимателя. Полное практическое руководство Издание двадцать шестое, переработанное и дополненное Под редакцией Глава 1. Индивидуальные предприниматели и предпринимательская деятельность (стр. 90 )

Таким образом, налоговая база 2014 г. по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, была уменьшена индивидуальным предпринимателем на 16 000 руб. (1 600 000 x 1%).

С начала 2015 г. индивидуальный предприниматель получил доходы в сумме 600 000 руб. В это же время договор поставки товаров был расторгнут и индивидуальный предприниматель вернул полученную предоплату в сумме 400 000 руб. покупателю.

В случае возврата индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, полученных от покупателей (заказчиков) авансов на возвращаемую сумму уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, за 2015 г. предел нормируемых расходов составит 2000 руб. ((600 000 - 400 000) x 1%).

Перерасчет размера норматива за 2014 г. в данном случае не производится.

14.6.15. Расходы по уплате сумм налогов и сборов

в соответствии с законодательством о налогах и сборах

В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах, учитываются в составе расходов организации, применяющей УСН. Исключение - суммы налога, уплачиваемого в соответствии с гл. 26.2 Налогового кодекса РФ.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ).

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8 Налогового кодекса РФ).

Рассмотрим порядок учета при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, некоторых видов расходов по уплате налогов и сборов, в частности:

1) самого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН;

2) НДС, который выделен в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения;

3) НДФЛ;

4) платы за загрязнение окружающей природной среды;

5) сумм налогов, уплаченных в соответствии с законодательством иностранного государства.

1. В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2008 г., налогоплательщики, применявшие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы по налогу могли учитывать в составе расходов суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В связи с этим налогоплательщики могли уменьшать полученные доходы на суммы налогов и сборов, от уплаты которых они не были освобождены в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Поскольку перечень затрат, приведенный в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ и носящий закрытый характер, не содержал расходов по уплате налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, учитывать указанные расходы при определении налоговой базы налогоплательщики не могли.

Однако впоследствии в пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ были внесены изменения, и этот подпункт стал предусматривать возможность учета сумм налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением суммы "упрощенного" налога, уплаченной в соответствии с гл. 26.2 Налогового кодекса РФ.

2. В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ при расчете налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, организация вправе учитывать в составе расходов налоги, если они начислены в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, при определении налоговой базы в составе расходов должны учитываться суммы только тех налогов, от уплаты которых организации, применяющие УСН, не освобождены.

В соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися плательщиками этого налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом уплате в бюджет подлежит сумма НДС, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

А ст. ст. 249 и 251 Налогового кодекса РФ не предусмотрено уменьшение доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную в порядке, установленном пп. 1 п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ.

Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, и уплаченные ими в бюджет, при определении налоговой базы в составе расходов не учитываются.

Указанные разъяснения даны в Письме Минфина России от 01.01.01 г. N 03-11-11/280.

3. В соответствии со ст. 346.16 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, учитывать только те расходы, которые предусмотрены в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. При этом расходы принимаются к учету при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252, а также в ст. 346.17 Налогового кодекса РФ.

Перечень расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, является исчерпывающим.

В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 5 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ установлено, что организации, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Согласно п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Так как уплата сумм НДФЛ за счет налоговых агентов не допускается, согласно пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ сумма этого налога не может включаться в состав расходов, уменьшающих полученные доходы организации-налогоплательщика.

Подпунктом 6 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие УСН, при определении налоговой базы могут уменьшать полученные доходы на расходы на оплату труда в порядке, предусмотренном ст. 255 Налогового кодекса РФ.

Исходя из норм ст. 255 Налогового кодекса РФ в расходах налогоплательщика на оплату труда отражается начисленная зарплата, которая включает в себя НДФЛ. Таким образом, суммы НДФЛ учитываются в расходах на оплату труда при УСН после фактической выплаты дохода работнику и перечисления налога в бюджет (пп. 1 и 3 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Указанные разъяснения следуют из Писем УФНС России по г. Москве от 01.01.01 г. N 16-15/096615@, Минфина России от 01.01.01 г. N 03-11-09/225.

4. В соответствии с п. 1 ст. 16 Федерального закона от 01.01.01 г. N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (далее - Закон N 7-ФЗ) негативное воздействие на окружающую среду является платным. Формы платы за негативное воздействие на окружающую среду определяются федеральными законами.

К видам негативного воздействия на окружающую среду относятся:

- выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ и иных веществ;

- сбросы загрязняющих веществ, иных веществ и микроорганизмов в поверхностные водные объекты, подземные водные объекты и на водосборные площади;

- загрязнение недр, почв;

- размещение отходов производства и потребления;

- загрязнение окружающей среды шумом, теплом, электромагнитными, ионизирующими и другими видами физических воздействий;

- иные виды негативного воздействия на окружающую среду.

В соответствии с п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на расходы согласно перечню, установленному данной статьей. При этом следует отметить, что указанный перечень является закрытым и не включает такого показателя, как плата за негативное воздействие на окружающую среду.

Одновременно отмечаем, что согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 01.01.01 г. N 284-О "По запросу Правительства Российской Федерации о проверке конституционности Постановления Правительства Российской Федерации "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" и статьи 7 Федерального закона "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" плата за негативное воздействие на окружающую среду носит индивидуально-возмездный и компенсационный характер и является по своей природе не налогом, а фискальным сбором. Данная плата относится к обязательным платежам неналогового характера, взимаемым в публично-правовом порядке.

Кроме того, Федеральным законом от 01.01.01 г. N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" плата за негативное воздействие на окружающую среду с 2005 г. исключена из перечня налогов и сборов, установленного законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, данная плата не может учитываться в расходах по пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ в составе суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.