Бухгалтерский учет в нефтегазовом секторе (стр. 134 )

- учетную политику, принятую для признания дохода, включая способы определения стадии завершения сделки по оказанию услуг;

- сумму каждого значимого вида доходов, признанных за отчетный период, включая доходы, возникающие в результате реализации товаров, оказания услуг, процентов, роялти, дивидендов, из них - сумму дохода, возникающего в результате обмена товарами или услугами, включенную в каждый значимый вид доходов.

Как показывает международный опыт, учет доходов и расходов на предприятиях нефтяной отрасли основывается на принципе отражения доходов только по завершении сделки или при твердой фиксации цены. Одни специалисты считают, что этот принцип всецело применим к нефтяной отрасли, другие полагают, что он неприменим вообще, поскольку основными активами нефтегазовой компании являются принадлежащие ей природные ресурсы, а их стоимость в балансовом отчете прямого отражения не находит. Ни баланс, ни отчет о прибылях и убытках не позволяют осуществить должный учет открытия месторождения нефти или газа в тот отчетный период, когда это открытие происходит. Механизма, позволяющего отчитаться об открытии запасов сырья, с бухгалтерской точки зрения не существует, информация о новом месторождении начинает отражаться в отчете о доходах лишь с даты начала эксплуатации, хотя экономическая стоимость месторождения образуется уже в момент его открытия. Но какова же реальная экономическая стоимость объекта, приносящего доход? Это первый и совершенно естественно возникающий у бухгалтера вопрос, поскольку в момент открытия месторождения возможны самые разные суждения относительно объема запасов и качества сырья. Принцип соответствия в международных стандартах финансовой отчетности провозглашает необходимость соответствия доходов и понесенных для их получения расходов. Для бухгалтеров - это камень преткновения, так как установить соответствие затрат на поиск нефти и газа доходам от их добычи весьма непросто. В системе GAAP активы, отражаемые в балансовом отчете, включают капитализированную первоначальную цену. Прибыль рассчитывают по мере разработки природных ресурсов, а не на период проведения поисково-разведочных работ или оценки их запасов. Кроме этого в мировой практике для нефтегазовой отрасли приняты две системы учета расходов на поисково-разведочные работы, основанные на принципах учета полных затрат (full costs accounting, FC) и учета по открытым запасам (successful efforts accounting, SE). Доходы обычно признаются на момент продажи добытого сырья. Фундаментальное различие между обоими методами заключается в соответствии доходов расходам на поисково-разведочные работы. Наиболее ценные активы нефтяной компании, каковыми являются резервы (запасы) нефти и газа, системой бухгалтерского учета не фиксируются. Для получения сведений об объеме запасов нефти или газа, а также иной, не вошедшей в основные разделы финансовых отчетов информации, Бюро стандартов финансового учета (Financial Accounting Standards Board. FABS) и Комиссия по ценным бумагам и биржам разработали требования к отчетности по этим данным, вынесенным в дополнительный раздел. В Заявлении № 19 FABS содержатся требования, предъявляемые к дополнительной информации, часто называемые учетом признанных резервов (reserve recognition accounting. RRA).В бухгалтерском учете европейских нефтяных компаний активы отражаются по первоначальной стоимости, являющейся основой для всех последующих этапов учета. В соответствии с принципом учета полных затрат стоимость актива может со временем изменяться, ее определение - процесс субъективный и с реальной стоимостью не связанный. Согласно принципу FC, записи в балансовом отчете активов - нефти и газа - практически не характеризуют их истинную стоимость. Если, например, компания, заключив лизинговое соглашение, откроет запасы нефти, оцениваемые в один миллион баррелей, то в балансовом отчете ничего не изменится, поскольку в нем отражается только ассоциированная цена за вычетом всех форм амортизации. В оправдание этой системы приводится консервативный аргумент: «А насколько точно оценены открытые запасы?». Система GAAP игнорирует существенное увеличение экономической стоимости; тем не менее, бухгалтеры пренебрегают ею не абсолютно. В рамках излагаемой концепции активы должны быть зарегистрированы в балансовом отчете в соответствии со своей стоимостью, если приносимая ими выгода (их экономическая ценность) не снизилась. Существенная роль в формировании расходов все-таки остается за расходами на разведочные работы. Это расходы:

- на аренду месторождения (издержки, связанные с получением права на аренду или концессию, а также прав на разведку и добычу углеводородов);

- на поисково-разведочные работы (геологическая разведка нефти и газа, геологические и геофизические исследования, пробное бурение и т. д);

- на освоение месторождения (издержки бурения, постройка хранилищ, перерабатывающих мощностей и пр.);

- эксплуатационные (операционные) расходы (издержки подъема сырья на поверхность, расходы на переработку, транспортировку и т. д.).

Анализ этих расходов сложности не представляет - за исключением расходов на разведку месторождений. В этом случае можно воспользоваться одной из двух методик - SE или FC. Главное различие между системами учета SE и FC проистекает из размеров и использования объектов учета затрат. Именно это дает финансовый эффект. В условиях применения метода SE затраты на содержание такого объекта могут быть приостановлены вплоть до полной уверенности в возможности экономически значимых объемов добычи. Расходы при принятии скважины или договора аренды в качестве центра расходов возрастают при истощении скважины и капитализируются при открытии новых запасов. Решение здесь в высшей степени субъективно. Иногда начало нового бурения может задерживаться из-за нежелательных последствий для финансового отчета за период, что связано с возможностью малого дебита скважины. При использовании системы FC центром затрат становится страна или вся планета. Следовательно, капитализируются все расходы вне зависимости от открытия новых запасов, и фигурировать они будут не в отчете о прибыли, а в балансовом отчете. В таком случае чистая прибыль увеличивается, а доходность используемого капитала снижается. Учетная система FC требует списания балансовой стоимости активов (нефти и газа) в том случае, если она превышает установленную специальными контролирующими органами стоимость резервов, называемую верхней границей стоимости нефти и газа по балансовому отчету. Зафиксированные капитализированные расходы, связанные с добычей углеводородов, ограничиваются чистой приведенной стоимостью ресурсов, дисконтированных на 10 %. Это стоимость резервов по условиям контролирующих органов, или стандартная оценка резервов. При падении стоимости запасов ниже капитализированных затрат в балансовом отчете производится частичное списание стоимости активов. Если же компания, например, владела нефтью и газом балансовой стоимостью 100 млн дол., а их стоимость по нормам составила 130 млн. дол., то частичного списания не требуется. Напротив, компания получит запас прочности в 30 млн дол. В 1986 г. при падении цен на нефть такой запас прочности исчез и многие предприятия, применявшие метод учета FC, были вынуждены пойти на значительные списания. Наиболее важным следствием этого стало неожиданное превращение фирм в нарушителей соглашений о займах. Сокращение капитала и частичные списания возможны и при использовании метода учета SE, но. как правило, они не столь значительны, поскольку большая часть затрат на поисково-разведочные работы не капитализируется, а расходуется. Однако в соответствии с принципом консерватизма текущая стоимость нефти и газа по системе SE может частично списываться, если их экономическая стоимость меньше зарегистрированной. Для уверенности в отсутствии обесценения стоимости за счет отрицательных результатов бурения или приближения срока истечения договора периодически проводят процедуру переоценки. Этот метод учета истощения в высшей степени противоречив, и в наши дни крупнейшим зарубежным нефтяным компаниям в его применении отказано, хотя независимые фирмы могут им пользоваться.

Доходы – это увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств или иного имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Доходы организации подразделяются на:

1) доходы от обычных видов деятельности – выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Если предметом деятельности организации является предоставление за плату во временное владение и (или) временное владение и пользование своих активов по договору аренды, то выручкой считается арендная плата.

При участии организации в уставных капиталах других организаций выручкой считаются поступления в связи с этой деятельностью.

2) прочие доходы:

- операционные:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное владение и (или) временное владение и пользование активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- прибыль, полученная в результате совместной деятельности;

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных (кроме иностранной валюты);

- проценты за пользование денежными средствами организации;

- проценты за пользование денежными средствами организации, находящимися на счетах в банке, и др.

– внереализационные:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

- курсовые разницы;

- сумма дооценки активов и др.

– чрезвычайные – поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, наводнения):

- страховое возмещение;